Судове оскарження рішення ДПСУ, прийнятого за результатами розгляду повторної скарги

Той, хто вміє сперечатись,

з цього (↓ ) зможе скористатись

Судове оскарження рішення ДПСУ, прийнятого за результатами розгляду повторної скарги

Після проведення перевірки податківці винесли податкове повідомлення-рішення про донарахування податкових зобов’язань і застосування штрафних санкцій. Наше підприємство подало первинну скаргу до обласної ДПА. За результатами розгляду було прийнято рішення про відмову в задоволенні скарги, тому ми звернулися до ДПСУ з повторною скаргою. ДПСУ залишила нашу скаргу без розгляду. Чи маємо ми право оскаржити рішення, прийняте за результатами розгляду скарги, поданої в порядку адміністративного оскарження до ДПСУ?

На сьогодні платники, які не бажають миритися з долею, підготованою для них податківцями, часто шукають найбільш прийнятні варіанти оскарження податкових повідомлень-рішень. Ні для кого не секрет, що способів оскарження всього два, а саме: адміністративний (по лінії органів ДПС) і судовий (в адміністративні суди).

Чи можна використовувати обидва види оскарження? Загалом — тут ніяких обмежень немає. Спочатку можна потренуватися на податківцях і пошукати щастя в межах адміністративного оскарження. Нагадаємо, що в такому разі подається первинна скарга до обласної ДПА, а слідом повторна — уже до самої ДПСУ (п. 56.3 ПКУ). Ну а після усіх цих поневірянь у разі незадоволення скарги (якщо раптом податківці не переймуться її змістом) можна йти до суду. Одночасно оскаржити податкове повідомлення-рішення і до суду, і в адміністративному порядку не можна — згідно з п. 56.18 ПКУ рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню.

Традиційно оскаржується саме податкове пові­домлення-рішення, яке виноситься податківцями. Також є можливість оскарження наказу про призначення перевірки*. Що ж стосується акта перевірки, то суди не визнають його як рішення податкового органу, яке підлягає оскарженню.

* Детальніше про можливість оскарження такого наказу — див. «Бухгалтер» № 19’2011, с. 47–50.

Нижче ми хочемо запропонувати читачам ще один варіант оскарження рішень податківців, а саме оскарження рішення ДПСУ, прийнятого за результатами адміністративного оскарження. Цей варіант може бути корисний платникам з різних причин. Одні зможуть, застосовуючи цей спосіб, потягнути час. Інші зможуть висувати ці вимоги в суді разом із вимогами про оскарження самого податкового повідомлення-рішення як додаткового аргумента. Треті, якщо податківці прий­няли податкове повідомлення-рішення правомірно, можуть ухопитися за цей спосіб, щоб спробувати в суді зіграти на формальних порушеннях, допущених під час розгляду та прийняття рішення за скаргою у ДПСУ. Але — про все по порядку.

Правовою підставою для оскарження рішення ДПСУ є п. 56.10 ПКУ:

«Рішення Державної податкової адміністрації України та спеціально уповноваженого центрального органу виконав­чої влади в галузі митної справи, прийняте за розглядом скарги платника податків, є остаточним і не підлягає подальшому адміністративному оскарженню, але може бути оскаржене в судовому порядку ».

Тобто в ПКУ прямо йдеться про те, що оскаржити в судовому порядку можна рішення, прийняте ДПАУ (тепер уже ДПСУ) за результатами розгляду повторної скарги.

У разі скасування у судовому порядку рішення ДПСУ, прийнятого за результатами розгляду повторної скарги, можна стверджувати, що скарга повинна вважатися задоволеною. У такому разі можна говорити про ненадсилання протягом установленого строку вмотивованого рішення податкового органу.

Приміром, у п. 56.9 ПКУ йдеться:

«Керівник (або його заступник) відповідного контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.

Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника контролюючого органу (або його заступника), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.

Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника контролюючого органу (або його заступника) про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення 20-денного строку, зазначеного в абзаці першому цього пункту».

Утім, на практиці буває не все так гладко. Окремі суди, розглядаючи позови про оскарження рішення ДПСУ, прийнятого за результатами розгляду повторної скарги, закривають провадження у таких справах, посилаючись на те, що ці вимоги не підлягають розгляду в адміністративних судах.

Зокрема, приміром, Полтавський окружний адмі­ністративний суд в ухвалі від 19.10.2011 р. у справі № 2а-1670/7854/11 (реєстр. № 20240641*) дійшов висновку, що в день прийняття ДПА України рішення за результатами розгляду скарги платника податків завершується процедура досудового оскарження й починається перебіг строку звернення до суду про скасування податкового повідомлення-рішення. А оскаржити рішення податкових органів за результатами розгляду скарг платника на податкове повідомлення-рішення не можна, оскільки вони не є тими актами індивідуальної дії, які можуть бути предметом оскарження в порядку адміністративного судочинства, оскільки самі по собі не зумовлюють виникнення певних обов’язків у того суб’єкта, щодо якого їх прийнято.

* Тут і далі вказується реєстраційний номер судового рішення в Єдиному державному реєстрі судових рішень на сайті www.reyestr.court.gov.ua

Аналогічних висновків доходив і Київський окружний адміністративний суд у постанові від 20.06.2011 р. у справі № 2а-2221/11/1070 (реєстр. № 20564755), надавши досить докладну аргументацію своєї позиції. На його думку, п. 56.10 ПКУ повинен застосовуватися тільки в комплексі з п. 56.18, яким передбачено, що з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов’язання в будь-який момент після отримання такого рішення. Це означає, що таким рішенням повинні нараховуватися грошові зобов’язання і що право на оскарження до суду не є абсолютним, а обмежується встановленим законом строком звернення до суду.

Відмовляв у відкритті провадження у справі й Льві­в­­ський окружний адміністративний суд (ухвала від 30.09.2011 р. у справі № 2а-10116/11/1370, реєстр. № 18694447). А на наш погляд, така позиція судів є незаконною і суперечить прямій вказівці п. 56.10 ПКУ.

Суди апеляційної інстанції такий підхід (неможливість оскарження рішення ДПСУ) визнають неправомірним і вимагають розглядати відповідні вимоги в судовому порядку. Свої висновки суди аргументують як прямою вказівкою на можливість оскарження в п. 56.10, так і нормами Кодексу адміністративного судочинства України (КАС). Приміром, згідно з частиною другою статті 2 КАС до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії або бездіяльність суб’єктів владних повноважень, крім випадків, коли щодо таких рішень, дій або бездіяльності Конституцією чи законами України встановлено інший порядок судового провадження.

На підставі п. 1 ч. 2 ст. 17 КАС України юрисдикція адміністративних судів поширюється на публічно-правові спори фізичних чи юридичних осіб із суб’єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів інди­відуальної дії), дій чи бездіяльності. Зокрема, такі висновки викладено в ухвалах Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.02.2012 р. у справі № 128058/11/9104 (реєстр. № 21976089), Київського апеляційного адміністративного суду від 15.02.2012 р. у справі № 2а-7223/11/2670 (реєстр. № 21972972) і від 22.02.2012 р. у справі № 2а-12994/11/2670 (реєстр. № 21972067).

Утім, деякі фахівці навіть пропонують користуватися плутаниною, що трапляється на практиці. Прийняття судом першої інстанції рішення про відмову у відкритті провадження у справі дозволяє платнику податків оскаржити його в апеляційному, а потім і касаційному порядку, а отже, збільшити строк розгляду справи на місяці. При цьому, якщо був поданий окремий позов про скасування рішення ДПА (ДПС) України, є можливість попросити суд, який розглядає справу про оскарження податкового повідомлення-рішення, зупинити провадження — до розгляду апеляційної, а потім і касаційної скарги на ухвалу про відмову у відкритті провадження у справі про оскарження рішення ДПА (ДПС) України**.

** http://taxua.blogspot.com/2011/10/oskarzhennya-podatkovyh-povidomlen.html

Щодо підстав для такого оскарження: загалом, успішно оскаржити прийняте ДПСУ рішення можна, посилаючись на порушення норм ст. 56 ПКУ, що встановлюють порядок адміністративного оскарження.

Зокрема, нам вдалося виявити два судових вердикти, у яких рішення ДПАУ були скасовані. Наприклад, Сумський окружний адміністративний суд у постанові від 08.12.2011 р. у справі № 2a-1870/8028/11 (реєстр. № 20246152) скасував рішення ДПАУ, прийняте без вмотивування, у якому було лише процитовано нормативно-правові акти.

Також слід звернути увагу на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.11.2011 р. у справі № 2а-16023/11/2670 (реєстр. № 20259889). Якщо двома словами, то ДПАУ протиправно залишила повторну скаргу без розгляду на підставі порушення строків подання повторної скарги, хоча насправді такі строки були дотримані. У підсумку суд визнав протиправним рішення ДПАУ про залишення скарги без розгляду і дійшов висновку, що скарга вважається задоволеною, оскільки за її результатами не було прийнято рішення.

При цьому, на наш погляд, перелік причин, на підставі яких може бути скасоване рішення ДПСУ, потенційно є ширшим. У зв’язку з цим слід звернути увагу на низку положень, закріплених у ст. 56 ПКУ, яка регулює порядок здійснення адміністративного оскарження. У разі порушення цих вимог можна ставити питання про скасування рішення ДПСУ. Приміром, крім уже наведеного вище п. 56.9 йдеться про такі правила :

— під час процедури адміністративного оскарження обов’язок доведення того, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених Податковим кодексом, або будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладається на контролюючий орган (п. 56.4 ПКУ);

— контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов’язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку (п. 56.8 ПКУ).

Ну й, звісно (а куди ж без нього?), необхідно згадати правило про конфлікт інтересів (п. 56.21 ПКУ).

Слід звернути увагу також на те, що згідно з п. 56.20 ПКУ вимоги до оформлення скарги, порядок подання та розгляду скарг установлюються центральним органом державної податкової служби в межах пов­новажень. Тому правила, які може порушити ДПСУ при розгляді скарги та прийнятті рішення, можуть міститися також і в Положенні про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби, затвердженому наказом ДПАУ від 23.12.2010 р. № 1001.

Крім вимог, інкорпорованих із тексту ПКУ, у названому Положенні можна виділити такі додаткові вимоги (п. 15):

— за результатами проведення процедури адміні­стративного оскарження приймається рішення, яке оформляється відповідно до вимог законодавства про мови ;

— зміст рішення складається із вступної , опи­сової, мотивувальної та резолютивної частин (у Поло­женні міститься розшифровка та наведено перелік інформації, яка повинна міститися в кожній із названих частин рішення);

— рішення оформляється на бланку органу державної податкової служби, який розглядав скаргу;

— рішення приймає керівник органу державної податкової служби (заступник керівника);

— рішення вважається надісланим (наданим) юридичній/фізичній особі — платнику, якщо воно вручене посадовій особі або уповноваженій особі такої юридичної особи / фізособі або її представнику під розписку або надіслане поштою з повідомленням про вручення за адресою, зазначеною юридичною / фізичною особою — платником безпосередньо в скарзі як адреса, на яку необхідно надіслати рішення на скаргу.

Також податківців можна звинуватити в порушенні п. 19 Положення, у якому зазначено права особи, що подала скаргу.

Крім того, згідно з ч. 3 ст. 2 КАС суд зобов’язаний буде перевірити, чи винесено рішення ДПСУ за результатами розгляду повторної скарги обґрунтовано, неупереджено, добросовісно тощо.

Резюмуючи сказане вище, можна зазначити, що, практично будь-яке процесуальне порушення, допущене ДПСУ при прийнятті рішення, може бути підставою для його скасування.

Але якщо за такого багатого арсеналу вимог, на предмет дотримання яких суд повинен перевірити рішення податківців, все-таки виявиться, що нічого надзвичайного в діях ДПСУ немає, то суди спокійно можуть дійти висновку про законність прийнятого ДПСУ рішення (див., наприклад, постанови Волин­ського окружного адміністративного суду від 16.11.2011 р. у справі № 2а/0370/2540/11 (реєстр. № 19377835) і Львівського окружного адміністративного суду від 15.02.2012 р. у справі № 2а-2214/11/1370, реєстр. № 21909119).

Звісно, запропонований нами порядок оскарження дій ДПСУ не є чимось радикально новим. Справа в тому, що ще в п/п. 5.2.2 Закону «Про порядок погашення...» містилася норма, аналогічна п. 56.10 ПКУ, яка передбачала, що остаточне рішення вищого (центрального) контролюючого органу за заявою платника податків не підлягає подальшому адміністративному оскарженню, але може бути оскаржене в судовому порядку.

Причому в період чинності Закону «Про порядок погашення...» були теж судові спори про оскарження рішень ДПАУ за результатами розгляду скарги й навіть сформувалася практика Вадсуду (див., наприклад, ухва­лу від 18.11.2009 р. (реєстр. № 6979936), у якій він погодився з попередніми інстанціями, які прийняли рішення про визнання рішення ДПАУ за результатами розгляду скарги недійсним). Приводом для оскарження стало те, що ДПАУ відмовила в задоволенні скарги, посилаючись на порушення строків її подання, хоча насправді строки було дотримано.

Щоб надати своїм вимогам більшої переконливості, на цю практику Вадсуду можна посилатися й зараз. Підхід законодавця в зазначеному питанні не змінився, оскільки в ПКУ збереглося правило Закону «Про порядок погашення...», яке дозволяє оскаржити рішення ДПСУ за результатами розгляду повторної скарги.

Григорій Берченко,
Іван Тургенєв