Історія зізнання...
Затверджено наказом Державної
податкової служби України від 05.07.2012 р. № 583
Узагальнююча податкова консультація
щодо використання банківських виписок як первинних документів
У консультації використовуються такі скорочення:
Податковий кодекс України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI — Кодекс;
Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» — Закон № 996;
Закон України від 5 квітня 2001 року № 2346-III «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні — Закон № 2346;
Положення про організацію операційної діяльності в банках України, затверджене постановою Національного банку України від 18 червня 2003 року № 254,— Положення № 254;
Положення про організацію бухгалтерського обліку та звітності в банках України, затверджене постановою Правління Національного банку України від 30 грудня 1998 року № 566,— Положення № 566.
Пунктом 1.37 статті 1 Закону № 2346 визначено, що розрахунково-касове обслуговування — це послуги, що надаються банком клієнту на підставі відповідного договору, укладеного між ними, які пов’язані із переказом коштів з рахунку (на рахунок) цього клієнта, видачею йому коштів у готівковій формі, а також здійсненням інших операцій, передбачених договорами.
Отже, порядок надання банком послуг з розрахунково-касового обслуговування згідно із законодавством України має бути визначено при укладанні договору на здійснення розрахунково-касового обслуговування.
Згідно з абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу II Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.
Крім того, згідно з вимогами пункту 138.2 статті 138 Кодексу для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток враховуються витрати, які визнаються на підставі первинних документів, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу, що підтверджують здійснення платником податку витрат.
Первинним документом вважається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (стаття 1 Закону № 996).
Підставою для бухгалтерського обліку операцій банку відповідно до підпункту 2.1.1 Положення № 566 є первинні документи, які фіксують факти здійснення цих операцій. У разі складання їх у вигляді електронних записів при потребі повинно бути забезпечене отримання інформації на паперовому носії.
Положенням № 254 визначено перелік первинних документів, які складаються банками залежно від виду операції, та їх обов’язкові реквізити.
Залежно від виду операції первинні документи банку (паперові та електронні) поділяють на касові, які підтверджують здійснення операцій з готівкою, та меморіальні, що використовуються для здійснення безготівкових розрахунків із банками, клієнтами, списання коштів з рахунків та внутрішньобанківських операцій.
До первинних меморіальних документів, які підтверджують надання банком послуг з розрахунково-касового обслуговування, належать меморіальні ордери, платіжні доручення, платіжні вимоги-доручення, платіжні вимоги, розрахункові чеки та інші платіжні інструменти, що визначаються нормативно-правовими актами Національного банку України.
Пунктом 5.1 глави 5 Положення № 254 визначено, що інформація, яка міститься в первинних документах, систематизується в регістрах синтетичного та аналітичного обліку. Запис у регістрах аналітичного обліку здійснюється лише на підставі відповідного санкціонованого первинного документа.
Виписки з особових рахунків клієнтів, що є регістрами аналітичного обліку, вміщують записи про операції, здійснені протягом операційного дня, та є підтвердженням виконаних за день операцій і призначаються для видачі або відсилання клієнту. Порядок, періодичність друкування та форма надання виписок (у паперовій чи електронній формі) із особових рахунків клієнтів обумовлюються договором банківського рахунку, що укладається між банком і клієнтом під час відкриття рахунку.
Запитання: чи може платник податку використовувати банківську виписку з особового рахунку клієнта як документ, що підтверджує суму витрат на оплату банківських послуг з розрахунково-касового обслуговування?
Відповідь: виписка з особового рахунку клієнта банку може слугувати як документ, що підтверджує суму витрат на оплату банківських послуг з розрахунково-касового обслуговування, за умови зазначення в ній інформації про надання банком таких послуг, сум операцій та заповнення обов’язкових реквізитів.
Аналогічна позиція з цього питання викладена у листі Національного банку України від 11.04.2012 р. № 12-109/658-3917.
Заступник директора Департаменту оподаткування юридичних осіб — начальник Управління
адміністрування податку на прибуток та податкових платежів Н. Хоцянівська
Коментар від А. Погребняк
Отже, історія зізнання банківських виписок первинними документами благополучно завершилася. Адже зовсім нещодавно ДПА у м. Києві, розглядаючи у своєму листі від 23.01.2012 р. № 623/10/31-606 питання документальних взаємовідносин сторін договору розрахунково-касового обслуговування (далі — РКО), первинним документом РКО вважала акт виконаних робіт (наданих послуг).
Як відомо, п. 44.1 ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів і витрат, інших показників, пов’язаних із визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку тощо, ведення яких передбачене законодавством.
Відповідно до п. 5.3 Положення про організацію операційної діяльності в банках України, затвердженого постановою Правління НБУ від 18.06.2003 р. № 254 (далі — Положення № 254), банки обов’язково мають складати на паперових та/або електронних носіях, зокрема, особові рахунки та виписки з них. Із п. 5.4 Положення № 254 випливає, що особові рахунки є регістрами аналітичного обліку. У п. 5.5 Положення № 254 наведено перелік обов’язкових реквізитів, які мають містити особові рахунки та виписки з них.
Звертаємо увагу на те, що в цьому переліку відсутні обов’язкові реквізити первинних документів, зазначені в ч. 2 ст. 9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі — Закон про бухоблік, див. його у «Бухгалтері» № 3’2012 на с. 2т –7т), а саме: місце складання документа; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення; особистий підпис та інші дані, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Незважаючи на незазначення цих реквізитів у п. 5.5 Положення № 254, вони, як правило, присутні у виписці банку, що цікавить нас,— це відбиток штампа банку, з якого можна дізнатися відомості про місце складання документа (відділення відповідного банку), П. І. Б. і підпис співробітника, що брав участь у складанні виписки. До речі, цього вимагає щодо регістрів бухобліку і п. 5.2 Положення № 254:
«Регістри бухгалтерського обліку повинні містити назву, період реєстрації операції, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні».
Чи поширюються ці вимоги на банківські виписки?
Щоб відповісти на це запитання, треба зрозуміти, чим є банківська виписка з погляду Положення № 254 — регістром аналітичного обліку чи первинним документом? Якщо про те, що особові рахунки є регістрами аналітичного обліку, прямо сказано в п. 5.4 Положення № 254, то виписка, найімовірніше, позиціонується як додаток до особового рахунку, тобто є певним «обслуговуючим» додатком до документа. Тобто як регістр бухобліку вона не має самостійного значення, але й повною мірою не відповідає визначенню первинного документа:
«документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення» (ст. 1 Закону про бухоблік).
У п. 5.6 Положення № 254 йдеться, що виписки з особових рахунків клієнтів є підтвердженням виконаних за день операцій і призначаються для видачі або надсилання клієнту.
Оскільки банк, як правило, не видає клієнту ніяких інших первинних документів, що підтверджують надходження безготівкових оплат від контрагентів, а також списання плати за РКО, то бухгалтеру нічого іншого не залишається, як відображати такі оплати на підставі цих виписок.
До речі, у п. 315 Переліку типових документів, що утворюються в діяльності органів державної влади та місцевого самоврядування, інших підприємств, установ та організацій, із зазначення строків зберігання документів, затвердженого наказом Головархівуправлінняя при КМУ від 20.07.98 р. № 41 (див. «Бухгалтер» № 35’2010, с. 18т), виписки банків значаться серед первинних документів і додатків до них, що фіксують факт виконання господарських операцій, що і є підставою для записів у реєстрах бухобліку та податкових записах.
Власне, повна відповідність виписки визначенню первинного документа не настільки вже й важлива — головне, щоб таким її вважали податківці.
Той факт, що виписка з особового рахунку клієнта банку може бути використана як документ, що підтверджує суму витрат на оплату банківських послуг за РКО, ДПС визнала у своєму листі від 07.05.2012 р. № 7912/6/15-1415 (див. «Бухгалтер» № 22’2012, с. 18–19). При цьому в ньому містилася вказівка на необхідність обов’язкових реквізитів, передбачених ст. 9 Закону про бухоблік. А у наведеній Узагальнюючій податковій консультації йдеться лише про умову зазначення у виписці інформації про надання банком послуг, сум операцій і заповнення обов’язкових реквізитів, але вже без посилання на Закон про бухоблік.
Випадковість це чи просто втома відповідальних осіб ДПСУ від кількості виданих узагальнюючих податкових роз’яснень — ми не знаємо, однак рекомендуємо все-таки уважно відслідковувати правильність заповнення банківських виписок із урахуванням вимог Закону про бухоблік.
Береженого, як кажуть, Бог береже!
