Договору вид —
важливий реквізит
«Вид цивільно-правового договору» як реквізит податкової накладної: правила заповнення
У Бухгалтері № 4’2011 на с. 38–39 та № 6’2011 на с. 39 ми вже розглядали такий обов’язковий реквізит податкової накладної, як «вид цивільно-правового договору». Ну а тут ми проаналізуємо особливості заповнення цього реквізиту з урахуванням позиції податківців, яка склалася на сьогодні.
Отже, незважаючи на невгаваючі дискусії в середовищі фахівців про те, що ж таке «вид цивільно-правового договору», в абз. 2 п. 4 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 р. № 1379 (далі — Порядок № 1379, див. його у «Бухгалтері» № 47’2011 на с. 14–19), сказано однозначно, що у рядку «Вид цивільно-правового договору» податкової накладної зазначається вид цивільно-правового договору згідно з видом договірних зобов’язань, визначених Цивільним кодексом України.*
* Звертаємо увагу на те, що аналогічним чином податківці радили заповнювати цей реквізит і раніше, до появи зазначеної норми.
Нагадаємо, що конкретні види договірних зобов’язань можна знайти в підрозділі 1 «Договірні зобов’язання» (ст. 655–1143) розділу III книги п’ятої Цивільного кодексу.
Які ж це види? Податківці в ЄБПЗ, а також у консультації, опублікованій у «Віснику податкової служби України» («Бухгалтер» № 15’2012, с. 32), як приклад називають такі формулювання: «Договір купівлі-продажу», «Договір на виконання робіт», «Договір на виконання послуг» тощо.
У Пам’ятці про адміністративні процедури виписування, видачі і отримання податкових накладних (див. додаток до листа ДПАУ від 06.04.2011 р. № 9497/7/16-1517 у «Бухгалтері» № 29’2011 на с. 11т–17т)** також повідомлялося, що види договорів визначено чинним законодавством України, і наводилися такі приклади договорів: купівлі-продажу, міни, постачання, оренди, комісії, доручення, дарування.
** Щоправда, ця Пам’ятка була відкликана на вимогу Мін’юсту листом ДПСУ від 20.12.2011 р. № 9787/7/15-3417 (див. « Бухгалтер» № 3’2012, с. 8). Однак позиція податківців, викладена в ній щодо заповнення рядка «Вид цивільно-правового договору», усе одно заслуговує на увагу.
Із цих прикладів можна зробити, принаймні, два висновки.
Перший. Податківців не турбує зазначення виду договору за усталеними у діловому обороті правилами, тобто не обов’язково зазначати саме ту назву, яку наведено в ЦК. Про це, зокрема, свідчить присутність такого прикладу, як «договір на виконання робіт», який у ЦК офіційно називається дещо інакше — договір підряду.
Другий. Податківці ніде не називають як приклад підвид договірного зобов’язання. Судячи з усього, під час укладання, приміром, договору будівельного підряду цілком достатньо вказати просто «договір підряду» або « договір на виконання робіт» — без конкретизації.
Йдемо далі.
Як заповнити поле «№»
Що робити, якщо номер договору має більше 6 цифр і не влазить у паперовий бланк податкової накладної? У відповідь на пряме запитання про це в ЄБПЗ податківці лише зазначили, що електронний формат податкової накладної не містить обмежень щодо кількості знаків у полі «№» рядка «Вид цивільно-правового договору», а тому в це поле може бути внесено більше 6 цифр. Очевидно, номер, що містить більше 6 цифр, потрібно вписувати й до паперового бланку податкової накладної, домалювавши відповідну кількість клітинок, благо до такого малювання податківці ставляться спокійно (про це повідомляв, зокрема, директор Департаменту адміністрування ПДВ ДПАУ Юрій Лапшин, див. «Бухгалтер» № 6’2011, с. 39).
Якщо ж номер договору відсутній, податківці вимагають проставлення прочерку.
Усний договір
Тепер поговоримо про особливості заповнення цього реквізиту, якщо договір укладено в усній формі. У такому разі все одно зазначається вид цивільно-правового договору згідно з видом договірних зобов’язань. При цьому жодних вказівок на те, що договір усний,— не потрібно.
У полі «від» — зазначається дата виконання усної домовленості,
у полі «№» — проставляється прочерк.
Такою є позиція податківців, викладена в ЄБПЗ.
Більше того, у зазначеній вище Пам’ятці цілком справедливо зазначалося, що слід враховувати суть договору, незалежно від того, укладений сторонами письмовий договір чи ні: усна угода сторін про придбання товару за безготівковим розрахунком із подальшою оплатою через банк або з оплатою готівкою теж є договором купівлі-продажу.
Рахунок-фактура
Щодо рахунку-фактури на сьогодні немає єдності навіть серед податківців. З одного боку, ми повідомляли про позицію Ю. Лапшина, на думку якого, якщо договірні відносини супроводжуються рахунком-фактурою, то у рядку «Вид цивільно-правового договору» зазначається «рахунок-фактура», а в полях, передбачених для дати і номера договору, ставляться дата та номер рахунку-фактури («Бухгалтер» № 6’2011, с. 39).
З іншого боку, можна дійти й інших висновків, якщо проаналізувати ось таку консультацію з ЄБПЗ:
«Яку дату (дату виписки рахунку-фактури чи дату отримання коштів) необхідно зазначати у рядку «Вид цивільно-правового договору» податкової накладної у разі постачання товарів/послуг за усною домовленістю сторін при отриманні попередньої (авансової) оплати?
Згідно з п. 4 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 р. № 1379, який зареєстровано у Міністерстві юсти-ції України 22.11.2011 р. за № 1333/20071 (далі — Порядок № 1379), у графі* «Вид цивільно-правового договору» податкової накладної у разі постачання товарів/послуг за усною домовленістю сторін зазначається вид цивільно-правового договору згідно з видом договірних зобов’язань, визначених Цивільним кодексом України від 16 січня 2003 року № 435-IV, зі змінами та доповненнями (далі — ЦКУ).
Правочин може вчинятися усно або в письмовій формі. Сторони мають право обирати форму правочину, якщо інше не встановлено законом (ст. 205 ЦКУ). Усно можуть вчинятися правочини, які повністю виконуються сторонами у момент їх вчинення, за винятком правочинів, які підлягають нотаріальному посвідченню та (або) державній реєстрації, а також правочинів, для яких недодержання письмової форми має наслідком їх недійсність (ст. 206 ЦКУ).
У разі постачання товарів/послуг за усною домовленістю сторін при отриманні попередньої (авансової) оплати у рядку «Вид цивільно-правового договору» податкової накладної у полі, призначеному для внесення дати договору, платник податку зазначає дату отримання коштів».
* Коректніше називати це рядком.— Г. Б., І. Т .
Незважаючи на специфічну ситуацію (висвітлено особливості заповнення ПН при отриманні поперед-ньої оплати), ключовим у цій консультації є розгляд договору, укладеного шляхом виставляння рахунку-фактури як окремого випадку укладання договору в усній формі**. Відповідно при заповненні рядка «Вид цивільно-правового договору» при укладанні договорів з використанням рахунку-фактури повин-ні діяти загальні правила заповнення цього рядка, а саме потрібно зазначати той самий вид договору згідно з видом цивільно-правових зобов’язань. Саме по собі укладання договору з використанням рахунку-фактури ще не дає підстав у цьому випадку для дії якихось інших правил, що вимагають, наприклад, зазначати у рядку «Вид цивільно-правового договору» що-небудь інше, припустимо «рахунок-фактура».
** Про те, що укладання договору шляхом виставляння і оплати рахунку-фактури вважається укладанням договору в усній формі, ми писали ще у «Бухгалтері» № 18’2010 на с. 47–49.
Загалом, ми рекомендували б використовувати роз’яснення, що містяться в ЄБПЗ, а позицію Ю. Лап-шина ігнорувати. При цьому, з урахуванням існуючого розмаїття поглядів, як би підприємство не повелося,— претензій, на жаль, виключати не можна.
Якщо ПН виписано
за щоденними підсумками операцій
Нагадаємо, що згідно з п/п. 8.4 п. 8 Порядку № 1379 податкова накладна виписується за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була виписана на ці операції) у разі:
здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку);
виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, за винятком тих, форму яких встановлено міжнародними стандартами;
надання платнику касових чеків, які містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).
У «Віснику податкової служби України» № 12/2012 (див. «Бухгалтер» № 15’2012, с. 32) рекомендується таке (аналогічне роз’яснення міститься й у ЄБПЗ). Продавець — платник ПДВ при заповненні рядка «Вид цивільно-правового договору» податкової накладної за щоденними підсумками операцій:
— у рядку «Вид договору» повинен зазначити вид договору, згідно з яким такий продавець працює з покупцями, наприклад: «Договір купівлі-продажу», «Договір на виконання робіт», «Договір на виконання послуг» тощо;
— у полі «від» — дату виконання усної домовленості;
— у полі «№» — прочерк.
Утім, на наш погляд, домовленості необов’язково мають бути саме усними, що теж слід враховувати.
Якщо виписано розрахунок коригування
Який вид договору необхідно зазначати у рядку «Вид цивільно-правового договору» розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної — договір, який зазначався у податковій накладній, чи договір, на підставі якого виписується розрахунок коригування?
Нагадаємо, що на титульному аркуші розрахунку коригування зазначається, до якої податкової накладної і за яким договором вносяться зміни (п. 21 Порядку № 1379). Тому, на думку податківців, при заповненні рядка «Вид цивільно-правового договору» необхідно зазначати договір, на підставі якого здійснюється коригування.
Якщо реквізит «Вид договору»
заповнено неправильно
Як же бути, якщо в заповненні цього реквізиту податківці виявили помилки/порушення?
У цілому недоліки в заповненні зазначено реквізиту, на наш погляд, можна цілком визнати незначними і скористатися поширеною позицією судів про те, що такі недоліки на податковий кредит (бюджетне відшкодування) впливати не повинні (детальніше про це див. «Бухгалтер» № 30’2012, с. 42–44). Оскільки «Вид цивільно-правового договору» є відносно новим реквізитом податкової накладної (введено з набранням чинності ПКУ, тобто з 01.01.2011 р.), то практика Вадсуду з цього питання ще не встигла сформуватися.
Утім, існує ряд рішень окружних адміністративних судів, які саме таким чином підходять до недоліків у заповненні цього реквізиту.
Наприклад, окружний адміністративний суд АР Крим вважав недостатнім для оспорювання податкового кредиту зазначення неправильного реквізиту договору (постанова від 22.03.2012 р. у справі № 2а-1943/12/0170/16, реєстр. № 24444181*).
* Тут і далі зазначено реєстраційний номер судового рішення в Єдиному державному реєстрі судових рішень на сайті www.reyestr.court.gov.ua.
Чернігівський окружний адміністративний суд у постанові від 27.04.2012 р. у справі № 2а/2570/1293/2012 (реєстр. № 23926667) вважав незначним зазначення у рядку «Вид цивільно-правового договору» — договір транспортного експедирування, хоча в самому договорі він був названий «договір на транспортно-експедиційне обслуговування».
Цікава ситуація виникла в підприємства, яке одержало майно у СФ і включило суму ПДВ за цією операцією до податкового кредиту на підставі податкової накладної, у якій у рядку «Вид договору» було зазначено «договір купівлі-продажу». На думку перевіряючих, у цьому випадку потрібно було зазначити у цьому рядку «акт приймання-передачі майна», чого зроблено не було. Втім, суд вирішив, що по суті відбулася прирівняна до купівлі-продажу операція й ПН була заповнена правильно (постанова Київського окружного адміністративного суду від 24.07.2012 р. № 2а-2610/12/1070, реєстр. № 25456862).
Григорій Берченко,
Іван Тургенєв
