Перерозподіл ПК за необоротними активами

Коли актив необоротний —

де чудово, де злегка —

придатний для чого завгодно,

то куди подіть ПК?..

Перерозподіл ПК за необоротними активами

(Закінчення. Початок — див. у «Бухгалтері» № 4’2012 на с. 38–41.)

4. Строки перерозподілу ПК

Якщо дотримуватись логіки, яку ДПСУ сповідує у листі від 30.11.2011 р. № 6446/6/15-3415-26 (див. «Бухгалтер» № 48’2011, с. 13–15) щодо старих необоротних активів, то їм ніколи не уникнути перерозподілу ПК, якщо вони хоча б раз будуть задіяні в не оподатковуваних ПДВ операціях.

На жаль, така сама доля може спіткати й нові необоротні активи (тобто придбані після 01.01.2011 р.). У зазначеному листі можна знайти такі висловлювання:

«<...> Кодексом встановлено різний порядок перерахунку податкового кредиту для товарів/послуг та для об’єктів основних виробничих засобів і нематеріальних активів: для товарів/послуг — за підсумками календарного року; для необоротних активів — за результатами 12, 24, 36 місяців їх використання від дати застосування зазначеної норми (незалежно від дати їх придбання).

<...>

Дванадцятимісячний період з метою визначення обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій обчислюється починаючи з першого звітного періоду, в якому необоротний актив починає одночасно використовуватися в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях незалежно від того, на скільки звітних періодів раніше відбулося формування податкового кредиту за правилом «першої події» у зв’язку з придбанням/виготовленням такого необоротного активу».

Ну а якщо до змісту листа від 30.11.2011 р. додати консультацію із ЄБПЗ, то можна ще більше переконатися у висновку про те, що 12–24–36 місяців одночасного використання необоротних активів ДПСУ схильна відраховувати з моменту, коли необоротні активи почали використовуватися одночасно в оподатковуваній і неоподатковуваній діяльності, а не з моменту введення їх в експлуатацію. Приміром, було поставлено запитання:

«В якому періоді здійснюється перерахунок сум ПДВ по придбаних ОФ, які використовуються в оподаткованих і неоподатковуваних операціях, а саме за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання з моменту введення в експлуатацію чи їх використання в таких операціях?».

На нього податківці дали відповідь, згідно з якою

«перерахунок податкового кредиту для необоротних активів, які придбані до 2011 року, використовувалися в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях та продовжують так використовуватися, здійснюється за результатами 12, 24, 36 місяців їх використання від дати застосування ст. 199 ПКУ. При цьому для необоротних активів, придбаних починаючи з 2011 року, або необоротних активів, які до 2011 року використовувалися в оподатковуваних операціях, 12 місячний період з метою визначення обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій обчислюється починаючи з першого звітного періоду, в якому такий необоротний актив починає одночасно використовуватися в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях».*

* В ЄБПЗ (розділ 130.19, ряд. 3), щоправда, зазначено: «Діє до 10.01 .2012 р.». Але це формальна підстраховка: підхід податківців не змінився й після 10 січня.

Сам же абз. 2 п. 199.4 ПКУ сформульовано таким чином:

«Перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання».

Зверніть увагу на те, що тут йдеться про місяці використання і немає жодного слова про характер використання протягом цих місяців: в оподатковуваних, в не оподатковуваних чи одночасно в оподатковуваних та в не оподатковуваних ПДВ операціях. Тому ми вважаємо, що для цілей застосування п. 199.4 ПКУ має значення в принципі строк використання необоротних активів (тобто строк з дати введення їх в експлуатацію). Відповідно 36-й місяць використання необоротного активу — це останній місяць, у якому ПК за таким необоротним активом може мати значення у принципі.

Однак наш оптимізм поділяють не всі фахівці. Деякі все-таки підтримують підхід ДПСУ, чому сприяє неоднозначність ст. 199 ПКУ. Тому остаточний вибір дати початку відліку 12 (24, 36) місяців залишаємо на розсуд платників.

Крім того, у Бухгалтері № 5’2011 на с. 37 нами було запропоновано 3 можливих варіанти відліку строку в 12, 24, 36 місяців: варіант 1 — виходити з астрономічних місяців використання необоротних активів; варіант 2 — виходити з календарних місяців використання необоротних активів, включаючи й неповний ; варіант 3 — рахувати тільки повні календарні місяці використання необоротних активів.

Нашу симпатію до 3-го варіанта ДПСУ не підтримала, зазначивши, що, навіть якщо необоротні

активи були задіяні одночасно в оподатковуваних і не оподатковуваних ПДВ операціях лише один день на місяць, такий місяць теж враховується. Тобто, на її думку, застосовуватися повинен 2-й варіант.

5. Наростаючий підсумок

На жаль, щодо розрахунку частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях у п. 2 листа ДПСУ від 30.11.2011 р. сказано лише таке:

«Перерахована частка використання необоротних активів в оподатковуваних операціях за результатом попередніх 12 календарних місяців використання необоротних активів визначається за методикою, встановленою в таблиці 2, в якій мають бути зазначені показники відповідних звітних періодів (12 календарних місяців)».

Про наростаючий підсумок ДПСУ нічого не сказала. Щоправда, не сказала вона й про те, що застосовувати наростаючий підсумок не треба.

На нашу думку, згадування у п. 199.4 ПКУ саме про 12, 24, 36 місяців використання необоротних активів свідчить про те, що частка їх використання в оподатковуваних операціях повинна визначатися наростаючим підсумком. І це незважаючи на те, що назва графи 7 таблиці 3 додатка 7 до декларації з ПДВ (див. «Бухгалтер» № 11’2011, с. 17т) не цілком цьому сприяє.

Відповідно, якщо при перерозподілі ПК за необоротними активами хтось вирішить скористатися таблицею 2 додатка 7 не тільки методологічно, але й заповнити її, то в ній потрібно зазначати обороти, визначені наростаючим підсумком за відповідний період (12–24–36 місяців).

Слід також зазначити, що наростаючий підсумок не повинен вводити в оману при заповненні графи 6 таблиці 3 додатка 7 під час другого або третього перерозподілу ПК. Незважаючи на наростаючий підсумок розрахунку частки використання необоротних активів, у графу 6 поточного перерозподілу необхідно ставити показник графи 7 попереднього перерозподілу. І вже його слід порівнювати з результатом чергового перерозподілу частки вхідного ПДВ (яка розраховується виходячи з коефіцієнта, визначеного наростаючим підсумком).

6. Відображення перерозподілу

Положення п. 199.5 ПКУ вимагають відображення результатів перерозподілу частки використання в останньому податковому періоді року (тобто в декларації за грудень / 4 квартал або за інший звітний період, що передує анулюванню ПДВ-реєстрації) незалежно від того, за якими активами протягом календарного року було зроблено перерозподіл частки використання. Проте у Бухгалтері № 5’2011 на с. 36–37 ми висловили припущення, що ДПСУ може проігнорувати цю норму.

Пункт 1 листа ДПСУ від 30.11.2011 р.— цьому зайве підтвердження:

«При поданні податкової звітності за ті звітні періоди, на які не припадає 12-й, 24-й чи 36-й місяць використання необоротних активів одночасно в оподатковуваних та в неоподатковуваних операціях, таблиця 3 додатка 7 до податкової декларації з податку на додану вартість не заповнюється».

Щоправда, цей висновок випливає із самої таблиці 3 додатка 7 до декларації з ПДВ (див. формулювання графи 8), а також останнього абзацу п. 4.5 розділу V Порядку № 1492 *. Абсолютно ідентична норма була й у 2011 році в Порядку № 41**.

* Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 25.11.2011 р. № 1492.