— Що винен — оддати повинен!
Й державу не забути…
Нюанси оподаткування єдиним податком
сум поворотної фіндопомоги,
отриманих до 01.01.2012 р.
1. Чи потрібно юридичній особі, яка працює на єдиному податку, або приватному підприємцю, віднесеному до групи 3 платників ЄП, включати до оподатковуваного єдиним податком доходу суму поворотної фінансової допомоги, отриманої в 2011 році, коли в 2012 році з моменту отримання такої допомоги мине 12 місяців?
2. Якщо так, то як бути у випадку, коли на вимогу податківців така допомога юридичною особою — єдиноподатником уже була оподаткована ЄП минулого року — при її отриманні?
1. У пошуках відповіді спочатку звернемося до відповідних норм Податкового кодексу.
Згідно з п. 293.3 глави 1 «Спрощена система оподаткування, обліку та звітності» розділу XIV ПКУ базою оподаткування єдиним податком для ПриПЄПа, який належить до групи 3, а також ЮРЄПа (група 4) є сума отриманого доходу.
Досить детально про дохід, а також різні нюанси, пов’язані з експлуатацією цього поняття для цілей оподаткування ЄП (і для можливості переходу на спрощеку) ми писали у «Бухгалтері» № 46’2011 на с. 32–37.
Стисло нагадаємо, що — на відміну від попереднього («указного») доходу — тепер поняття доходу для цілей єдиного податку стало набагато ширшим і містить не тільки доходи від реалізації товарів, робіт, послуг (як при Указі), але й усі отримані види доходів. Виняток становлять тільки позиції, прямо згадані в ПКУ як такі, що не включаються в дохід.
Отже, згідно з п. 292.11 ПКУ до складу доходу з метою оподаткування не включаються
«суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання, та суми кредитів»
(підпункт 3 п. 292.11).
Нагадаємо, що в «Бухгалтері» № 46’2011 на с. 35–36 ми вже розглядали деякі аспекти застосування цієї норми, зокрема — як вона може вплинути на розрахунок суми доходу за 2011 рік, яка дає право перейти/залишитися на спрощеній системі. Крім того, на нашу думку, ця норма не стосується сум поворотної фіндопомоги, яку кому-небудь надавав сам єдиноподатник, у випадку якщо такі суми йому повертаються (ми вважаємо, що суми такої фіндопомоги під цю норму не потрапляють і в будь-якому разі доходом не є).
А щодо п/п. 3 п. 292.11 ПКУ в контексті розглядуваного питання, то до сказаного в згаданому матеріалі ми хочемо додати таке.
На наш погляд, поворотна фіндопомога повинна включатися до доходу єдиноподатника тільки після закінчення 12 місяців із дня її отримання — у тій сумі, яку на цей момент не буде позичальникові повернуто.* При цьому, вважаємо, не повинно мати значення, який строк повернення передбачався в договорі на надання такої фіндопомоги — менший чи більший за 12 місяців, оскільки основний критерій для включення до доходу — це неповернення суми фіндопомоги у згаданий строк єдиноподатником. Тобто ми вважаємо, що, отримання фіндопомоги на строк більше 12 місяців відразу доходом не увінчується.**
* На думку деяких фахівців, із цієї норми можна зробити висновок про те, що при отриманні фіндопомога одразу повинна включатися до доходу, а при поверненні її в межах згаданих 12 місяців вона буде з доходу виключатися. Однак ми вважаємо, що законодавець не вкладав у цю норму такого змісту.
По-перше, сума поворотної фінансової допомоги не відповідає бухгалтерському і загальноприйнятому поняттю «дохід», оскільки поворотні кошти не збільшують власний капітал (див. також виноску «***» на с. 47).
По-друге, законодавці явно побажали прирівняти до доходу лише суми довгострокової (тобто фактично «використовуваної» понад 12 місяців) поворотної фіндопомоги. Якби вони мали на меті включення будь-якої поворотної фіндопомоги до доходу одразу при отриманні, то написали б у Кодексі про це прямо, та й формулювання в п. 292.11 щодо фіндопомоги було б при цьому не «до складу доходу не включаються», а «з доходу виключаються» (або «дохід зменшується на…»).
Загалом, настільки фіскальний підхід до прочитання зазначеної норми ми не поділяємо.
І треба сказати, ми в цьому не одинокі — див., наприклад, газету «Податки та бухгалтерський облік» № 4’2012, с. 39.
** Хоча поміркованим платникам про всяк випадок у договорах краще передбачувати строк повернення фіндопомоги не більше 12 місяців з дня її отримання (щоб податківці не спробували під час перевірки запхнути суму фіндопомоги до доходу відразу — при її отриманні).
Що ж до сум перехідної фіндопомоги, тобто отриманих до 01.01.2012 р. і повністю або частково до цієї дати не повернених, то ніяких спеціальних норм для оподаткування ЄП таких сум у Кодексі не передбачено. Однак виходячи з буквального прочитання цієї норми суми фіндопомоги повинні (за певних умов) включатися до доходу єдиноподатника незалежно від періоду їх отримання — до 01.01.2012 р. або ж після цієї дати. Адже, як ми зазначали вище, дата відображення доходу повинна прив’язуватися саме до дати закінчення 12 місяців користування ЮРЄПом (або ПриПЄПом) сумою конкретної фіндопомоги, а не до дати її отримання.
Таким чином, сума поворотної фіндопомоги, отриманої до 01.01.2012 р., після закінчення 12 місяців повинна включатися позичальником — ПриПЄПом або ЮРЄПом до доходу у періоді, на який припадає дата закінчення такого строку. Причому в ПриПЄПів 3-ї групи* і в ЮРЄПів такий дохід буде оподатковуваним (єдиним податком).
* У ПриПЄПів груп 1 і 2 такі суми вплинуть тільки на розмір доходу, а не на суму єдиного податку (якщо тільки через них не буде перевищено граничний розмір доходу).
Однак якщо ПриПЄП виступав стороною в договорі на одержання поворотної фінансової допомоги як звичайна фізична особа, а не як суб’єкт підприємницької діяльності, то на таку фіндопомогу норми розділу ХІV ПКУ не поширюються. (Тобто в ряді випадків ПриПЄПам тепер краще отримувати фіндопомогу саме в іпостасі звичайної фізособи, а не СПД.)
2. Якщо ж ЮРЄП, дотримуючись незаконних фіскальних вимог податківців**, оподаткував до 01.01.2012 р. суму такої фінансової допомоги при її отриманні, то тепер він потрапляє в досить каламутну ситуацію.
** Див. щодо цього, наприклад, консультації головних податківців у «Віснику податкової служби України» № 4/2002 («Бухгалтер» № 32’2008 с. 26т–27т), № 32/2001, с. 43, № 23/2002, с. 19, № 47/2002, с. 15.
Той факт, що вимога оподатковувати до 2012 року єдиним податком суми поворотної фіндопомоги, отримані ЮРЄПами, є незаконною, ні в кого (крім самих податківців) сумнівів не викликав***.
*** Див., наприклад, лист Держпідприємництва ще від 12.12.2006 р. № 8939 у «Бухгалтері» № 32’2008 на 27т–28т та від 16.07.2008 р. № 6017 у № 33’2008 на с. 20–21.
Та й ВГСУ у значно більш ранньому листі від 24.07.2001 р. № 01-8/824 («Бухгалтер» № 34’2001, с. 8–9) висловлювався на користь не оподаткування поворотної фіндопомоги, оcкільки одержання коштів, що підлягають поверненню, не призводить до зростання власного капіталу (тобто не є доходом).
А те, що сума такої фіндопомоги підлягає після закінчення 12 місяців включенню до доходу будь-якого єдиноподатника (включаючи ПриПЄПів), із норм ПКУ вже досить явно випливає (див. вище).
Водночас, якщо дотримуватись справедливості і логіки, то повторного (подвійного) оподаткування ЄП одного й того самого доходу бути не повинно — це, вважаємо, не заперечуватимуть й самі податківці. Однак щодо зазначеної ситуації вони запросто можуть «згорнутись шлангом» і сказати: от зараз — точно треба оподатковувати, а щодо «тоді», мовляв, не знаємо... Втім, тут навряд чи буде не взято до уваги той факт, що ставка єдиного податку, за якою ЮРЄПом було оподатковано фіндопомогу до 01.01.2012 р., була явно вищою за нині діючі, тому не дуже нудний податківець, найімовірніше, скаже, що зараз таку суму включати до доходу і повторно оподатковувати ЄП не потрібно.
На нашу ж думку, в такій ситуації було б коректніше не повернуту після закінчення 12 місяців суму в ЮРЄПському доході відобразити, але — випередивши цю подію поданням уточнюючого розрахунку за старий період — із відповідним коригуванням (зменшенням) суми «того» доходу й «того» ЄП.
Зазначимо, що для цілей проведення коригування показників «указних» періодів зараз слід використовувати форму Розрахунку податкового зобов’язання єдиного податку за минулий період, що уточнюється, який є додатком до нової Податкової декларації платника єдиного податку — юридичної особи, затвердженої наказом Мінфіну від 21.12.2011 р. № 1688 (див. «Бухгалтер» № 3’2012, с. 17–21).
Тим часом у такій пікантній ситуації не зашкодить надати письмовий запит щодо цього у свій місцевий (або навіть вищий) орган ДПСУ.
Але ще краще (за можливості) — повернути на 365-й день користування фіндопомогу позикодавцю, а наступного дня (чи навіть на день раніше!!!) — отримати нову — у дещо іншій сумі, щоб не заплутатися...
(Повернути, до речі, її можна й негрошовим шляхом, наприклад заліком,— аби тільки це був залік боргу з фіндопомоги із заборгованістю не за товари, роботи або послуги єдиноподатника****.)
**** Нагадуємо п. 291.6 ПКУ:
«Платники єдиного податку повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій)».
Олексій Павленко,
Андрій Павлов
