Знайти в використанні шмат
«оподат»/«неоподат»
— ЧаВо?
Перерахунок ПК з ПДВ, передбачений п. 199.4 ПКУ: механізм і нюанси
Ось і настав час подавати останню ПДВшну декларацію — за грудень (або IV квартал) 2011 року.
Наш матеріал адресовано тим платникам ПДВ, які здійснювали в минулому році як оподатковувані, так і не оподатковувані ПДВ (що пільгуються або не є об’єктом оподаткування) операції і застосовували при цьому норми статті 199 ПКУ.
Теоретичне
Мова йтиме про перерахунок частки використання «вхідних» товарів/послуг в оподатковуваних операціях, який передбачений п. 199.4 ПКУ і тягне за собою коригування податкового кредиту (і заодно впливає на показники обліку податку на прибуток).
Назвемо умовно такий перерахунок річним*. Одразу зазначимо, що нюанси перерахунку частки використання в оподатковуваних ПДВ операціях необоротних активів, який повинен проводитися за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання (другий абзац п. 199.4 ПКУ), ми тут особливо не чіпаємо. Детально з цієї теми — див. у найближчих випусках журналу.
* Зазначимо, що такий перерахунок проводиться не лише за підсумками року, але й при знятті платника ПДВ з обліку (у тому числі за рішенням суду).
Нагадаємо, що п. 199.2 ПКУ передбачає таке:
«Частка використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами (послугами) між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року».
Якщо ж у платника в минулому календарному році оподатковуваних і не оподатковуваних ПДВ операцій одночасно не було, а з’явилися вони тільки в поточному році, або якщо йдеться про новоствореного поточного року платника ПДВ, у якого в поточному році з’явилися, крім оподатковуваних, також і неоподатковувані операції, то частка використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях визначається такими платниками виходячи з фактичних обсягів постачання оподатковуваних і неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, у якому задекларовано такі операції. І отримана таким чином частка (відсоток) застосовується платником при розподілі «двоїстого» ПК до кінця звітного року (п. 199.3 ПКУ).
(Далі для позначення частки використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях будемо в основному застосовувати абревіатуру ЧВ («частка використання»), яка застосовується авторами Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість — див. його у «Бухгалтері» № 11’2011 на с. 9–20.)
У свою чергу, норми першого абзацу п. 199.4 ПКУ передбачають для всіх згаданих вище осіб (із числа тих, що підпадають як під п. 199.2, так і під п. 199.3 ПКУ) здійснення перерахунку згаданої частки — ЧВ.
Довідково наводимо зміст п. 199.4 ПКУ повністю:
«Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку.
Перерахунок частки використання необоротних активів** в оподатковуваних операціях здійснюється за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання».
** Мимохідь нагадаємо, що згідно зі ст. 145 ПКУ і бухобліковими нормами до необоротних активів крім власне ОЗ належать також: МНМА, бібліотечні фонди, капітальні інвестиції в об’єкти операційної оренди, довгострокові біологічні активи тощо, а крім того, нематеріальні активи (НМА).
Тож за буквального прочитання цієї норми крім ОЗ під 12/24/ 36-місячний перерахунок можуть потрапити й усі інші згадані вище необоротактиви (звісно, тільки в тому разі, якщо вони одночасно використовуються в оподатковуваних і не оподатковуваних ПДВ операціях).— О. П .
Розрахована при цьому за підсумками року (або більш короткого періоду — для тих, хто підпадає під п. 199.3 ПКУ) нова ЧВ застосовується для перерахунку сум такого («двоїстого») податкового кредиту в цілому за підсумками року (більш короткого періоду) і проведення коригування сум ПК за результатами податкової декларації за останній податковий період року* (це передбачено п. 199.5 ПКУ).
Питання проведення цього перерахунку розглядалися головними податківцями нещодавно — у листах від 15.11.2011 р. № 6253/7/15-3417-07 («Бухгалтер» № 47’2011, с. 22), а також від 30.11.2011 р. № 6446/6/15-3415-26 («Бухгалтер» № 48’2011, с. 13–15); крім того, див. окремі фрагменти додатка до листа від 25.10.2011 р. № 4261/6/15-3415-04 у «Бухгалтері» № 46’2011 на с. 23–24.
Зазначимо, що згадані листи викликали більше питань, ніж відповідей (особливо щодо перерахунку частки за необоротними активами).
Загальні зауваження та застереження
1. Для цілей застосування норм статті 199 ПКУ, включаючи й річний перерахунок, повинні враховуватися тільки операції з постачання товарів/послуг (про це див., наприклад, у листі ДПАУ від 17.03.2011 р. № 7402/7/16-1517-15). Наприклад, на нашу думку, неоподатковувані ПДВ суми доходів у вигляді дивідендів , процентів, роялті тощо враховувати не треба, і в ПДВшній декларації вони відображатися не повинні.
Утім, у деяких фахівців є сумніви стосовно того, що для цілей ПДВ роялті не повинно розглядатися як постачання послуг (судячи з усього, до сумнівів їх підштовхує норма п/п. 186.3«а» ПКУ).
Однак згідно з п/п. 14.1.268 ПКУ (див. також п/п. «а» п/п. 14.1.54 ПКУ) роялті, разом із дивідендами і процентами віднесено до пасивних доходів. До речі, і в розділі V «Податок на додану вартість» ПКУ в п/п. 196.1.6 серед операцій, які не є об’єктом оподаткування ПДВ, роялті згадано разом із дивідендами.
Водночас не виключаємо, що позиція ДПСУ в цьому питанні цілком може виявитися фіскальною.
Зазначимо, що оскільки до складу оподатковуваних операцій потрапляють у тому числі й операції, прирівняні до постачання (такі як, наприклад, умовне постачання товарів та необоротних активів згідно з нормами п. 198.5 ПКУ, а також операції, названі в п/п. «а»–«е» п/п. 14.1.191 ПКУ), то при розрахунках ЧВ такі оподатковувані операції теж повинні враховуватися, що платнику на користь, оскільки частка оподатковуваних буде більшою.
2. ПК за товарами/послугами, що використовуються тільки в оподатковуваних або тільки в неоподатковуваних операціях, розподілу за ст. 199 не підлягає.
3. Платники, у яких в якій-небудь із декларацій за звітні періоди 2011 року крім рядків 1 та/або 2 заповнювалися також рядки 3**, або 4***, або 5****, по ідеї, повинні підпадати під норми статті 199 (тобто розподіляти ПК), у тому числі й під згаданий річний перерахунок*****.
* «У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, коригування відображається платником податку у податковій декларації останнього податкового періоду, коли відбулося зняття з обліку».
Зазначимо, що цю норму нелогічно застосовувати, якщо зняття з обліку відбувається в січні — тоді простіше одразу визначати частку використання за результатами січня (а не минулого року — з одночасним перерахунком; хоча буквально з норм ст. 199 випливає саме такий громіздкий підхід).
** «Операції, що не є об’єктом оподаткування (стаття 196 розділу V Кодексу)».
*** «Операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пунктів 186.2 , 186.3 статті 186 розділу V Кодексу за межами митної території України».
**** «Операції, які звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу XX Кодексу, міжнародні договори (угоди))».
***** Форму декларації з ПДВ із додатками — див. у «Бухгалтері» № 11’2011 розділу «Тема».
І якщо хоч якісь із цих рядків (3, 4 або 5) у платника були заповненими хоча б в одній із ПДВшних декларацій 2011 року, при цьому частка оподатковуваних операцій не розраховувалася і ПК враховувався за декларацією (-ями) у повній сумі, то такому платнику треба бути готовим до запитання податківців: чому його витратні статті (у тому числі загальні — на зразок оренди офісу, комунальних витрат тощо) хоч якимось боком не були пов’язані з неоподатковуваними або пільгованими за ПДВ операціями, відображеними в декларації (-ях)?
Тож при складанні декларації з ПДВ за грудень (і IV квартал) слід мати це на увазі. Якщо з якоїсь причини цей момент упущено — тобто ПК не розподілено згідно зі ст. 199, то необхідно або обґрунтувати в наказі, чому ці витрати були пов’язані тільки з оподатковуваною діяльністю, або провести такий розподіл самостійно — як виправлення помилки*. Інакше згодом це зроблять самі перевіряючі, що може вийти дорожче.
* Метод виправлення — чи то через останню декларацію, чи то через уточнюючий розрахунок — залежно від конкретної ситуації обирайте самі. При виправленні через останню декларацію буде логічно застосувати фактичну (перераховану) частку (ЧВ).
А тепер — конкретно для тих платників, які застосовували у 2011 році норми ст. 199 ПКУ.
Механізм і деталі перерахунку
1. Податковий кредит у рядку 15.1 у декларації з ПДВ за грудень (IV квартал) повинен платниками, які застосовували ст. 199 ПКУ, відображатися виходячи ще зі старої ЧВ (торішньої або «першоперіодної» частки оподатковуваних операцій у загальному обсязі).
Але одночасно «при» цій самій декларації проводиться перерахунок за фактом частки оподатковуваних операцій з постачання в загальному їх сумарному обсязі за 2011 рік (або за відповідний менший період — для тих, хто підпадав під норму 199.3 ПКУ), виводиться «правильна» ЧВ, а також сума ПК, і визначається відхилення за ПК — результат відображається у коригувальному рядку 16.4 тієї самої останньої (грудневої або за IV квартал) декларації.
2. Розглянемо механізм і відображення перерахунку.
Для проведення такого перерахунку в додатку 7 до декларації з ПДВ передбачено таблицю 2 «Перерахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями» (далі — таблиця 2).
Перерахунок ЧВ згідно з таблицею 2 проводиться таким чином.
Відображений у графі 3 таблиці 2 сумарний обсяг оподатковуваних операцій постачання в цілому за рік** ділиться на загальний обсяг усіх операцій з постачання (сума із графи 2 таблиці 2) і множиться на 100%.
** Або за менший період — для тих платників, які підпадали під п. 199.3.
Після цього отриманий новий відсоток множиться на загальну річну суму вхідного ПДВ із товарів/послуг, що використовуються платником одночасно як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях (графа 7 таблиці 2). Результат цього добутку — сума «правильного» ПК — відображається у графі 9 таблиці 2. Потім ця сума віднімається із суми графи 8, тобто із загальної суми всіх («двоїстих») ПК, фактично включеної у рядках 15.1 і 16.1.2 колонки Б (у таблиці чомусь зазначено колонку А***) усіх декларацій (і уточнюючих розрахунків) календарного року, охоплюючи й ці показники із самої останньої декларації. Отримана різниця зі знаком «–» або «+» відображається у графі 10 таблиці 2 і переноситься (але із протилежним знаком!)**** у рядок 16.4 декларації з ПДВ за грудень (IV квартал) 2011 року.
*** Отже, звернемо увагу: тут у назві графи 8 таблиці 2 допущено неточність: йтися повинно не про колонку А рядків 15.1 і 16.1.2 декларації з ПДВ, а про колонку Б — адже саме в цій колонці відображається сума податку, включену до ПК.
**** Тут авторами таблиці 2 допущено ще одну неточність: у шапці графи 10 необхідно було вказати, що сума із цієї графи переноситься в рядок 16.4 декларації із протилежним(!) знаком.
Те саме стосується і суми, відображеної у графі 8 таблиці 3, призначеної для перерахунку ПК за необоротактивами.
На перший погляд, усе нібито нескладно...
А тепер поговоримо про деякі нюанси.
Річний перерахунок і необоротактиви
1. Головною проблемою, на наш погляд, є такий нез’ясований момент: а чи потрібно при річному перерахунку ПК разом із товарами та послугами враховувати в одній купі й необоротактиви? Адже в контексті ПКУ необоротактиви входять до поняття «товари», у зв’язку з чим п. 199.4 ПКУ чіткої відповіді на це питання не дає.
Не прояснює ситуацію й згаданий вище лист ДПСУ від 15.11.2011 р., присвячений саме питанням річного перерахунку.
Відповідь на це питання знаходимо лише в листі ДПСУ від 30.11.2011 р.:
«Згідно з пунктом 199.4 статті 199 розділу V Кодексу платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку.
Частиною другою пункту 199.4 статті 199 розділу V Кодексу визначено окремий порядок перерахунку такої частки для необоротних активів, а саме: перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання.
При цьому, як зазначено у пункті 4.5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України від 25.01.2011 р. № 41 «Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 16.02.2011 р. за № 197/18935 <...>, результати такого перерахунку відображаються у податковій декларації за звітний (податковий) період, на який припадає 12-, 24- чи 36-й місяць використання необоротних активів.
Таким чином, Кодексом встановлено різний порядок перерахунку податкового кредиту для товарів/послуг та для об’єктів основних виробничих засобів та нематеріальних активів: для товарів/послуг — за підсумками календарного року; для необоротних активів — за результатами 12, 24, 36 місяців їх використання від дати застосування зазначеної норми (незалежно від дати їх придбання)».
Із цього випливає висновок, що необоротактиви перераховуються окремо (після закінчення згаданих вище «12/24/36» строків), а в річному перерахунку ЧВ і відповідно ПК (що відображається в таблиці 2) повинні брати участь тільки суми ПДВ за «двоїстими» товарами (за винятком необоротактивів!) і послугами (але див. також нижче — п. 2 цього розділу статті).
Однак ні в цьому, ні в більш ранньому листі від 15.11.2011 р. ДПСУ жодним словом, не обмовилася про те, як за такого підходу організовувати податковий облік і заповнювати при річному перерахунку дані в таблиці 2. Бо з назв її граф 6* і 8** випливає, що з декларацій необхідно брати загальні суми обсягів без ПДВ і суми ПДВ, заявлені протягом року за всіма поданими ПДВшними деклараціями. А це означає автоматичну участь у річному перерахунку також і сум ПДВ за необорот активами, що вступає у протиріччя з вищенаведеною позицією ДПСУ з листа від 30.11.2011 р.
* «Обсяг (сума значень рядків 15, 16.1.2 та 16.1.3 колонки А декларацій та всіх уточнюючих розрахунків за поточний календарний рік».
** «Фактично включено до податкового кредиту (сума значень рядків 15.1 та 16.1.2 колонки А [точніше — Б ! Про це див. вище п. 2 попереднього розділу статті.— О. П.] декларацій та всіх уточнюючих розрахунків за поточний календарний рік)».
Водночас ані норми ПКУ, ані підзаконні нормативи не передбачають ведення окремого обліку такого ПК за «дволикими» необоротними активами.
Пункт 11.10 Порядку ведення реєстру виданих та отриманих податкових накладних припускає ведення тільки загального обліку при розподілі ПК згідно зі ст. 199 ПКУ***. Відповідно до цієї норми Порядку в графі 5 Реєстру отриманих податкових накладних за всіма податковими накладними, що розподіляються, наказано додавати літеру «Р» («ПНР»), а у світлі викладеного вище податківцям слід було б дописати, що стосовно тих податкових накладних, які належать до необоротактивів, потрібно додавати ще якісь літери/позначення типу «РНео» і виділяти їх окремою сумою в загальній сумі розподіленого ПК. Мабуть, платникам, щоб виконати вимоги листа від 30.11.2011 р., доведеться таким чином творчо опрацювати всі Реєстри 2011 року.
*** Довідково наводимо зміст п. 11.10 Порядку:
«Якщо платником проводиться розподіл сум податкового кредиту відповідно до пункту 199.1 статті 199 та/або абзацу другого підпункту «а» підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 розділу V Кодексу, в останній день звітного (податкового) періоду робиться запис щодо коригування записів податкових накладних, відповідно до яких придбавались такі товари/послуги.
При цьому у графі 5 до виду документа додається літера «Р» (наприклад, ПН — податкова накладна, ПНР — податкова накладна, по якій проведено розподіл суми податкового кредиту).
Сума коригування відповідає частці використання таких товарів/послуг в операціях, звільнених від оподаткування, та тих, що не є об’єктом оподаткування та/або використовуються в операціях сільськогосподарського виробництва за звітний період.
У разі проведення коригування сум податкового кредиту по операціях, звільнених від оподаткування, та тих, що не є об’єктом оподаткування, проводяться такі записи: із знаком (–) у графах 9, 10 та одночасно зі знаком (+) у графах 11, 12.
У разі проведення коригування сум податкового кредиту по операціях, що частково використовуються в сільськогосподарському виробництві, на суму коригування проводяться такі записи: із знаком (–) у графах 8, 9, 10 та одночасно робиться запис зі знаком (+) у графах 8, 9, 10 Реєстру по сільськогосподарських операціях».
Названий Порядок — див. у «Бухгалтері» № 29’2011 на с. 7т–10т.
Ну і як же бути платникам, які підпадають під перерахунок?
Ситуація — як у сократівській притчі: «як би не повівся, все одно пошкодуєш».
Варіант А
Можна, прислухавшись до листа ДПАУ від 30.11.2011 р., удосконалити таблицю 2 і, перелопативши у всіх Реєстрах отриманих ПН весь «двоїстий» ПК, відображений за деклараціями 2011 року, вичленити звідти ПДВ за необоротними активами і заповнювати таблицю 2 без урахування такого ПДВ (і відповідних оборотів, пов’язаних саме з необоротактивами). Цей варіант у ряді випадків може бути досить трудомістким, оскільки мало хто з платників, заздалегідь підстеливши соломки, вів окремий облік за «дволикими» необоротактивами.
Та й додаток 5 до декларації в цьому платникам навряд чи допоможе, оскільки в ньому окремо відображається ПК за усіма необоротактивами, а не тільки за «двоїстими».
Варіант Б
Можна просто перерахувати всю суму ПК (без вичленовування звідти «двоїстих» необоротактивів), однак при цьому зі змісту таблиць 2 і 3 додатка 7 до декларації випливає, що ПК за новими необоротактивами (тобто за необоротактивами, за якими ПК був заявлений протягом 2011 року) буде перераховуватися двічі — у загальній купі за підсумками року, а потім ще й окремо за підсумками 12, 24, 36 місяців з місяця початку експлуатації конкретного об’єкта, що призведе в більшості випадків до перекручення податкового обліку. Старих необоротактивів, за якими ПК було заявлено до 01.01.2011 р., це не стосується, оскільки такий ПК під річний перерахунок не потрапляє, а потрапляє тільки під «необперерахунок» — у таблицю 3 додатка 7 до декларації з ПДВ, далі — таблиця 3.)
Якщо платник обере варіант «Б», то, щоб згаданого перекручення не сталося, при заповненні згодом таблиці 3 у графі 6 за новими необоротактивами йому слід зазначати вже перераховану суму ПК — тобто розраховану виходячи з перерахованої за підсумками року ЧВ (з таблиці 2), а не з первісної ЧВ, згідно з якою ПК відображався вперше.
Хоча, найімовірніше, податківці вимагатимуть більш трудомісткого річного перерахунку — за варіантом «А». Втім, для цілей відображення в обліку з податку на прибуток цей варіант саме є найзручнішим, тому що результати з таблиці 2 не будуть зачіпати податковий облік необоротактивів.
В кінцевому підсумку, тут вибір за платниками. Але в будь-якому разі — боли, бухгалтерська голово...
2. Виходячи зі змісту листа від 30.11.2011 р. у грудневій декларації (і декларації за IV квартал) 2011 року необхідно буде зробити ще й перерахунок (заповнити таблицю 3) за старими необоротними активами (за якими ПК було заявлено до 01.01.2011 р.), які використовувалися (або стали використовуватися цього року*) одночасно в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях. Адже податківці мало того що наказали за старими необоротними активами теж робити перерахунок (що певною мірою є спірним), та ще й початок відліку 12, 24 і 36 місяців для таких необоротактивів наказали вести з дати набрання ПКУ чинності — тобто з 01.01.2011 р.
* Хоча щодо тих старих необоротактивів, які стали одночасно використовуватися в різних операціях уже в 2011 році,— див. також п. 4.2 листа від 30.11.2011 р.
Крім того, в останній декларації 2011 року до перерахунку (у таблицю 3) уже можуть потрапити і нові оборотактиви — ті з них, які були введені в експлуатацію в січні 2011 року, оскільки закінчення 12 місяців їхньої «спільної» діяльності (тобто дата першого перерахунку) припаде саме на грудень 2011 року.
3. Якщо до останньої декларації платником одночасно заповнюються/подаються таблиця 2 (загальна) і таблиця 3 (за необоротактивами) додатка 7, то в рядок 16.4 декларації переноситься загальний результат: показник графи 10 таблиці 2 +/– показник графи 8 таблиці 3, і теж — із протилежним(!) знаком (див. виноску «****» на с. 40, а також п. 5 листа ДПСУ від 30.11.2011 р.).
Інші нюанси
1. Якщо неоподатковувані (або податковувані) операції були здійснені платником у 2011 році тільки в одному звітному місяці (кварталі) або взагалі один раз, то, як ми вже згадували, розподіл ПК у такому періоді (за схемою з п. 199.3 ПКУ) усе одно здійснюється і річний перерахунок (за п. 199.4) все одно в такому разі повинен в останній декларації проводитися (див. щодо цього також консультацію в ЄБПЗ у розділі 130.19).
2. Крім того, майте на увазі, що декларація за новою формою стала подаватися починаючи тільки з декларації за березень 2011 року, тому при заповненні таблиці 2 для витягування відповідних показників за січень і лютий 2011 року слід використовувати показники рядків 10.1 і 10.2 декларацій старої форми, які подавалися за січень і лютий 2011 року (з виключенням із них сум, що належать до необоротактивів, якщо проводиться перерахунок за варіантом А — див. вище).
Вплив перерахунку на податок на прибуток
Як відомо, згідно з абзацом третім п/п. 139.1.6 ПКУ ПДВ повинен йти або до ПК, або до витрат / до вартості необоротактивів, тому згадані вище коригування ПДВ спричинять і коригування в обліку з податку на прибуток. Питання тільки, яким чином коригувати прибуткові показники.
Включати одразу до витрат (сторнирувати з витрат) перерахункову різницю одразу, чи вона має бути віднесена в тому числі до собівартості ще не реалізованих товарів (робіт, послуг) — вирішуйте самі. Коригувати одразу, тобто за декларацією за II–IV квартали 2011 року, простіше, але в ряді ситуацій може бути не дуже коректно.
Але в будь-якому разі, на нашу думку, такі коригування повинні проводитися тільки в декларації з податку на прибуток за останній період і не повинні стосуватись декларацій попередніх податкових періодів, оскільки це не є наслідком виправлення помилки.
Щодо необоротактивів логічніше відкоригувати вже нараховану за минулі 12 місяців амортизацію, але можна й просто збільшити/зменшити на кінець місяця, у якому проводився перерахунок, балансову вартість конкретного «перерахованого» необорот??????. ??? активу. Цей другий варіант корелює з порядком відображення в бухобліку операцій за перерахунками згідно з п. 199.4, який викладено у листі Мінфіну від 19.05.2011 р. № 31-08410-07-25/12852. На жаль, цей лист присвячений тільки перерахунку ПК за «дволикими» ОЗ (та іншими необоротактивами). У ньому, нагадаємо, рекомендувалося або збільшити первісну вартість ОЗ, або зменшити її методом «сторно».
А тепер подивимося, що для зазначеної ситуації пропонують податківці.
В одній зі своїх консультацій в ЄБПЗ (розділ 110.07.02) вони щодо цього пишуть:
« платник податку, який за підсумками календарного року для товарів (робіт, послуг), за підсумками 12, 24, 36 місяців з початку використання основних засобів та нематеріальних активів здійснює перерахунок сум податкового кредиту виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та не оподатковуваних податком операцій, має у звітному періоді на суму зменшеного (збільшеного) податкового кредиту відкоригувати витрати на придбання товарів (робіт, послуг), основних засобів та нематеріальних активів (з відповідним коригуванням амортизації), що враховувались при визначенні податку на прибуток. Відповідне коригування відображається в податковій декларації з податку на прибуток, форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 114 (далі — Декларація)*, та додатку АМ до Декларації. Разом із Декларацією платник податку повинен подати до податкового органу пояснення проведених виправлень».
* Йдеться про вже скасовану форму декларації з податку на прибуток, однак за податковий період II–IV кв. 2011 року подається декларація ще за цією формою (див. абз. 2 п. 46.6 ПКУ).— О. П.
Тож щодо необоротактивів податківці обрали «ретропідхід» — коригування в останній декларації з податку на прибуток сум раніше нарахованої амортизації, що не стикується з підходом мінфінівським (бухобліковим). Наявна ще одна відмінність між бухгалтерським та податковим обліком необоротактивів!
Що ж до витрат за товарами/роботами/послугами, то тут, схоже, податківцями пропонується більш фіскальний і трудомісткий варіант: не одразу (шляхом збільшення/зменшення інших витрат), а персоніфіковано, тобто в тому числі — через собівартість. Хоча в більшості випадків здійснити «персоніфікацію» результату перерахунку буде нереально, тоді доведеться проігнорувати думку ДПСУ й одразу коригувати [інші] витрати.
Загалом, проблем з перерахунком вистачає — бухгалтерам і тут буде ненудно...
Олексій Павленко,
Андрій Павлов
P. S. Зараз Мінфін наказом від 25.11.2011 р. № 1492 перевидав декларацію з ПДВ і Порядок її заповнення та подання (який ми ще опублікуємо), але при цьому ніяк не змінив таблицю 2 (і 3) додатка 7 до декларації!
Однак для цілей зазначеного річного перерахунку ПК це особливого значення не має, оскільки декларація з ПДВ за грудень (і IV квартал) 2011 року подаватиметься ще згідно зі старим Порядком, затвердженим ДПАУ. Сподіваємося, до наступного річного перерахунку Мінфін та/або ДПСУ таблицю 2 нарешті впорядкують.
