Якщо вже перестрибнув, сказати «гоп» замало...
єдиноподаткову стелю
Аналіз можливих наслідків для ПриПЄПів та ЮРЄПів,
якщо вони не перейдуть на загальну систему у випадках,
коли це передбачено нормами ПКУ, а продовжуватимуть працювати на єдиному податку
Припустимо, ПриПЄП або ЮРЄП з якоїсь причини був зобов’язаний згідно з Податковим кодексом перейти з наступного кварталу на загальну систему. (Наприклад, якщо він провів негрошові розрахунки шляхом заліку зустрічних однорідних заборгованостей або займався забороненим видом діяльності тощо.) Якими будуть для нього наслідки, якщо він цього не зробив, а продовжував працювати на єдиному податку?
Як відомо, незнання законів не звільняє від відповідальності, тому в ситуаціях, схожих на описану в запитанні, наслідки можуть наздогнати в тому числі й тих приПЄПів/ЮРЄПів, які продовжували надміру плужити поле ЄП просто через незнання (тобто ненавмисно).
На нашу думку, жартувати з такими речами не слід, бо може вийти собі дорожче (що ми й спробуємо висвітлити).
Якщо, наприклад, йдеться про неприпустиму (тобто негрошову) форму розрахунків, проведених із ПриПЄПом-ЮРЄПом, або про здійснення забороненого виду діяльності, то порушникові загрожує ось що.
Крім переходу на загальну систему оподаткування починаючи із кварталу, наступного за тим, у якому єдиноподатники здійснили розрахунки у забороненій формі або займалися забороненим видом діяльності, необхідність чого випливає з норми п/п. 4 або п/п. 5 (відповідно) п/п. 298.2.3 ПКУ*, їм слід також суму доходів, отриману в такий заборонений спосіб, оподаткувати єдиним податком за підвищеною ставкою:
* Довідково наводимо повний зміст п/п. 298.2.3 ПКУ:
«Платники єдиного податку зобов’язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки:
1 ) у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку першої і другої груп та нездійснення такими платниками переходу на застосування іншої ставки — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;
2 ) у разі перевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291, платниками єдиного податку першої і другої груп, які використали право на застосування інших ставок, встановлених для третьої групи,— з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;
3 ) у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку третьої і четвертої груп — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;
4 ) у разі застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.7 статті 291 цього Кодексу,— з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків;
5 ) у разі здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційноправових форм господарювання,— з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційноправової форми;
6 ) у разі перевищення чисельності фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку,— з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено таке перевищення;
7 ) у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у свідоцтві платника єдиного податку — фізичної особи — підприємця,— з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності;
8 ) у разі [ не]сплати до закінчення граничного строку погашення податкового боргу, що виник у платника єдиного податку протягом двох послідовних кварталів,— з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому [повинен був погаситися, але не був] погашено такий податковий борг».
(У зв’язку з нашими виправленнями в п/п. 8, де, як ми вважаємо, законодавці допустили технічну помилку, наводимо норму п/п. 3 п. 299.15 ПКУ:
«299.15. Свідоцтво платника податку анулюється органом державної податкової служби у випадках та у строки :
<...>
3 ) несплати протягом двох послідовних кварталів у порядку, встановленому цим Кодексом, податкового боргу, що виник у платника єдиного податку,— в останній день календарного місяця, в якому закінчився граничний строк погашення податкового боргу».)
— ПриПЄПам усіх груп, включаючи 3-у,— 15% (див. п/п. 3 і 4 пункту 293.4 ПКУ*),
— ЮРЄПам — за подвоєною — 6 або 10% (див. п/п. 2 і 3 пункту 293.5 ПКУ**).
* Наводимо пункт 293.4:
«Ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої, другої і третьої груп у розмірі 15 відсотків:
1 ) до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу;
2 ) до доходу, отриманого від провадження діяльності, не зазначеної у свідоцтві платника єдиного податку, віднесеного до першої або другої групи;
3 ) до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж зазначений у цій главі;
4 ) до доходу, отриманого від здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування».
** Наводимо пункт 293.5:
«Ставки єдиного податку для платників четвертої групи встановлюються у подвійному розмірі ставок, визначених пунктом 293.3 цієї статті:
1 ) до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпункті 4 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу;
2 ) до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж зазначений у цій главі;
3 ) до доходу, отриманого від здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування».
Крім того, нагадаємо, що у затверджених формах декларацій з єдиного податку оподаткування певних сум доходів за підвищеними ставками відображається окремо за кожним відповідним (підвищено оподатковуваним) видом доходу.
У новій формі податкової декларації ПриПЄПа*** суми доходу, що підлягають оподаткуванню ЄП за ставкою 15%, відображаються окремо — у рядках 02–05 (ПриПЄПами 1-ї групи), 07–10 (2-ї групи), 13–15 (3-ї групи) і сумарно — у рядку 17 (загальному для всіх груп).
*** Див. її у «Бухгалтері» № 3’2012 на с. 13–17.
Також і у формі Податкової декларації ЮРЄПа**** усі три види доходу, оподатковувані за подвоєною ставкою ЄП (6% або 10%), відображаються окремо — у рядках 4–6 і в загальній сумі у рядку 7.3 ЮРЄПської декларації.
**** Див. її там же, на с. 17–19.
Блефувати згаданим у запитанні чином ПриПЄП-ЮРЄП, що нашкодив, може тільки за двома фронтами одночасно — тобто і за підвищеною ставкою такий дохід не оподатковуючи, і на загальну систему не переходячи. Бо, тільки-но у відповідній ЄП-декларації з’являється сума доходу, що підлягає оподаткуванню ЄП за ставкою 15% / 6 або 10%, така декларація у ПриПЄПа / ЮРЄПа стає прощальною. Адже в усіх ситуаціях з отриманням такими особами будь-яких видів доходів, оподатковуваних за ставкою 15% (у ПриПЄПів) або подвоєною (у ЮРЄПів), як додатковий запобіжний захід за нормами ПКУ передбачено ще й перехід на загальну систему оподаткування.
Звертаємо увагу на те, що всі випадки, перелічені у п. 293.4* і 293.5** ПКУ, що вимагають застосування підвищеної ставки ЄП, перераховані й у п/п. 298.2.3 ПКУ (див. виноску «*» на с. 46) — у числі випадків, які вимагають від ПриПЄПів/ЮРЄПів переходу на загальну систему.
Винятками тут є тільки ситуації з перевищенням граничних обсягів доходу ПриПЄПами 1-ї та 2 -ї груп — для них є ще варіант із переходом (за бажанням) не на загальну систему, а до наступної групи платників ЄП (з 1-ї в 2-у або в 3-ю, а з 2-ї в 3-ю), звісно, якщо вони не перекрили заодно граничний обсяг і наступної групи — див. норми п/п. 1 і 2 п. 293.8 ПКУ, а також — у виносці «*» на с. 46 — норму п/п. 1 п/п. 298.2.3 ПКУ.
Отже, легко переконатися в тому, що всі ситуації у п/п. 298.2.3 ПКУ (див. його п/п. 1–5) повторюються. Щоправда, у п/п. 5 крім здійснення заборонених видів діяльності як підставу для переходу до лав звичайних платників названо невідповідність «вимогам організаційно-правових форм господарювання», яка не супроводжується підвищеною ставкою ЄП.
Крім того, додаткові ситуації, які вимагають переходу ПриПЄПа/ЮРЄПа на загальну систему оподаткування, але оподаткуванням за підвищеною ставкою не супроводжуються, перелічено й у п/п. 6 і 8 п/п. 298.2.3 ПКУ (див. виноску «*» на с. 46).
Особливу увагу серед «додаткових» ситуацій звертаємо на здійснення видів діяльності, не зазначених у свідоцтві платника єдиного податку (передбачене виключно для ПриПЄПів, причому всіх груп — див. п/п. 7 п/п. 298.2.3). Тобто здійснення операцій за видами діяльності, які хоч і прямо ПриПЄПам не заборонені, але не зазначені у свідоцтві платника єдиного податку, для ПриПЄПів групи 3 теж супроводжується тільки переходом і не призводить до оподаткування доходу, отриманого від таких видів діяльності, єдиним податком за підвищеною ставкою.
А ось у ПриПЄПів груп 1 і 2 доходи повинні оподатковуватися за ставкою 15% (див. п/п. 2 п. 293.4 у виносці «*» на цій сторінці).
Про такі наслідки, передбачені в ПКУ, ми вже попереджали (див. «Бухгалтер» № 48’2011, с. 44–45, і № 3’2012, с. 46). Тож ПриПЄПу (особливо із 3-ї групи!) слід виявляти обережність: один невірний рух («незасвідчена» операція) — і він уже на загальній...
Тепер — про санкції.
Якщо платник блефував за обома напрямами: і за підвищеною ставкою заборонені доходи не оподаткував, і на загальну систему вчасно не перейшов,— він в остаточному підсумку може потрапити під:
— донарахування єдиного податку, розрахованого виходячи з підвищеної ставки, за вирахуванням тієї суми ЄП, яку він із цього доходу сплатив за ставкою заниженою, тобто звичайною;
— штраф у розмірі 25% від недоплаченої суми ЄП — згідно з п. 123.1 ПКУ*;
— пеню за несвоєчасну сплату ЄП у розмірі 120% облікової ставки НБУ.
* Санкції за несвоєчасну сплату податків/зборів (10% і 20%), передбачені ст. 126 ПКУ, тут не застосовуються, оскільки вони працюють тільки у разі несвоєчасної сплати платником узгодженої суми податкового зобов’язання.
Але цим, звісно, справа не обмежиться. І хоча нижченаведені наслідки прямо нормами Кодексу не передбачені, вони випливають із норм ПКУ, присвячених анулюванню свідоцтва платника ЄП, а також із загальної логіки застосування законодавчих фіскальних норм.
Приміром, згідно з п. 299.15 ПКУ свідоцтво платника ЄП анулюється, зокрема, у випадках:
«4) здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання — в останній день податкового (звітного) періоду, в якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми;
5 ) перевищення чисельності фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку,— в останній день податкового (звітного) періоду, в якому допущено таке перевищення;
6 ) перевищення протягом податкового (звітного) кварталу (календарного року) обсягу доходу, який дає право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному податковому (звітному) кварталі (календарному році),— в останній день податкового (звітного) періоду, в якому відбулося таке перевищення;
7 ) застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.7 статті 291 цього Кодексу, — в останній день податкового (звітного) періоду, в якому допущено такий спосіб розрахунків».
У свою чергу в нормі п. 299.16 йдеться про те, що у разі виявлення перевірками порушень у сфері ЄП свідоцтво анулюється на підставі акта перевірки, але таке анулювання у випадках, згаданих у п. 299.15 ПКУ, відбудеться заднім числом, у зв’язку з чим і з’являться підстави для донарахування загальносистемних податків/зборів і застосування санкцій — теж заднім числом (тобто за попередні періоди незаконного перебування на ЄП).
Крокуємо далі. Те, про що піде мова, стосується практично всіх випадків, перелічених у п/п. 298.2.3 ПКУ, при несвоєчасному переході/непереході ПриПЄПів/ЮРЄПів на загальну систему оподаткування.
(Але попередньо звертаємо увагу на те, що в згаданому п. 299.15 не зазначено випадок зі здійсненням ПриПЄПами видів діяльності, не вказаних у свідоцтві платника ЄП! Тож у такій ситуації можна буде спробувати поборотися проти анулювання податківцями свідоцтва і проведення донарахувань і санкцій заднім числом.)
Отже, за весь період незаконного перебування на спрощеній системі платнику буде донараховано податки і збори, які він повинен був би сплачувати, якби перебував на загальній системі оподаткування, та ще й із застосуванням відповідних фінансових санкцій, передбачених ПКУ для таких податків/зборів (включаючи пеню). Повністю не виключається також і небезпека застосування санкцій за неподання відповідних декларацій за загальносистемними податками і зборами.
Крім того, над деякими ПриПЄПами може нависнути загроза застосування санкцій за незаконне невикористання РРО при розрахунках готівкою, здійснених у періоді незаконного єдиноподатків’я.
При цьому суми сплаченого за «незаконний» період єдиного податку для цілей зменшення сум донарахувань (недоїмки) за іншими податками і зборами зараховані не будуть (утім, переплату самого ЄП можна буде з бюджету повернути, але цей факт навряд чи дуже втішить того, хто блефував).
На додаток до всього в тих ПриПЄПів/ЮРЄПів, що нашкодили подібним чином і не є платниками ПДВ, існує небезпека в таких ситуаціях потрапити ще й під прес цього непрямого податку — якщо при перевищенні обсягу 300 тис. грн у таких осіб виник би обов’язок зареєструватися платником ПДВ. У таких ситуаціях можна заробити пристойні ПДВшні донарахування і штрафи-пеню — див. норму п. 183.10 ПКУ**.
** «Будь-яка особа, яка підлягає обов’язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до органу державної податкової служби реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування».
Ну а якщо платник до того ж не переконає перевіряючих, що він нарубав дров через незнання, і в його діях буде доведено умисел, то з’являється небезпека притягнення ПриПЄПа або відповідних (уповноважених) посадових осіб ЮРЄПа до кримінальної відповідальності (втім, у такій ситуації потрапити під статтю 212 КК*** непросто: надто вже великі суми умисних недоїмок за податками/зборами треба «напрацювати» — не менше 1000 НМДГ, а це у 2012 році становить не менше 536 500 грн. А ось зловживання службовим становищем або недбалість (ст. 364 і 367 КК відповідно) для посадових осіб ЮРЄПа більш ймовірні, оскільки ці статті застосовуються при сумі шкоди набагато меншій — в 100 і більше НМДГ (у 2012 році це — від 53 650 грн), причому під шкодою для цілей згаданих статей розуміється шкода, заподіяна не тільки підприємству, але й державі).
*** Див. с. 49–50 цього випуску.
Загалом, дешевше не вдаватися до розглядуваних у запитанні видів порушень, оскільки наслідки, як бачимо, можуть бути великими і серйозними.
Якщо ж ПриПЄП/ЮРЄП раптом через невідання-незнання (або з якоїсь іншої причини) здійснив заборонений вид розрахунків або заборонену операцію (або ще якусь переслідувану ЄП-провину), то при виявленні такого свого порушення нехай не поспішає «накладати на себе податкові руки», а спочатку подумає про те, як можна спробувати документально виправити ситуацію, що склалася. У ряді випадків це цілком реально — наприклад, можна:
— «розгорнути» згорнуті заборгованості, скасувавши проведений залік або бартер, а потім або прогнати туди-сюди гроші, або нехай собі борги висять, поки ПриПЄПу/ЮРЄПу не набридне сидіти на єдиному податку (або ще до якоїсь граничної дати*);
— розірвати договір на реалізовані заборонені товари/послуги (або на ті, які не вписуються до видів, зазначених у свідоцтві) і повернути все на круги своя...
* Проблем із перенесенням (до посиніння) строку позовної давності за взаємного бажання зазвичай не буває…
Олексій Павленко, Андрій Павлов
