— Виплачуємо бонуси задля зростання тонусу!
Податкові наслідки виплати бонусів покупцю
і варіанти виплати бонусів
За певний період, установлений продавцем (наприклад, квартал), покупцю при здійсненні купівлі нараховувалися бонуси. Продавець має намір виплатити покупцю бонуси у певному розмірі (наприклад, 1%) у грошовій формі наприкінці кварталу. Якими є податкові наслідки такої виплати? Які можливі інші варіанти виплати таких бонусів?
В умовах сучасної ринкової економіки існуюча конкуренція змушує продавців використовувати різноманітні маркетингові методи просування товарів на ринку. Одним із таких методів є стимулювання покупців до купівлі товару шляхом виплати їм бонусів або надання знижок.
У сучасній економічній лексиці поняття «бонус» має доволі широкий спектр значень. Однак усі вони базуються на одному: бонус — це винагорода або знижка, що характеризується двома ознаками: «додатковістю» і « надприбутковістю»*.
* http://dictionary-economics.ru/word/
Виходячи із практики під бонусами зазвичай мається на увазі безоплатне надання продавцем додаткового обсягу товару або виплата покупцю певної суми винагороди за виконання покупцем певних умов — досягнення планових показників, у разі виконання маркетингової політики продавця, а під знижкою — зменшення продавцем ціни товару порівняно з ціною, за якою продається товар за звичайних умов.
Обираючи той чи інший вид маркетингового стимулювання, продавець насамперед повинен виходити з наслідків, у тому числі податкових, які настануть для нього у разі застосування такого маркетингового ходу.
Податкові наслідки виплати бонусів
Податок на прибуток
Податковий кодекс України передбачає можливість віднесення витрат на маркетинг і рекламу до витрат на збут у податковому обліку (п/п. 138.10.3 ПКУ).**
** Звичайно, цілком правомірно порушувати питання про розмежування витрат на збут і витрат на маркетинг. Проте, враховуючи точку зору ДПС, ми для цілей цього матеріалу розглядаємо їх як ідентичні.
Згідно з п/п. 14.1.108 ПКУ маркетингові послуги (маркетинг) — послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управління рухом продукції (робіт, послуг) до споживача і післяпродажного обслуговування споживача у межах господарської діяльності такого платника податків.
До маркетингових послуг належать, у тому числі послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та поширення інформації про продукцію (роботи, послуги).
Таким чином, щоб продавець зміг включити суму бонусів до складу витрат, бажано довести, що такі видатки є витратами на маркетинг.
Досить інформативною з цього питання є Узагальнююча податкова консультація, затверджена наказом ДПСУ від 15.02.2012 р. № 123 (див. «Бухгалтер» № 8’2012, с. 22–23), щодо питання віднесення витрат на виплату бонусів до складу витрат, яка роз’яснила, що виплата премій, бонусів, інших заохочень (мотиваційних виплат) є методом просування товарів постачальника на ринку.
На думку податківців, такі виплати можуть бути винагородою за досягнення певних економічних показників третіми особами (дистриб’юторами) у межах своєї основної діяльності. Досягнення таких показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. Мотиваційні виплати можуть включатися до витрат на збут на підставі п/п. 138.10.3 ПКУ.
Водночас ДПСУ підкреслює, що обов’язковими умовами включення таких видатків до складу витрат є факт доведення безпосереднього зв’язку таких видатків із господарською діяльністю платника податків і підтвердження первинними документами.
Таким чином, щоб продавець міг включити видатки на виплату бонусів до складу витрат, необхідно, щоб такі видатки були економічно виправданими і документально підтвердженими. Економічним обґрунтуванням таких витрат буде їх спрямованість на отримання доходу від діяльності, у зв’язку з якою такі витрати здійснено. При цьому підтвердженням такої спрямованості є таке:
1) документ, у якому закріплено маркетингову політику продавця. Таким документом можуть бути положення, меморандум про маркетингову політику продавця тощо. У ньому доцільно чітко розписати умови виплати бонусів (надання знижок): при досягненні визначеного рівня продажів, за умови отримання певної кількості балів за купівлі протягом певного періоду часу тощо;
2) укладання договору між покупцем і продавцем, який передбачає дії покупця зі сприяння просуванню товару продавця на ринку, а продавець у свою чергу застосовує заходи стимулювання до продавця відповідно до умов своєї маркетингової політики. Такого роду положення можуть бути як включені до умов самого договору, так і оформлені як додаткова угода до договору;
3) виплата бонусів була зумовлена саме такими маркетинговими діями покупця;
4) здійснення таких дій і факт їх надання мають бути документально оформлені.
Податкові органи не роз’яснюють, якими саме первинними документами платник податків повинен підтвердити належність виплачених бонусів до витрат на збут.
Але незважаючи на це думаємо, що такі документи насамперед повинні відповідати вимогам первинних документів за ст. 9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»*. Таким документом можуть бути звіт про маркетингові послуги із просування товарів продавця на ринку, акт наданих послуг із детальним описом маркетингових заходів покупця.
* Статтю 9 Закону про бухоблік — див. у «Бухгалтері» № 3’2012 на с. 5 т.
Податок на додану вартість
Слід також зазначити, що виплата продавцем бонусів за надані покупцем маркетингові послуги означатиме необхідність оподаткування таких послуг ПДВ — на підставі п/п. «б» п. 185.1, п/п. 14.1.185 ПКУ. Таким чином, покупець зобов’язаний сплатити ПДВ із суми отриманих бонусів, а продавець відповідно може віднести такий ПДВ до складу податкового кредиту.
У свою чергу виплата бонусів без зустрічних дій покупця (без надання ним маркетингових послуг) буде тлумачитися як безповоротна фінансова допомога покупцю. На підставі п/п. 14.1.257 ПКУ це спричинить такі податкові наслідки:
1) покупець зобов’язаний буде включити суму виплачених бонусів до доходів;
2) продавець не зможе віднести суму виплачених бонусів до складу витрат;
3) ці суми не будуть об’єктом оподаткування ПДВ.
Отже, якщо продавець бажає виплатити бонуси в такій формі, яку зазначено в запитанні, то продавцю слід укласти з покупцем договір про надання останнім послуг із просування товару на ринку (додаткова угода до договору про постачання, включити умови до договору постачання), а продавець відповідно зобов’язується виплатити покупцеві винагороду — мотиваційні виплати (бонуси).
Факти надання послуг повинні бути підтверджені первинними документами (договір + звіт, акт наданих послуг).
Тоді продавець зможе віднести виплату бонусів до складу витрат у податковому обліку, покупець зобов’язаний буде сплатити ПДВ із суми отриманих бонусів, а той самий продавець відповідно зможе віднести такий ПДВ до складу податкового кредиту.
Якщо покупець не надаватиме маркетингові послуги, то виплата продавцем покупцю бонусів кваліфікуватиметься як безповоротна фінансова допомога, вартість якої продавець не може включити до складу витрат, покупець не зобов’язаний сплачувати ПДВ, а продавець відповідно не матиме права на податковий кредит.
Інші варіанти виплат бонусів
Іншими варіантами оформлення виплати бонусів може бути надання продавцем своїм покупцям знижки у формі ретро- або кредит-знижки .
Податкові наслідки у зв’язку зі зниженням вартості товарів урегульовано в п. 140.2 ПКУ і для цілей ПДВ у ст. 192 ПКУ.
Тобто за загальним правилом при наданні знижки оподатковуваний дохід продавця та витрати покупця зменшуються на суму наданої знижки. Те саме відбувається й із ПДВ-зобов’язаннями продавця (податковим кредитом покупця).
Надання ретро-знижки*. Припустимо, покупець здійснює купівлю товарів протягом року. Остання його купівля була здійснена на 200 тис. грн. У продавця є затверджена політика надання знижок для покупців. Якщо покупець здійснює купівлю, наприклад, протягом року на суму, припустимо, 800 тис. грн, що дорівнює 800 тис. бонусів, то продавець наприкінці року надає покупцеві знижку на останній куплений товар у розмірі 1% від суми 800 тис. бонусів. Така знижка здійснюється у формі компенсації за останній куплений товар; продавець виплачує її покупцю.
* Ця знижка відома під такою назвою на території СНД. А в решті світу використовується термін «рібейт».
При цьому:
продавець зменшує свій дохід у звітному періоді, в якому відбулася така зміна суми компенсації, на підставі п. 140.2 ПКУ та податкові зобов’язання з ПДВ на підставі ст. 192 ПКУ,
а покупець зменшує свої витрати у звітному періоді, в якому відбулася така зміна суми компенсації, на підставі п. 140.2 ПКУ і податковий кредит на підставі ст. 192 ПКУ. Якщо подібні знижки для такого товару надаються на звичайних умовах, то зміна ціни відповідатиме правилам застосування звичайних цін (тобто знижки теж будуть звичайними).
Надання кредит-знижки полягає в наданні такої знижки при здійсненні купівлі в майбутньому.
При цьому надання знижок має бути документально оформлене. Документальним підтвердженням знижки є:
1) локальні організаційно-розпорядчі документи з реалізації продавцем політики надання знижок, наприклад положення про надання знижок;
2) договір з умовами про надання знижок. Бажано, аби умови щодо надання знижок для різних клієнтів були однаковими;
3) первинні документи, які підтверджують надання знижок. До них насамперед належать товаросупровідні документи (як первісні, так і переоформлені з урахуванням знижки), а також акт надання знижок (розрахунок знижки), який документально підтверджує виконання умов надання знижок, передбачених у договорі. Такий акт складається продавцем. У ньому повинна бути відображена інформація про те, за якими накладними (їх реквізити) і, по можливості, за якими конкретними позиціями, в якому розмірі надано знижку;
4) звіти менеджерів, які працюють із тим чи іншим покупцем, де будуть зазначатися найменування покупців, реквізити договору, підстави нарахування знижки, її розмір. Періодичність складання таких звітів і порядок їх надання повинні бути зафіксовані в Правилах документообігу продавця, а форма самого звіту — затверджена у вигляді примірника до наказу про облікову політику продавця.
Іванна Погребняк , старший юрист ЮФ «ILF»
