— Ай нє надо, ай бросьтє...
Некомерційні представництва не зобов’язані подавати
звітність із податку на прибуток
Лист Державної податкової служби України
від 09.10.2012 р. № 3344/0/61-12/15-1315
Європейській Бізнес Асоціації
Міністерству фінансів України
Державна податкова служба України розглянула лист Європейської Бізнес Асоціації від 30.08.2012 р. № 914/2012/21, надісланий листом Міністерства фінансів України від 06.09.2012 р. № 31-08130-05-18/21728, щодо порядку надання податкової звітності з податку на прибуток представництвом нерезидента, яке на території України здійснює діяльність, що має підготовчий або допоміжний характер, і повідомляє наступне.
Згідно з п. 133.2 ст. 133 Податкового кодексу України (далі — Кодекс) платниками податку на прибуток підприємств з числа нерезидентів є: юридичні особи, що створені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України; постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників.
Згідно з абзацом першим п/п. 14.1.193 п. 14[.1] ст. 14 Кодексу постійне представництво визначено як постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні.
Водночас відповідно до абзацу третього п/п. 14.1.193 п. 14[.1] ст. 14 Кодексу постійним представництвом не є, зокрема, утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента; утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер.
Постійне представництво до початку своєї господарської діяльності стає на облік у податковому органі за своїм місцезнаходженням у порядку, встановленому центральним податковим органом України. Постійне представництво, яке розпочало свою господарську діяльність до реєстрації у податковому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки вважаються прихованими від оподаткування (п. 133.3 ст. 133 Кодексу).
Згідно з п. 160.8 ст. 160 Кодексу постійне представництво нерезидента як платник податку на прибуток підприємств здійснює розрахунок податкових зобов’язань відповідно до Порядку розрахунку податкових зобов’язань нерезидентів, які провадять діяльність на території України через постійне представництво, затвердженого наказом ДПА України від 28.02.2011 р. № 115, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 28.03.2011 р. за № 399/19137 (далі — Порядок № 115), подає відповідну податкову звітність за звітний (податковий) період органу державної податкової служби, в якому таке представництво перебуває на обліку, та здійснює сплату податку у порядку та строки, встановлені Кодексом.
Постійні представництва нерезидентів, які відповідно до Кодексу визначені платниками податків, несуть відповідальність за неподання, порушення порядку заповнення документів податкової звітності, порушення строків їх подання контролюючим органам, недостовірність інформації, наведеної у зазначених документах (п/п. 47.1.1 ст. 47 Кодексу).
Таким чином, зобов’язання із подання податкової звітності з податку на прибуток підприємств, покладено на представництва нерезидентів, які відповідають поняттю «постійне представництво», визначеному у п/п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.
Щодо діяльності представництва нерезидента, яка має підготовчий або допоміжний характер, зазначеній у абзаці третьому п/п. 14.1.193 п. 14 ст. 14 Кодексу, то аналогічні положення містять міжнародні договори про уникнення подвійного оподаткування, які є складовою податкового законодавства України (ст. 3 Кодексу).
Зазначеними договорами визначено умови щодо відповідності діяльності представництва резидента однієї договірної країни на території іншої такої, що створює «постійне представництво» іноземного суб’єкта господарювання на території України у розумінні конкретного міжнародного договору. Серед цих умов, зокрема, визначено види діяльності представництва резидента однієї договірної країни на території іншої, які мають підготовчий або допоміжний характер відносно основної діяльності такого резидента, внаслідок чого ці представництва не набувають в цілях оподаткування статусу «постійного представництва» в частині діяльності такого характеру. Тобто здійснення представництвом операцій в рамках підготовчої або допоміжної діяльності відносно нерезидента звільняється від оподаткування, оскільки така діяльність не носить характеру господарської діяльності з метою отримання прибутку.
Звертаємо увагу, що р. V Порядку № 115 передбачено, що нерезиденти, які мають право на звільнення від оподаткування відповідно до міжнародного договору окремих видів доходів, які отримуються через постійне представництво, разом з податковою звітністю заповнюють і подають до органу державної податкової служби Відомості про доходи (прибуток), що звільнені від оподаткування на підставі міжнародних договорів України. Так, р. I «Діяльність допоміжного або підготовчого характеру» Відомостей заповнюється з урахуванням особливостей, передбачених п. 4 р. V Порядку № 115, зокрема, у випадку, коли постійне представництво нерезидента провадить у звітному (податковому) періоді виключно види діяльності, при здійсненні яких відповідно до міжнародних договорів не утворюється постійне представництво.
Заступник Голови А. Ігнатов
Коментар від Д. М.
Цей лист присвячений проблемі, чи потрібно некомерційному представництву подавати звітність згідно з наказом ДПСУ від 28.02.2011 р. № 115.
На нашу думку, податкове законодавство такого обов’язку для некомерційного представництва не створює.
Наприклад, ПКУ покладає обов’язок подавати декларації на платників відповідних податків (див. п. 46.1 ПКУ). Тобто звітність з податку на прибуток повинні подавати платники цього податку. Статтею 133 ПКУ до платників податку на прибуток із числа нерезидентів віднесено:
«133.2.1. юридичних осіб, що створені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України;
133.2.2. постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників».
Тобто серед платників податку на прибуток числяться тільки постійні представництва, визначення яких наведено в п/п. 14.1.193 ПКУ. Саме такі представництва зобов’язані подавати звітність з податку на прибуток.
Цей висновок підтверджується й пунктом 2 Порядку розрахунку податкових зобов’язань нерезидентів, які провадять діяльність на території України через постійне представництво, затвердженого наказом ДПАУ від 28.02.2011 р. № 115 (далі — Порядок, див. його у «Бухгалтері» № 31’2011 на с. 24т–30т), яким визначено, що сфера дії названого Порядку поширюється тільки на постійні представництва, які відповідають визначенню (критеріям), установленому в п/п. 14.1.193 ПКУ.
Із вищеописаного випливає, що обов’язок подавати звітність з податку на прибуток, форма звітності та порядок її подання, затверджені наказом ДПАУ від 28.02.2011 р. № 115,* стосуються лише тих представництв нерезидента, які відповідають визначенню (критеріям), наведеному в п/п. 14.1.193 ПКУ, а саме:
«постійне представництво — постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар’єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів.
<...>
Постійним представництвом не є використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством; утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента; направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу; утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер».
Як бачимо, згідно з наведеним визначенням некомерційне представництво аж ніяк не є постійним. Як наслідок некомерційні представництва не зобов’язані подавати звітність з податку на прибуток.
У зв’язку з цим також слід зазначити, що некомерційним представництвам, власне, не обов’язково отримувати довідку, що підтверджує резидентський статус головного офісу. Адже наявність цієї довідки необхідна платникові податку на прибуток під час виплати доходів із джерелом походження з України та/або під час застосування норм міжнародної конвенції (див. п. 103.2, 103.4 ПКУ, п. 1 розділу V Порядку). Некомерційне представництво платником податку на прибуток не є і зазвичай доходів із джерелом походження з України не отримує .
Водночас податкові органи звикли бачити (вимагати) довідки про резидентський статус головного офісу в будь-якого представництва нерезидента, незалежно від його податкового статусу для цілей оподаткування.
