ДПСУ: проти заднього ходу
У разі визнання рішення податківців
про анулювання ПДВ-реєстрації протиправним
її відновлення судом
можливе виключно на майбутнє
Лист Державної податкової служби України
від 13.06.2012 р. № 16393/7/10-1417/3381
Щодо анулювання реєстрації платників ПДВ
Аналіз судових рішень по справах за позовами платників податків до органів державної податкової служби, пов’язаних з анулюванням реєстрації у якості платника податку на додану вартість, свідчить, що судова практика з цього питання є суперечливою та несталою. Здебільшого це обумовлено неоднозначним застосуванням законодавства, яке регулює порядок анулювання реєстрації платників ПДВ та відновлення їх у реєстрі.
До 01.01.2011 р. питання анулювання реєстрації платника ПДВ були врегулювані приписами ст. 9 Закону України від 3 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» та Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом ДПА України від 01.03.2000 р. № 79 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 03.04.2000 р. [за № 208/4429].
Починаючи з 2011 року відносини щодо реєстрації платниками ПДВ та її анулювання регулюються ст. 180–183 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) й Положенням про реєстрацію платників ПДВ, затвердженим наказом ДПА України від 22.12.2010 р. № 978 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.12.2010 р. за № 1400/18695, а з 16.12.2011 р. — Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 07.11.2011 р. № 1394 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.11.2011 р. за № 1369/20107 (надалі — Положення № 1394). ПДВ підлягає анулюванню. Рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за ініціативою податкового органу може бути оскаржене в адміністративному порядку відповідно до вимог ст. 56 ПКУ або до суду.
Відповідно до п/п. 5.6.1 п. 5.6 Положення № 1394 підставою для внесення до Реєстру запису про відміну анулювання реєстрації, що відбулась за ініціативою податкового органу, є рішення суду, яке набрало законної сили, або рішення податкового органу про відміну анулювання реєстрації та скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ. Рішення із копіями відповідних документів направляються до центрального органу державної податкової служби для розгляду та внесення відповідних змін до Реєстру.
Рішення податкового органу про відміну анулювання реєстрації та скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ викладається з описом ситуації, посиланням на Кодекс, зазначенням мотивів та обґрунтувань прийняття такого рішення, оформляється на бланку та підписується керівником такого органу чи особою, яка виконує його обов’язки.
Отже, порядок внесення запису про відміну анулювання реєстрації платника ПДВ є двоступеневим.
Так, суб’єкт господарювання, який не згодний з рішенням ОДПС про анулювання реєстрації платника ПДВ, має право на звернення до адміністративного суду чи до органу державної податкової служби вищого рівня з відповідною скаргою.
Лише після набрання судовим рішенням законної сили або прийняття податковим органом рішення про скасування раніше прийнятого рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ такі рішення із копіями відповідних документів направляються до центрального органу державної податкової служби для розгляду та внесення відповідних змін до Реєстру.
Таким чином, необхідною передумовою для внесення ДПС України до Реєстру запису про відміну анулювання реєстрації є отримання належним чином завіреної копії рішення суду, яким скасовано рішення відповідного податкового органу про анулювання реєстрації платника ПДВ або рішення податкового органу про відміну анулювання реєстрації платника ПДВ.
Виходячи з приписів Кодексу адміністративного судочинства України, зокрема, можливості захисту лише порушених прав, свобод та інтересів, належним способом захисту порушеного права на першому етапі є подання позову до податкового органу, яким було прийнято відповідне рішення з вимогою про його скасування.
Всупереч викладеному деякі платники податків, посилаючись на ту обставину, що правовим наслідком прийняття оскаржуваного рішення про анулювання реєстрації ПДВ стало виключення підприємства з Реєстру платників ПДВ, вважають, що захист порушених прав буде неповним у разі лише задоволення позовної вимоги про скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ. Виходячи з чого вимагають додатково захистити порушене право шляхом зобов’язання податкового органу вчинити дії щодо внесення до Реєстру платників ПДВ запису про скасування анулювання реєстрації платника податку на додану вартість.
Така позиція є помилковою з огляду на те, що обов’язок по вчиненню дій стосовно внесення до Реєстру запису про відміну анулювання реєстрації у ДПС України виникає тільки після набрання чинності відповідним рішенням суду та його отримання з відповідними документами останньою. До цього моменту позовна вимога про зобов’язання внести запис про відміну анулювання реєстрації платника ПДВ є передчасною і такою, що не підлягає задоволенню, оскільки на час розгляду справи немає підстав вважати, що відповідне рішення не буде виконане податковим органом добровільно.
Слід також звернути увагу на необґрунтованість позовних вимог про зобов’язання відновити в Реєстрі дію свідоцтв платників ПДВ з моменту початку їх дії. Так, п/п. 5.6.2, 5.6.3 Положення № 1394 передбачено, що у разі відміни рішення про анулювання реєстрації, якщо інше не визначене судовим рішенням, податковий орган видає платнику ПДВ нове Свідоцтво (за новим номером) замість старого Свідоцтва на підставі реєстраційної заяви з позначкою «Перереєстрація» та рішення про відміну анулювання реєстрації. При цьому дата реєстрації платником ПДВ не змінюється, а датою початку дії нового Свідоцтва та датою анулювання старого Свідоцтва є дата внесення відповідного запису до Реєстру.
Якщо на дату відміни рішення про анулювання реєстрації особа зареєстрована платником ПДВ повторно, податковий орган видає платнику ПДВ нове Свідоцтво (за новим номером) замість старого Свідоцтва в такому самому порядку, як і при перереєстрації. При цьому дата повторної реєстрації платником ПДВ змінюється на дату попередньої реєстрації платником ПДВ, а дата анулювання останнього Свідоцтва попередньої реєстрації змінюється на дату початку дії першого Свідоцтва повторної реєстрації платником ПДВ.
Одночасно слід враховувати, що оскаржити можна лише рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ, а не документ, який став підставою для його прийняття. Наприклад, акт (довідку) підрозділу оподаткування юридичних або фізичних осіб про подання/неподання платником ПДВ податковому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців та реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов’язання чи податкового кредиту у таких деклараціях (податкових розрахунках) протягом 12 послідовних податкових місяців.
При цьому 30.05.2012 р. на засіданні круглого столу з питань однакового застосування норм Податкового кодексу України за участі суддів Вищого адміністративного суду України, апеляційних та окружних адміністративних судів заступником начальника відділу забезпечення роботи четвертої судової палати Вищого адміністративного суду України Поляничко А. О. висловлено думку стосовно того, що предметом розгляду в порядку адміністративного судочинства є не будь-які акти суб’єкта владних повноважень, а виключно ті, які породжують права та обов’язки. Також представник ВАСУ зазначив, що при розгляді питання про визнання недійсним рішення податкового органу про анулювання реєстрації ПДВ є передчасним задоволення вимог в частині зобов’язання ДПС України поновити платника у відповідному реєстрі.
Скасування судами рішень податкових органів про анулювання реєстрації платника ПДВ з одночасним поновленням в спеціальному статусі дає можливість використовувати несумлінним суб’єктам господарювання відповідне свідоцтво як інструмент для формування податкового кредиту третім особам і як наслідок призводить до ухилення від оподаткування та незаконного відшкодування коштів з бюджету. Отже, зазначена категорія справ потребує якісного та ефективного супроводження представниками податкових органів. Враховуючи викладене, звертаю увагу на обов’язковість оскарження рішень, прийнятих з ігноруванням вказаної позиції, та заявлення обґрунтованих клопотань щодо зупинення виконання рішень.
Зобов’язую організувати вивчення даного листа фахівцями юридичних і зацікавлених структурних підрозділів та використання при супроводженні справ у судах.
Директор Департаменту правової роботи
В. Кочкаров
Від редакції
На практиці найбільш проблемним є питання, пов’язане зі скасуванням рішення податкового органу про анулювання ПДВ-реєстрації,— це можливість відновлення статусу платника ПДВ «заднім числом», тобто з моменту анулювання.
Як бачимо, податківці проти такого відновлення й готові відновити ПДВ-реєстрацію тільки на майбутнє — з моменту внесення відповідного запису до Реєстру платників ПДВ.
Щодо цього питання — див. також наш коментар до консультації з «Вісника податкової служби України» № 30’2012 у «Бухгалтері» № 32’2012 на с. 35.
