Затверджено наказом Державної податкової служби України
від 06.07.2012 р. № 595
Узагальнююча податкова консультація
щодо врахування податковим агентом інвестиційних збитків,
які виникли у фізичної особи при визначенні
загального фінансового результату
під час розрахунку інвестиційного прибутку
від операцій з інвестиційними активами
В Узагальнюючій податковій консультації вживаються такі скорочення :
Податковий кодекс України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, із змінами та доповненнями,— ПКУ ;
наказ Міністерства фінансів України від 22.11.2011 р. № 1484, рішення Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 22.11.2011 р. № 1689 «Про затвердження Методики визначення інвестиційного прибутку професійним торговцем цінними паперами при виконанні ним функцій податкового агента», зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 січня 2012 року за № 100/20413 (далі — Методика).
Порядок оподаткування інвестиційного прибутку встановлений п. 170.2 ст. 170 ПКУ.
Відповідно до п/п. 170.2.1 п. 170.2 ст. 170 ПКУ облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно , окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік.
До складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року (п/п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 ПКУ).
При цьому загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року.
Якщо загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами має від’ємне значення, його сума переноситься у зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення.
Згідно із п/п. 170.2.2 п. 170.2 ст. 170 ПКУ інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається [виходячи] із суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4–170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).
Відповідно до п/п. 170.2.9 п. 170.2 ст. 170 ПКУ податковим агентом платника податку, який здійснює операції з інвестиційними активами з використанням послуг професійного торговця цінними паперами, включаючи банк, є такий професійний торговець.
При застосуванні платником податку норм п/п. 170.2.9 цього пункту податковий агент — професійний торговець цінними паперами, включаючи банк, з метою визначення об’єкта оподаткування під час виплати платнику податку доходу за придбані у нього інвестиційні активи враховує документально підтверджені витрати такого платника на придбання цих активів.
При цьому запровадження обов’язку податкового агента для професійного торговця цінними паперами, включаючи банк, не звільняє платника податку від обов’язку декларування результатів усіх операцій з купівлі та продажу інвестиційних активів, здійснених протягом звітного (податкового) року як на території України, так і за її межами, за винятком випадків, зазначених у п/п. 170.2.8 п. 170.2 ст. 170 ПКУ.
Водночас відповідно до п/п. 170.2.3 п. 170.2 ст. 170 ПКУ, якщо в результаті розрахунку інвестиційного прибутку за правилами, встановленими цією статтею, виникає від’ємне значення, воно вважається інвестиційним збитком.
У разі якщо протягом 30 календарних днів до дня продажу пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, а також протягом наступних 30 календарних днів з дня такого продажу платник податку придбаває пакет ідентичних цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, то: а) інвестиційний збиток, що виник внаслідок такого продажу, не враховується під час визначення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами; б) вартість придбаного пакета для цілей оподаткування визначається за ціною його придбання , але не нижче ніж ціна проданого пакета (п/п. 170.2.4 п. 170.2 ст. 170 ПКУ).
Згідно із п/п. 170.2.5 п. 170.2 ст. 170 ПКУ, якщо платник податку протягом звітного (податкового) року продає інвестиційний актив за договором, який обумовлює право на його зворотний викуп у наступному році, чи придбаває опціон на такий викуп, інвестиційний збиток, який виникає внаслідок такого продажу, не враховується під час визначення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.
Якщо платник податку, який продає інвестиційний актив протягом звітного (податкового) року, внаслідок чого виникає інвестиційний збиток , придбає такий інвестиційний актив або ідентичний йому пакет у наступному звітному (податковому) році, то для цілей оподаткування вартість такого придбаного пакета визначається на рівні ціни проданого пакета, відповідно збільшеної або зменшеної на різницю між цінами придбання таких двох пакетів.
Якщо платник податку продає пакет цінних паперів (корпоративні права) чи деривативів пов’язаним з ним особам, інвестиційний збиток, що виникає внаслідок такого продажу, не враховується під час визначення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.
Якщо платник податку дарує інвестиційний актив або передає його у спадщину , інвестиційний збиток, що виникає внаслідок такого дарування або передачі у спадщину, не враховується під час визначення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.
Методикою встановлено визначення інвестиційного прибутку професійним торговцем цінними паперами при виконанні ним функцій податкового агента, відповідно до п. 2.6 якої, якщо в результаті розрахунку інвестиційного прибутку від операцій з цінними паперами чи деривативами виникає від’ємне значення, воно вважається інвестиційним збитком.
При цьому, якщо за результатами звітного податкового року об’єкт оподаткування має від’ємне значення (отриманий інвестиційний збиток), його сума не враховується податковим агентом, а за результатами річного декларування може бути перенесена платником податку у зменшення інвестиційного прибутку, отриманого від операцій з інвестиційними активами.
Пунктом 2.7 Методики передбачено, що інвестиційний збиток від продажу інвестиційного активу не враховується під час визначення інвестиційного прибутку від операцій з цінними паперами чи деривативами, у випадку якщо: платник податку протягом звітного (податкового) року продає інвестиційний актив за договором, який обумовлює право на його зворотний викуп у наступному році, чи придбаває опціон на такий викуп; платник податку продає інвестиційний актив пов’язаним з ним особам; платник податку дарує інвестиційний актив або передає його у спадщину.
Таким чином, професійний торговець цінними паперами, виконуючи функції податкового агента при визначенні інвестиційного прибутку, не враховує інвестиційний збиток. При цьому платник податку — фізична особа під час формування загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами враховує суму інвестиційних збитків за результатами річного декларування.
Директор Департаменту оподаткування фізичних осіб
В. усарєв
Від редакції
Головна проблема Методики визначення інвестиційного прибутку професійним торговцем цінними паперами при виконанні ним функцій податкового агента — її невідповідність нормам п. 170.2 ПКУ.
Приміром, ПКУ стверджує, що для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом є календарний рік (п/п. 170.2.1). У подібній ситуації до закінчення календарного року не може йтися про оподаткування — адже ще не відомий загальний фінансовий результат за рік. Однак Методика вимагає від професійного торговця — податкового агента не тільки визначення інвестиційного результату (прибутку або збитку) від операцій із ЦП, а також повідомлення про це ДПІ, але й щомісячного обчислення й сплати податку протягом року — за датою фактичної виплати доходу, за датою виконання або розірвання договору (п. 2.17).
Крім того, Методика допускає ситуацію, за якої податковий агент не має змоги утримати й перерахувати податок — у зв’язку з недостатністю коштів клієнта. При цьому введення обов’язку податкового агента не звільняє самого платника від обов’язку річного декларування (п/п. 170.2.2 ПКУ) і, мабуть, від обов’язку сплати податку. Навіщо ж було городити весь цей город?
У підсумку ДПСУ змушена роз’ясняти професійним торговцям нюанси подання ф.№1ДФ (консультація № 593), підтверджувати наявність обов’язків податкового агента за дилерськими договорами (консультація № 594) і розписувати особливості відображення агентом інвестиційних збитків (консультація № 595).
