Теми статей
Обрати теми

Деталі проведення річних перерахунків ПК із ПДВ, що здійснюються на підставі ст. 199 ПКУ, і відображення результатів цих перерахунків у податковому й бухгалтерському обліку

Редакція БР
Стаття

Перерахунок (перерах.):

тихо-тихо їде дах...

Деталі проведення річних перерахунків ПК із ПДВ, що здійснюються на підставі ст. 199 ПКУ,
і відображення результатів цих перерахунків у податковому й бухгалтерському обліку

От і настав час подавати декларації з ПДВ за грудень і за IV квартал 2012 року. Деяким платникам доведеться відобразити в цих «фінальних» деклараціях результати перерахунків податкового кредиту за товарами, послугами і необоротними активами (ОЗ, НМА тощо), які використовуються платниками ПДВ одночасно в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях. Такі перерахунки передбачено статтею 199 ПКУ, і зокрема її п. 199.4.

Для цих осіб (а їх буде чимало) стисло висвітимо основні моменти, пов’язані з таким перерахунком.

Загальні питання проведення перерахунку ПК згідно зі ст. 199 ПКУ розглядалися нами у «Бухгалтері» № 3’2012 на с. 38–43, перерахунку в його ча-стині, яка стосується необоротних активів (ОЗ, НМА тощо),— у № 4’2012 на с. 38–41 і № 5’2012 на с. 38–39.

Однак певною мірою ці матеріали вже застаріли — в основному через серйозні зміни, внесені до норм «ПК-перерозрахункової» статті 199 ПКУ Законом № 4834-VI.

Первинний наш аналіз згаданих змін — див. у «Бухгалтері» № 31’2012 на с. 38–41.

А тепер поговоримо про основні моменти перерахунку.

Перерахунок: головне

Із усіх норм перерозрахункової статті 199 ПКУ наведемо лише оновлену редакцію п. 199.4, до якої ми звертатимемось найчастіше:

«Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку.

Перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за підсумками одного, двох і трьох календарних років, що настають за роком, в якому вони почали використовуватися (введені в експлуатацію)».

Нагадаємо, що для цілей проведення річного перерахунку такого «двоїстого» ПК передбачено додаток 7 (Д7) декларації з ПДВ*, що складається із чотирьох таблиць.

* Додаток 7 до декларації з ПДВ — див. у «Бухгалтері» № 5’2012 на с. 15 т–17т, зміну до нього — у № 16’2012 на с. 9. Форму самої декларації та зміни до неї — див. там же на с. 3т–7т і 8 відповідно.

У таблиці 1Розрахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами та/або необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями») проводиться розрахунок згаданої частки використання (далі — ЧВ**), яка буде застосовуватися для цілей розподілу «двоїстого» вхідного ПДВ (а також — річного перерахунку).

** «Частка використання». Саме така абревіатура використовується в декларації з ПДВ.

Таблиця 2 Перерахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями»), власне, і призначена для проведення/відображення (разом із перерахунком ЧВ) результату загального річного*** перерахунку ПК — за товарами, послугами і необоротними активами.

*** Або ж перерахунку, що проводиться при знятті платника з обліку,— див. вище п. 199.4 ПКУ.

Таблиця 3Перерахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями») призначена для окремого річного перерахунку ПК, який передбачає другий абзац п. 199.4 ПКУ — за введеними в експлуатацію необоротними активами, які використовуються «і там, і там».

Таблиця 4Розрахунок розподілу сум податку на додану вартість, нарахованого (сплаченого) у зв’язку з отриманням товарів/послуг, при постачанні яких застосовуються одночасно касовий метод визначення податкових зобов’язань і податкового кредиту та загальні правила визначення податкових зобов’язань і податкового кредиту») стосується досить специфічних випадків, тому в цьому матеріалі ми на ній не зупинятимемось.

Зазначимо, що, на жаль, цей додаток разом із таблицями після внесення до ПКУ Законом № 4834-VI згаданих змін досі так і не було відкориговано (проект змін вештається десь у коридорах). Тож, судячи з усього, при перерахунку-2012 платникам доведеться користуватися цими ретротаблицями, але з урахуванням нових перерозрахункових правил, тобто свого роду табличним римейком.

Хто перераховує

Нагадаємо , що перерахунок ПК повинні робити всі платники, які заповнювали у внутрішньорічних (2012 року) деклараціях з ПДВ рядки 3, або 4, або 5 (разом із рядками 1 та/або 2), а також при цьому — рядки 15, 15.1 і 15.2 декларації.

А якщо хоча б один із названих рядків (3 або 4, або 5) хоча б в одній з декларацій з ПДВ (за наявності сум у рядках 1 та/або 2) був заповнений, але при цьому розподіл ПК, заявленого в такому періоді, не проводився, тобто рядки 15, 15.1 і 15.2 декларації не заповнювалися, то платник має бути готовий аргументовано відповісти перевіряючим на запитання, чому не розподілявся ПК хоча б за загальними видатковими статтями (оренда офісу, комунальні платежі, канцтовари тощо). І краще підтвердити такий нерозподіл ПК відповідним розпорядженням або наказом, а не «самодіяльністю» бухгалтера. Тоді нерозподіл ПК і непроведення його річного перерахунку, можливо, буде легше відстояти.

 

Хоча проблеми з податківцями (коли йдеться — не про копійчані суми ПДВ) усе одно не виключені.

 

Тут також доречно нагадати, що при розподілі ПК за ст. 199 ПКУ не враховуються відображені у рядках 3 і 5 обсяги операцій, які Кодекс (у п. 199.6) виключив із такого розподілу (і проведення річного перерахунку). Це:

операції, які не є об’єктом оподаткування згідно з п/п. 196.1.7 ПКУ (реорганізації — злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення — юридичних осіб),

операції, пільговані згідно з 197.1.28 ПКУ (постачання товарів/послуг у частині суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами і регульованими цінами/тарифами у вигляді виробничої дотації з бюджету)

й операції платника з постачання відходів і брухту чорних та кольорових металів, що утворювалися в такого платника внаслідок переробки, обробки, плавки товарів (сировини, матеріалів, заготовок тощо) на виробництві, будівництві, розбиранні (демонтажі) ліквідованих основних фондів та інших подібних операцій (такі операції підпадають під пільги, передбачені до 01.01.2014 р. пунктом 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ).

Тому якщо у рядках 3 і 5 відображалися лише такі операції, то розподілу ПК і його річного перерахунку в платника бути не повинно. Про (не)врахування таких обсягів під час розрахунку ЧВ товарів/послуг в оподатковуваних операціях — див. нижче.

Крім того, для платників, які користуються пільгою, установленою п. 15 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ (для операцій постачання ряду зернових і технічних культур), у зазначеній нормі передбачено, що вони не роблять розподілу і не перераховують ПК за необоротними активами, які використовуються одночасно у цих пільгованих і в оподатковуваних ПДВ операціях. Однак за іншими товарами і послугами, які використовуються такими пільговиками у двох напрямах, розподіл вхідного ПК і проведення річного перерахунку відбувається на загальних підставах.

Механізм загального річного перерахунку

Як відомо, протягом року загальний вхідний ПДВ — за «двоїстими» товарами (включаючи необоротні активи) і послуги — розподіляється в деклараціях виходячи з торішньої ЧВ (п. 199.2 ПКУ). Виняток становлять платники (у тому числі новостворені), у яких таке використання товарів/послуг за двома напрямами (одночасно в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях) вперше почалося тільки протягом такого звітного року. (Вони до кінця року застосовують ЧВ, обчислену за оборотами місяця (кварталу), в якому вперше почалося таке двоїсте використання,— п. 199.3 ПКУ).

Звертаємо увагу на те, що згадана (торішня) ЧВ застосовується також і для розподілу «двоїстого» вхідного ПДВ, у тому числі й в останній (!) грудневій або за IV квартал року — декларації. Тобто стара ЧВ (2011 року) застосовується для розкидання ПДВ у рядках 15.1 і 15.2 і в тій (останній) декларації (за грудень або IV квартал 2012 року), у якій відображаються результати річного перерахунку такого ПК.

Це цілком логічно і, крім того, було прямо підтверджено текстом Узагальнюючої податкової консультації щодо окремих питань пропорційного віднесення сум податку до податкового кредиту у разі використання придбаних та/або виготовлених товарів/послуг , необоротних активів частково в оподатковуваних операціях, а частково — ні, затвердженої наказом ДПСУ від 16.02.2012 р. № 129* (див. відповідь на запитання 2)).

* Згадану Узагальнюючу податкову консультацію — див. у «Бухгалтері» № 9’2012 на с. 12–13.

Після закінчення року — при складанні декларації за грудень (IV квартал) у таблиці 1 додатка 7 розраховується нова ЧВ уже за підсумками цього року (або більш короткого періоду — якщо особа почала двоїсте використання тільки у 2012 році), яка й використовується для проведення перерахунку ПК в інших таблицях додатка 7 у межах цієї декларації з ПДВ за останній звітний період року (п. 199.5 ПКУ).

Крім того, ця нова ЧВ повинна використовуватися і для цілей розподілу «двоїстого» вхідного ПДВ за деклараціями податкових періодів наступного року.

Важливо: для розрахунку ЧВ враховуються тільки оподатковувані й неоподатковувані операції з постачання! «Непоставкові» операції (імпорт, послуги нерезидентів тощо) до розрахунку не беруться.

І ще: для цілей розрахунку нової ЧВ і проведення перерахунку повинні використовуватися дані декларацій (обсяги оподатковуваних і неоподатковуваних операцій) за весь рік повністю. Причому формально це належить і до тих випадків-винятків (із п. 199.3), коли платник згадане двоїсте використання товарів/послуг уперше почав не з 1 січня, а набагато пізніше (навіть у випадках, коли це вперше відбулося в останньому звітному періоді року).

Водночас зазначимо, що у випадках із п. 199.3 для розрахунку ЧВ логічно було б для перерахунку брати обсяги постачань не за цілий рік, а лише за період, який починається з того звітного періоду, в якому вперше відбулося двоїсте використання, яке й завершується кінцем поточного року. Хоча такий підхід (особливо коли він буде не на руку бюджету) податківці, найімовірніше, не схвалять.

Нагадаємо також, що ЧВ визначається у відсотках (той самий п. 199.2), а її округлення проводиться за загальними правилами — до двох знаків після коми (див. про це в листі ДПАУ від 06.04.2011 р. № 9496/7/16-1517-05).

Отже, для розрахунку нової ЧВ за 2012 рік необхідно просумувати всі оподатковувані ПДВ операції постачання за 2012 рік (рядки 1, 2.1, 2.2, а також 8.1 і 8.2 колонки А всіх декларацій та уточнюючих розрахунків** 2012 року) — підсумкова сума має відобразитись у графі 3 таблиці 2.

** У консультації у «Віснику податкової служби України» № 9–10/2012 на с. 5 йшлося про те, що для цих цілей слід використовувати дані лише тих уточнюючих розрахунків, якими виправлялися показники декларацій за податкові періоди звітного року — за підсумками якого проводиться перерахунок. А УР, подані цього року, які коригують показники попередніх років, враховуватися не повинні.

Потім цей результат необхідно розділити на суму всіх оподатковуваних і неоподатковуваних операцій постачання, проведених за рік (суму значень рядків 6 і 8 колонки А всіх декларацій та УР** 2012 року), яка відображається у графі 2 таблиці 2***, і помножити отриманий результат на 100%. Ця нова ЧВ проставляється у графі 5 таблиці 2.

*** Річний обсяг не оподатковуваних ПДВ операцій (сума рядків 3, 4, 5 і 8.1.1 колонки А всіх декларацій і УР 2012 року) відображається у графі 4 таблиці 2 і, по ідеї, сума граф 3 і 4 повинна виходити на загальну річну суму операцій постачання, що вказується в графі 2 таблиці 2.

Але попередньо суми рядків 3 і 5 (і відповідно — 6 і 8) декларацій 2012 року слід зменшити на неоподатковувані обороти з постачання, які не беруть участі у перерахунку (вищезгадані пільговані операції — з постачання брухту, а також з п/п. 197.1.28 ПКУ та операції, що не є об’єктом оподаткування — згідно з п/п. 196.1.7 ПКУ). Лише після цього слід виводити загальну річну суму неоподатковуваних і взагалі всіх постачань, заповнюючи відповідні графи таблиць (графи 3 таблиці 1 та графи 2 і 4 таблиці 2) додатка 7 до декларації.

Після чого загальна річна сума вхідного ПДВ за «двоїстими» товарами, послугами і необоротними активами перераховується виходячи з нової ЧВ (значення у графі 7 множиться на значення у графі 5 таблиці 2), порівнюється із сумою, фактично включеною до ПК за всіма деклараціями за цей рік, і результат від проведеного перерахунку (різниця між графами 8 і 9) відображається у графі 10 таблиці 2 та переноситься із протилежним (!) знаком**** до ПК-коригувального рядка 16.4 цієї останньої декларації — за грудень або IV квартал.

**** Сума коригування переноситься із протилежним знаком, тому що автори в таблиці 2 напартачили: віднімати слід було навпаки — від 9-ї графи 8-у.

Подробиці

Тепер i>ще нюанси (не всі, але хоча б першорядні).

Змінами, які внесено до ПКУ Законом № 4834-VI, було вирішено важливе питання: як бути із сумою ПК за «дволикими» необоротними активами (ОЗ, НМА тощо), яку було вперше включено до податкового кредиту (і розподілено за торішнім коефіцієнтом) протягом звітних періодів минулого року?

Чи потрібно її перераховувати разом з іншими товарами та послугами?

Адже згідно із другим абзацом п. 199.4 ПКУ перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях має проводитися нібито окремо — за підсумками одного, двох і трьох календарних років, що настають за роком, у якому такі необоротні активи були введені в експлуатацію.

Однак перший абзац п. 199.4 у його новій редакції, присвячений загальному річному перерахунку, передбачає перерахунок за підсумками року також і згаданих вище необоротних активів, оскільки говорить про них окремопаралельно з іншими товарами, а також послугами. І це певною мірою полегшило (порівняно з перерахунком ПК за 2011 рік) роботу бухгалтеру над проведенням перерахунку-2012 і заповненням таблиці 2 додатка 7 до декларації.

Таким чином, якщо податковий кредит за «двоїстим» необоротним активом було заявлено (і розподілено) у 2012 році, то перший перерахунок податкового кредиту за ним має бути згідно з першим абзацом п. 199.4 ПКУ зроблено у загальній купі — за підсумками цього ж — 2012 року. А наступні (окремі!) перерахунки вже відштовхуються від дати, точніше — від року введення в експлуатацію конкретного необоротного активу (див. нижче)).

Окремий перерахунок ПК
за необоротними активами (ОЗ, НМА тощо)
— згідно із другим абзацом п. 199.4 ПКУ

Тепер дуже i>стисло поговоримо про другий (окремий) перерахунок ПК — за необоротними активами, передбачений другим абзацом п. 199.4 ПКУ, для цілей проведення якого й призначено вищезгадану таблицю 3 додатка 7 до декларації з ПДВ.

Ми вже зазначали вище, що «двоїсті» необоротні активи, вхідний ПДВ за якими було відображено у 2012 році, беруть участь у загальному перерахунку (разом з іншими товарами, а також послугами).

Наступні, тобто окремі, перерахунки ПК за згаданими необоротними активами уже будуть проводитися на підставі абзацу другого п. 199.4 ПКУ і, як було сказано, відштовхуватимуться від року введення цього конкретного необоротного активу в експлуатацію. Наприклад, якщо його в цьому ж (2012) році й увели, то перерахунки відповідного ПК згідно із другим абзацом 199.4 мають проводитися відповідно за підсумками 2013, 2014 і 20115 років.*

* А от якщо такий об’єкт введуть в експлуатацію не у 2012, а в 2013 році, тобто перший окремий перерахунок його ПК відбудеться за підсумками 2014 року,— не зрозуміло: враховувати у перерахунку ПК обсяги 2013–2014 років чи тільки 2014?

Тому платників під час проведення перерахунку за підсумками 2012 року для цілей зазначеного окремого «необоротного перерахунку» повинні цікавити об’єкти «двоїстих» необоротних активів, введені в експлуатацію у 2011 році, бо саме за такими об’єктами і повинен окремо (у межах таблиці 3) перераховуватися ПК за підсумками 2012 року.

При цьому зазначимо, що об’єкти, введені в експлуатацію до 01.01.2011 р., тобто до набрання ПКУ чинності, до розрахунку не беруться. Цей висновок підтверджено у згаданій Узагальнюючій податковій консультації від 16.02.2012 р. (відповідь на запитання 5).

Для окремого річного перерахунку необоротних активів за 2012 рік з метою заповнення таблиці 3 повинен братися показник ЧВ, розрахований тільки за цим (2012) роком, тобто його можна взяти з таблиці 1 додатка 7 до декларації за грудень (квартал IV) 2012 року**. (Надалі ж виходячи з норми другого абзацу п. 199.4 ПКУ розрахунок показників обсягів і ЧВ має проводитися наростаючим підсумком — залежно від кількості років експлуатації конкретного необоротного активу. Тобто при перерахунку за підсумками 2013 року за необоротними активами, введеними в експлуатацію у 2011 році, обсяги операцій для розрахунку ЧВ повинні братися сумарно за два роки: 2012–2013.)

** Звісно, без урахування тих пільгованих і неоподатковуваних операцій, на які норми ст. 199 ПКУ не поширюються (див. вище).

Важливо: оскільки таблиця 3 дуже вже застаріла, то до її заповнення слід підійти творчо. Заповнення, зокрема, залежатиме від того, чи робив раніше платник перерахунок ПК за конкретними — введеними в 2011 році в експлуатацію — необоротними активами. Якщо так, то тоді в графі 6 таблиці 3 слід, на нашу думку, зазначати суму, фактично включену до ПК не під час первісного його розподілу, а згідно з попереднім перерахунком (як правило, він був — за підсумками 2011 року, у загальній купі з товарами і послугами).

Різниця між сумою, фактично включеною до ПК (графа 6 таблиці 3), і сумою ПК, розрахованою із застосуванням ЧВ 2012 року (графа 7), відображається у графі 8 таблиці. Після в цій графі сумуються результати коригувань ПК за всіма об’єктаами необоротних активів і підсумкова сума — теж зі зворотним (!) знаком — додається (поряд із сумою загального перерахунку) у рядок 16.4 декларації з ПДВ за грудень (квартал IV) 2012 року.

Ще раз нагадаємо, що платники, які користуються пільгою, передбаченою п. 15 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ (для ряду зернових і технічних культур), не проводять розподілу і не перераховують ПК за необоротними активами, які використовуються одночасно в таких пільгованих і в оподатковуваних ПДВ операціях.

Відображення результатів перерахунку
в обліку з податку на прибуток і бухобліку

Зрозуміло , що на суму коригування ПК з ПДВ, отриману за підсумками перерахунку, в обох обліках повинні збільшуватися або зменшуватися відповідні витратні статті та/або вартість необоротних активів, що підлягає амортизації. Однак тут усе впирається в персоніфікацію суми коригування ПК із ПДВ, щоб зрозуміти, куди цю суму розкидати або звідки її сторнувати. Крім того, під огульний загальний перерахунок в одній купі товарів, послуг і необоротних активів могли потрапити й суми ПК за неотовареними попередніми оплатами...

Тому тут відкривається великий простір для творчості бухгалтера, який повинен креативно «з’ясувати», з якими бухрахунками йому зкореспондувати субрахунок 641.

А також — за якими необоротними активами (і які суми) додавати до їх вартості або віднімати з неї у податковому обліку.

А щодо податкових витрат — усе складається простіше.

У податковому обліку значно спростила бухгалтерові зазначене завдання ДПСУ. Приміром, у консультації з ЄБПЗ, присвяченій відображенню в обліку з податку на прибуток результатів згаданого перерахунку, зокрема, йдеться, що

«якщо платник податку, зареєстрований як платник податку на додану вартість, за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг, а також перерахунок частки використання необоротних активів за підсумками одного, двох і трьох календарних років, що настають за роком, в якому вони введені в експлуатацію, в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, то у звітному періоді, в якому проведено такий перерахунок, на суму зменшеного (збільшеного) податкового кредиту такий платник має відкоригувати витрати на придбання товарів (робіт, послуг), основних засобів та нематеріальних активів (з відповідним коригуванням амортизації*), що враховувались при визначенні податку на прибуток.

Коригування витрат, у тому числі сум нарахованої амортизації*, відображається у рядку 06.04.39 додатка ІВ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, форма якої затверджена наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2011 р. № 1213, зі змінами і доповненнями, при цьому сума, на яку здійснюється коригування, може мати як позитивне значення, так і від’ємне. Якщо за результатами перерахунку податкового кредиту проводиться коригування (збільшення/зменшення) балансової вартості основних засобів та нематеріальних активів, то у подальшому нарахування амортизації на такі необоротні активи здійснюється з урахуванням збільшеної/зменшеної балансової вартості об’єкта основних засобів та нематеріальних активів, починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому було змінено балансову вартість такого об’єкта**».

* З урахуванням останнього речення цього фрагмента не цілком зрозуміло, про яке коригування амортизації йдеться…— А. П ., О. П.

** Тобто починаючи із січня наступного року, оскільки таке збільшення/зменшення балансової вартості має бути проведено груднем звітного року.

Таким чином, у податковому обліку «персоніфікація» важлива лише для необоротних активів-2012, ПК за якими коригувався в загальній купі — у таблиці 2.

(До речі, креативний бухгалтер може за аналогією з наведеною консультацією й у бухобліку «витратне» коригування провести однією сумою...)

Звернемо увагу: відображення у бухгалтерському і податковому обліку результатів перерахунку (що підтверджується й наведеною консультацією) має бути проведено груднем минулого (у цьому випадку — 2012-го) року.

Зрозуміло, згодом бухгалтер повинен успішно обґрунтувати таке відображення під час перевірки. Особливо — якщо при перерахунку ПК буде зменшено й, отже, витрати й амортизовану вартість необоротних активів збільшено.

Олексій Павленко, Андрій Павлов

P. S. Нагадаємо, що граничні строки подання останніх декларацій з ПДВ 2012 року (які повинні містити результати згаданих перерахунків) такі:

за декларацією за грудень 2012 року — не пізніше 21 січня 2013 року (оскільки 20 січня — вихідний день);

за декларацією за IV квартал 2012 року — не пізніше 11 лютого 2013 року (оскільки 9 і 10 лютого — вихідні дні).

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі