Між «НА тобі»
й «ОСЬ тобі»
Про відображення в бухобліку основних засобів,
отриманих як внесок до статутного капіталу,
не введених в експлуатацію
Засновник передав на баланс підприємства основні засоби як внесок до статутного капіталу.
Зазначені основні засоби на дату балансу в експлуатацію ще не введені й перебувають у процесі довгострокового монтажу.
На якому рахунку слід обліковувати вартість таких активів?
Зазвичай у таких випадках бухгалтери звикли застосовувати рахунок 15, який, власне, і призначений у національному Плані рахунків для відображення ще не введених у дію необоротних активів.
Однак у разі одержання таких активів безоплатно або як внесків до статутного капіталу українська система стандартизації не передбачає використання рахунку 15.
У листі Міністерства фінансів від 17.11.2003 р. № 31-04200-04-5/5570* це заборонено прямо:
«Вартість основних засобів та нематеріальних активів, унесених до статутного (пайового) фонду (капіталу) підприємства його засновниками (пайовиками, учасниками), вартість одержаних безоплатно основних засобів і нематеріальних активів і сума переоцінки необоротних активів до складу капітальних інвестицій не включаються і на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» не відображаються».
* Див. «Бухгалтер» № 3’2005, с. 25т–26т.— Ред. «Бухгалтера».
Зазначена особливість, найімовірніше, зумовлена дивною пострадянською традицією відстежувати так звані «використання амортизаційних відрахувань» через рахунок 15.
Так чи інакше, оскільки контроль над ресурсами, переданими засновником, фактично перейшов до підприємства, такі ресурси обов’язково слід визнати активами в балансі одержувача.
На нашу думку, за таких обставин найбільш доречним було б застосування субрахунку 184 «Інші необоротні активи» з відображенням залишку цього рахунку в рядку 070 Балансу.
Консультацію підготовлено І. Чалим
для www.gaap.in.ua
Коментар від О. П., А. П.
Зазначена особливість не «найімовірніше», а точно зумовлена згаданою пострадянською традицією, яка, загалом, випливає також і з чинних українських нормативів — на що в названому мінфінівському листі прямо й указано:
«Законом України « Про інвестиційну діяльність» визначено, що інвестиції у відтворення основних засобів здійснюються у формі капітальних вкладень, до джерел фінансування яких віднесені амортизаційні відрахування інвесторів».
(Про всяк випадок звертаємо увагу на те, що в даному фрагменті йдеться про інвестиції підприємства в «самого себе», тобто, які здійснюються у формі капітальних вкладень. Нехай при цьому не збиває з пантелику той момент, що в розглядуваній ситуації одночасно йдеться й про іншу так звану «сторонню» інвестицію — вклад засновника у статутний капітал підприємства, який здійснюється шляхом передання підприємству ОЗ в обмін на його корпоративні права.)
Однак, на наш погляд, це — далеко не єдине джерело інвестицій підприємства «у відновлення [власних] основних засобів», адже таким джерелом згідно зі згаданим Законом «Про інвестиційну діяльність» (див. його статтю 10) можуть бути будь-які фінансові ресурси підприємства, до яких цілком можуть вписатися й корпоративні права, що передаються в обмін на основні засоби, які вносяться як вклад у статутний капітал. Особливо якщо такі корпоративні права передаються засновнику (проти внесених до статутного капіталу об’єктів ОЗ) у вигляді цінних паперів.
Тому ми б і в цій ситуації для цілей відображення на балансі до моменту введення в експлуатацію ОЗ, отриманих у вигляді вкладу до СК підприємства, все-таки схилялися б до використання рахунку 15 «Капітальні інвестиції».
Зазначимо, що самі мінфінівці в п. 13 своїх Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів (затверджених наказом Мінфіну від 30 вересня 2003 року № 561*, тобто ще до виходу листа від 17.11.2003 р.) щодо обліку операції з одержання підприємством вкладу до статутного капіталу у вигляді основних засобів писали таке:
«Первісною вартістю основних засобів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість з урахуванням витрат, зазначених у пункті 11**. Погоджена засновниками (учасниками) вартість основних засобів відображається за дебетом рахунку обліку заборгованості засновників (учасників) підприємства за внесками до статутного капіталу в кореспонденції з рахунком обліку статутного капіталу. Одержання об’єктів основних засобів відображається за дебетом рахунку обліку основних засобів і погашенням (зменшенням) заборгованості засновників.
Витрати на доставку, установку, монтаж та інші витрати на забезпечення введення в експлуатацію таких основних засобів включаються до їх первісної вартості з відображенням в обліку капітальних інвестицій».
Звісно, далі мінфінівці рекомендують надходження таких ОЗ відображати в бухобліку відразу на 10-му рахунку, тобто проводкою: д-т 10 «Основні засоби», к-т 46 «Неоплачений капітал». А всі інші витрати, пов’язані з такими ОЗ, які несе підприємство, проводити через рахунок 15 «Капітальні інвестиції».
У підсумку виходить якесь нелогічне нагромадження на рахунку 10 ще не введеними в експлуатацію ОЗ, що суперечить — у світлі Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку — самій суті цього рахунку. (До речі, аналогічна ситуація спостерігається й із відображенням в обліку безоплатно отриманих об’єктів ОЗ, які ще не введені в експлуатацію).
Тобто, якщо виходити з Методичних рекомендацій і листа Мінфіну від 17.11.2003 р., до моменту введення цим «вкладним» ОЗ перекантуватися ніде, окрім як на рахунку 10, але на цьому рахунку тоді необхідно вводити спеціальний субрахунок. Або можна скористатися порадою автора консультації і відображати ці ОЗ до введення в експлуатацію на субрахунку 184 «Інші необоротні активи» — цей варіант при механізованому веденні обліку напевно буде зручнішим.
А на практиці більшість бухгалтерів плює на ці заморочки й використовує в такій ситуації (до моменту введення ОЗ-вкладу в експлуатацію) все той самий рахунок 15 і рядок 020 Балансу, що, як бачимо, не зовсім безпідставно.
Загалом, можна вибирати...
* Див. «Бухгалтер» № 7’2004, с. 54т.
** Цей пункт фактично цитує п. 8 П(С)БО 7 «Основні засоби»: там перелічено витрати, що формують первісну вартість об’єкта ОЗ.— А. П., О. П.
