Запитання розумніше за відповідь
Мінсоцполітики не знає (або не хоче знати),
як убезпечити головного бухгалтера від практики порушення кримінальних справ
Лист Міністерства соціальної політики України
від 15.04.2013 р. № 136/13/133-13*
* Наводимо запит, відповіддю на який є цей лист:
«1. Якими актами визначаються обов’язки головного бухгалтера підприємства, бухгалтера підприємства, начальника відділу з організації з податкового та бухгалтерського обліку (у випадку якщо посадова інструкція на підприємстві не розроблялась та не затверджувалась)?
Чи передбачена відповідальність у випадку, якщо посадова інструкція головного бухгалтера підприємства та посадова інструкція бухгалтера підприємства на підприємстві не розроблялась та не затверджувалась?
З урахуванням того що правоохоронні органи активно використовують саме норми посадових інструкції з метою притягнення бухгалтерів до відповідальності (для визначення кола обов’язків, які не було виконано належним чином), виникають також питання:
2. Чи може «внутрішня» посадова інструкція головного бухгалтера підприємства та посадова інструкція бухгалтера підприємства звужувати (тобто зменшувати перелік) обсяг обов’язків, передбачений Законом від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі — Закон про бух-облік) та Довідником кваліфікаційних характеристик професій працівників, затвердженим наказом Мінпраці від 29.12.2004 № 336 (далі — Довідник № 336)?
3. Чи може «внутрішня» посадова інструкція головного бухгалтера підприємства та посадова інструкція бухгалтера підприємства доповнювати (тобто збільшувати перелік) обсяг обов’язків, передбачений Законом про бухоблік та Довідником № 336?
З метою убезпечення бухгалтерів від практики порушення кримінальних справ виникає необхідність перенести певний обсяг «кримінально-ризикових» обов’язків на іншу особу того самого підприємства (яка краще розуміється на питаннях безпеки, кримінального судочинства, способах протистояння тиску правоохоронних органів), наприклад на «начальника відділу з організації з податкового та бухгалтерського обліку».
4. Чи може «внутрішня» посадова інструкція інших працівників підприємства (наприклад, начальника відділу) містити в собі частину того обсягу обов’язків, що передбачений Законом про бухоблік та Довідником № 336 саме для головного бухгалтера підприємства, бухгалтера підприємства?
Необхідність певної диспозитивності у визначенні/розподілі обов’язків бухгалтерів та головних бухгалтерів, інших осіб пов’язана з тим, що з точку зору можливої кримінальної відповідальності бухгалтер є однією з найбільш ризикових професій (зокрема, можливого тиску в рамках КПК, що здійснюється з метою наповнення бюджету або з корупційних мотивів і може бути напівзаконним або таким, законність якого перевірити в умовах сучасної української судової та прокурорської системи об’єктивно неможливо). На цей час в умовах нестабільного, суперечливого, колізійного законодавства України та одного з найвищих у світі рівнів корупції фактично кожний український бухгалтер певною мірою має бути фахівцем в галузі кримінального та кримінально-процесуального законодавства, що відображається на навантаженні працівників цієї професії.
5. Чи можна в зазначених посадових інструкціях бухгалтерів та головних бухгалтерів та в угоді з аудиторською фірмою (або іншим підприємством, що здійснює консалтингову роботу) встановити, що рішення в рамках виконання певного обсягу обов’язків, передбаченого Законом про бухоблік та Довідником № 336 саме для головного бухгалтера підприємства, бухгалтера підприємства приймаються головним бухгалтером підприємства, бухгалтером підприємства шляхом обов’язкового колегіального рішення з такою аудиторською/консалтинговою фірмою?
Тобто в рамках виконання обов’язків такого бухгалтера стосовно найбільш ризикових обов’язків встановлюється прийняття рішення колегіально, разом з такою аудиторською/консалтинговою фірмою (що оформлюється відповідним протоколом у кожному випадку узгодження)?
Сучасні засоби зв’язку дозволяють здійснювати такі узгодження без будь-яких проблем. Наприклад, можливе прийняття рішень стосовно визначення об’єктів оподаткування більше певної суми або встановити такий порядок стосовно рішень, які, на думку головного бухгалтера, можуть бути предметом пильної уваги правоохоронних органів (зокрема, корупційного тиску на підприємство).
Прийняття рішень саме колегіально дозволяє вивести бухгалтера з-під тиску кримінальної відповідальності (суб’єктом кримінальної відповідальності є саме певна фізособа, і прийняття колегіального рішення унеможливлює притягнення певної особи до відповідальності, відсутня суб’єктивна складова злочину, рішення приймалося колегією). Крім того, експертне рішення аудиторів або консалтингової фірми є запорукою фахової аргументації стосовно кожного ризикового рішення головного бухгалтера в межах реалізації його обов’язків».—Ред.
У Департаменті заробітної плати та умов праці Міністерства соціальної політики розглянуто в межах компетенції Ваше звернення, що надійшло з Адміністрації Президента України, і повідомляється.
Відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»* питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належить до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.
* Закон про бухоблік — див. у «Бухгалтері» № 1–2’2013 на с. 2т–7т .
Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.
Згідно з пунктом 7 статті 8 цього Закону України головний бухгалтер або особа, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку підприємства: забезпечує дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності; організує контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій; бере участь в оформленні матеріалів, пов’язаних з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства; забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства.
Водночас посадові обов’язки головних бухгалтерів передбачені пунктом 13 Типового положення про бухгалтерську службу бюджетної установи (далі — Типове положення), затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 26.01.2011 159, та кваліфікаційною характеристикою професії «Головний бухгалтер», що міститься у Випуску 1 «Професії працівників, які є загальними для всіх видів економічної діяльності» (розділ 1 «Професії керівників, професіоналів, фахівців та технічних службовців») Довідника кваліфікаційних характеристик професій працівників (далі — Довідник), затвердженого наказом Міністерства праці та соціальної політики України від 29.12.2004 № 336**.
** Витяг із Довідника № 336 — див. у «Бухгалтері» № 46’2009 на с. 29–31.
Відповідно до Типового положення керівник підприємства затверджує положення про бухгалтерську службу або посадову інструкцію на особу (бухгалтера), на яку покладено виконання обов’язків бухгалтерської служби.
Разом з тим «Загальними положеннями» Довідника кваліфікаційних характеристик професій працівників, які містяться у Випуску 1, передбачено, що посадові (робочі) інструкції складаються для працівників усіх посад, що зазначені в штатному розписі. Виняток можуть становити окремі керівники, правове положення яких визначено в Статуті (положенні) підприємства, установи, організації або відповідного підрозділу, де зазначено основні завдання, обов’язки, права і відповідальність за виконання покладених на них функцій.
Посадові інструкції працівників підприємств, установ, організацій розробляються із дотриманням вимог і норм щодо їх побудови, визначених «Загальними положеннями» зазначеного Довідника, і вводяться з метою чіткого визначення вимог, що ставляться до певної категорії працівника, раціонального розподілу обов’язків між працівниками, наділення працівників необхідними правами, підвищення відповідальності працівників за доручену ділянку роботи.
Отже, конкретний перелік посадових обов’язків визначаються посадовими інструкціями працівників всіх категорій, які розробляють і затверджують на основі типової кваліфікаційної характеристики роботодавці, ураховуючи конкретні завдання та обов’язки, функції, права, відповідальність працівників різних груп та особливості штатного розпису підприємства, установи, організації.
Інструкції повинні відображати повний перелік завдань та обов’язків, повноважень, відповідальності, у разі потреби мати пояснення, а всі терміни — чіткі визначення.
Якщо виникає необхідність, завдання та обов’язки, що включені до типової кваліфікаційної характеристики тієї або іншої посади, можуть бути розподілені між окремими виконавцями або коло завдань та обов’язків окремих працівників може бути розширене з дорученням їм робіт, передбачених для різних груп посад, рівних за складністю, виконання яких не потребує іншої спеціальності, кваліфікації.
Посадові (робочі) інструкції після їх затвердження керівником підприємства, організації, установи або за дорученням його заступниками доводяться до працівника під розпис.
Враховуючи вищезазначене, головний бухгалтер або особа (бухгалтер), на яку покладено ведення бухгалтерського обліку, зобов’язаний діяти в межах повноважень, коло яких визначено статтею 8 зазначеного Закону, Типовим положенням та положенням про бухгалтерську службу відповідного підприємства, установи, організації або посадовою інструкцією з визначенням конкретних завдань та обов’язків, функцій, прав та відповідальності.
Водночас керівник підприємства зобов’язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.
Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
Головний бухгалтер у випадках вчинення неправомірних дій несе відповідальність згідно з чинним законодавством, зокрема Кодексом України про адміністративні порушення та Кримінальним кодексом України.
Для отримання більш конкретної відповіді пропонується звернутися до Міністерства фінансів та Міністерства юстиції України.
Директор Департаменту О. Товстенко
Коментар від А. Погребняк
Мінсоцполітики поставили масу запитань, суть яких зводиться до того, як вивести головного бухгалтера (бухгалтера) з-під тиску кримінальної відповідальності, наприклад, чи можна за допомогою «внутрішньої» посадової інструкції перенести певний обсяг «кримінально-ризикових» обов’язків на іншу особу того самого підприємства або чи можна в посадових інструкціях бухгалтерів та головних бухгалтерів і в угоді з аудиторською/консалтинговою фірмою встановити, що рішення у межах виконання певного обсягу обов’язків, передбаченого Законом про бухоблік і Довідником № 336, приймається головним бухгалтером/бухгалтером підприємства шляхом обов’язкового колегіального рішення з такою аудиторською/консалтинговою фірмою.
На жаль, у коментованому листі від 15.04.2013 р. № 136/13/133--13 не містяться відповіді на поставлені запитання, зате в ньому рясно цитуються норми Закону про бухоблік, Типового положення про бухгалтерську службу бюджетної установи, а також Довідника № 336.
При цьому Мінсоцполітики не заперечує розподіл між окремими виконавцями завдань та обов’язків, включених до типової кваліфікаційної характеристики. Однак це не вирішує проблеми зменшення відповідальності (у тому числі й кримінальної) головного бухгалтера. Справа в тому, що головний бухгалтер визнається посадовою особою підприємства, а тому в ряді випадків він може виступати суб’єктом кримінальної відповідальності.
Інша річ, коли на підприємстві є бухгалтер (не головний!), який працює під керівництвом директора, що взяв на себе тягар ведення податкового та бухгалтерського обліку і завіряє своїм підписом податкову та фінансову звітність, а також первинні документи. У цьому випадку ризику бути притягнутим до адміністративної або кримінальній відповідальності в бухгалтера немає. Усю відповідальність на себе бере директор.
Та хіба це той вихід, який шукають підприємства?
