Власне, перше знайомство з нововведеннями Наказу № 573* у нас уже відбулося у статті «Бухзміни: Мінфін вирішив важливі проблеми» у журналі «Бухгалтер 911», 2015, № 30. Ця публікація викликала запитання від читачів, пов’язані з двома моментами: 1) порядком перегляду облікової політики відповідно до оновлених норм п. 8 розділу І П(С)БО 25; 2) необхідністю переходу на новий формат фінзвіту.
Почнемо з облікової політики.
Як змінити облікову політику
Нагадаємо, що відповідно до п. 8 розділу І П(С)БО 25 суб’єкти, які подають Спрощений фінзвіт у складі ф. № 1-мс, 2-мс (суб’єкти мікропідприємництва та єдинники), тепер мають право:
Відповідно до ч. 3 ст. 55 ГКУ до суб’єктів мікропідприємництва належать юрособи, в яких:
— середньооблікова кількість працівників не перевищує 10 осіб;
— річний дохід не перевищує суму, еквівалентну 2 млн євро, визначену за середньорічним курсом Нацбанку (у 2015 р. — «минулорічні» 31431800 грн.).
— обліковувати необоротні активи тільки за первісною вартістю (без урахування зменшення корисності та переоцінки до справедливої вартості);
— не створювати забезпечення майбутніх витрат і платежів (на оплату майбутніх відпусток працівникам, виконання гарантійних зобов’язань тощо), а визнавати відповідні витрати в періоді їх фактичного понесення;
— поточну дебіторську заборгованість включати до підсумку балансу в її фактичній сумі.
У зв’язку з цим виникли запитання: з якого періоду можна внести відповідні зміни до облікової політики, чи можна такі зміни внести до облікової політики в середині року?
Ми вважаємо, що можна.
За загальним правилом зміни до облікової політики можна вносити на будь-яку дату, визначену підприємством.
Мінфін у п. 3.2 Методрекомендацій № 635** зазначав, що облікова політика може бути змінена, як правило, з початку року. Тобто мається на увазі, що можуть бути й винятки з цього правила.
Важлива деталь: зміни в обліковій політиці відображають двома способами: ретроспективним і перспективним. Пріоритет має ретроспективний спосіб, а перспективний застосовують у виняткових випадках.
Ретроспективне застосування передбачає, що нова облікова політика застосовується до операцій, інших подій та умов так, якби ця політика застосовувалася завжди (п. 5 МСБО 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки»). У цьому випадку проводять такі облікові процедури:
1) коригують сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року. Якщо ж зміни в обліковій політиці впливають не тільки на нерозподілений прибуток, коригують також інші статті фінансової звітності, яких стосуються зміни (лист Мінфіну від 13.01.05 р. № 31-04200-20-10/508);
2) повторно надають порівняльну інформацію у фінансовій звітності. Тобто за всі попередні періоди звітність складають так, як якби в ній уже застосовувалася змінена облікова політика.
Перспективне застосування змін в обліковій політиці передбачає, що нова облікова політика застосовується до операцій, інших подій і умов, що виникли після дати, з якої політика змінена. У цьому випадку нові облікові правила застосовують тільки з моменту, на який припадають зміни в обліковій політиці, і жодні процедури з коригування фінансових показників у фінансовій звітності за попередні періоди не проводять.
Перспективний метод більш зручний порівняно з ретроспективним. Проте його застосовують тільки в окремих випадках, а саме, коли суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно (п. 13 П(С)БО 6). Такі ситуації детально описуються в МСБО 8. Так, відповідно до п. 26 МСБО 8 ретроспективне застосування не використовують, якщо неможливо визначити кумулятивний вплив на суми у звіті про фінансовий стан на початок і кінець періоду. Деякі випадки «незастосування» приведено в п. 5 МСБО 8.
Увага: у будь-якому разі передбачається, що зміну в обліковій політиці застосовують починаючи з початку поточного року, оскільки цей період є звітним, а квартальна фінзвітність є проміжною (ч. 1 ст. 13 Закону про бухоблік).
Тому якщо підприємство прийняло рішення внести зміни до облікової політики, воно повинне їх застосовувати, як мінімум, починаючи з 01.01.2015 р.
Для того, щоб не проводити більш ранній перерахунок показників фінзвіту (до 01.01.2015 р.), можна в розпорядчому документі про внесення змін до облікової політики зазначити, що:
«Підприємство застосовує перспективний метод відображення у фінансовій звітності змін в обліковій політиці (починаючи з 01.01.2015 р.), оскільки відповідно до п. 13 П(С)БО 6 визначити розмір коригування величини нерозподіленого прибутку (інших статей власного капіталу) на початок періоду достовірно неможливо з таких причин:
— ретроспективне застосування вимагає істотних попередніх оцінок і при цьому неможливо визначити кумулятивний вплив змін облікової політики на величину нерозподіленого прибутку;
— ретроспективне застосування може ґрунтуватися тільки на припущеннях про те, якими намірами управлінський персонал керувався в попередні періоди».
А тепер розберемося з тим, кому потрібно змінювати облікову політику і переходити на новий формат фінзвіту.
Єдинники групи 3, які не є «мікро»
Щодо складу осіб, які подають фінзвіт згідно з П(С)БО 25, основні нововведення полягають у тому, що Спрощений фінзвіт (ф. № 1-мс, 2-мс) складають суб’єкти малого підприємництва (СМП) — юридичні особи, які ведуть спрощений бухоблік доходів і витрат відповідно до податкового законодавства. До них належать юридичні особи — платники ЄП, які відповідають критеріям, визначеним п.п. 3 п. 291.4 ПКУ, тобто юрособи — платники ЄП групи 3 ( п. 44.2 ПКУ).
Раніше такі особи, якщо вони не відповідали критеріям мікропідприємництва, подавали Фінансовий звіт СМП (ф. № 1-м, 2-м).
Таким чином, юрособи-єдинники групи 3, які не належать до суб’єктів мікропідприємництва (за критерієм чисельності), на нашу думку, повинні перейти на складання Спрощеного фінзвіту (ф. № 1-мс, 2-мс).
Такий перехід, ймовірно, слід зробити, починаючи з фінзвіту за III квартал 2015 р. Пов’язано це з тим, що змінилися вимоги органу, який затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку (Мінфіну). І оскільки Наказ № 573 набув чинності з 24.07.2015 р., то його норми поширюються вже на фінзвіт, що надається за III квартал 2015 р.
Майте на увазі: єдиноподатники групи 3, що не належать до суб’єктів мікропідприємництва, надають Спрощений фінзвіт (ф. № 1-мс, 2-мс) до органів статистики не пізніше 26.10.2015 р. (включно, оскільки 25.10.2015 р. — вихідний день).
При складанні цього фінзвіту потрібно буде заповнити гр. 4 «На початок звітного року» ф. № 1-мс і гр. 4 «За попередній період» ф. № 2-мс. Тому доведеться перевести дані «у новий формат» для ф. № 1-мс починаючи з 01.01.15 р., для ф. № 2-мс — за період з 01.01.14 р. по 30.09.14 р. і, зрозуміло, вказати їх по-новому за період з 01.01.15 р. по 30.09.15 р.
Увага: для зазначених осіб з 24.07.2015 р. змінилися також вимоги до формування облікової політики. Зокрема, вони тепер можуть використовувати спрощену процедуру формування статей фінзвіту з п. 8 розділу І П(С)БО 25 (див. вище).
Водночас, якщо підприємство не бажає «мучитися» зі зміною облікової політики, воно має повне право не застосовувати спрощений порядок з п. 8 розділу І П(С)БО 25. Адже там зазначається про те, що підприємства можуть (а не зобов’язані!) його використовувати.
«Мікросуб’єкти» — платники податку на прибуток
Усі суб’єкти мікропідприємництва (у тому числі й платники податку на прибуток) і раніше подавали Спрощений фінзвіт (ф. № 1-мс, 2-мс).
Для них з 24.07.2015 р. змінилися вимоги до формування облікової політики: ці особи також потрапили тепер до «пільгової» групи осіб з п. 8 розділу І П(С)БО 25 (див. вище).
Зазначені особи також мають право не застосовувати (якщо не хочуть) спрощений порядок з п. 8 розділу І П(С)БО 25, оскільки вони саме можуть (а не зобов’язані!) його використовувати.
Тут потрібно вирішити, що для підприємства вигідніше: застосовувати спрощений порядок чи ні, адже зараз дані бухобліку безпосередньо впливають на оподатковуваний прибуток.
Хто став «мікро» з III кварталу
Окремі питання виникли в тих осіб, які з III кварталу почали відповідати критеріям суб’єктів мікропідприємництва (за критерієм чисельності). Прибутковий критерій визначається за показниками за попередній (2014) рік, тому він протягом 2015 року не змінюється, а ось критерій чисельності може змінити статус особи і протягом року.
Особливості складання фінзвіту особами з таким зміненим статусом в П(С)БО 25 не визначені. Там тільки описано варіант, за яким особа протягом року перестає відповідати критеріям СМП. Тоді така особа складає фінансовий звіт за звітний період, в якому це відбулося, і подальші періоди поточного (звітного) року за «великими» формами відповідно до НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». А що робити тим СМП, які стали «мікро» протягом звітного року, незрозуміло.
Неліберальний варіант — йти за аналогією з алгоритмом переходу з «великих» форм на «малі»: «відповідаєш критеріям за результатами минулого року, застосовуєш положення П(С)БО 25 у поточному» (п. 3 розділу I П(С)БО 25).
Але нам ближче ліберальний варіант — аналог ситуації з втратою особи «СМП» протягом року. У такому разі з того кварталу, коли особа починає відповідати критеріям «мікро», вона має право не подавати квартальний фінзвіт. А після закінчення року такі особи повинні будуть подати Спрощений фінзвіт (ф. № 1-мс, 2-мс), оскільки саме ця форма підтвердить, що вони є суб’єктами мікропідприємництва.
Суб’єкти мікропідприємництва мають повне право подавати до органів статистики тільки річний фінзвіт (п. 2 Порядку № 419).
У такому випадку ми одразу отримаємо право подавати Спрощений фінзвіт і змінити облікову політику.
Обережний варіант у такому разі — дожити рік по-старому. А з нового року вже перейти на «мікро» правила.
«Не мікро» — з III кварталу на ЄП
Ми вважаємо, що таким особам потрібно перейти на складання Спрощеного фінзвіту (ф. № 1-мс, 2-мс) з III кварталу, оскільки умовно вважається, що ці форми «підлаштовані» під розрахунок ЄП. І хоча реально на основі показників бухобліку розрахувати ЄП ніяк не вийде, прив’язка «ЄП — Спрощений фінзвіт» є. Відповідно, зазначені особи можуть розпочати застосовувати спрощену облікову політику.
