Валютний внесок у статутний капітал від нерезидента: курсові різниці і не лише

Оцінка інвалютного внеску в статутний капітал

Іноземні інвестиції (включаючи внески в статутний капітал підприємств) оцінюють в іноземній конвертованій валюті і в гривнях за домовленістю сторін на основі цін міжнародних ринків або ринку України (ч. 1 ст. 393 ГКУ, ст. 5 Закону № 93*). Тому на практиці в засновницьких документах (статуті, засновницькому договорі) розмір статутного капіталу підприємства і внесків усіх його учасників записують в іноземній валюті й одночасно в гривневому еквіваленті.

* Закон України «Про режим іноземного інвестування» від 19.03.96 р. № 93/96-ВР.

Перерахунок інвестиційних сум в інвалюті в гривні здійснюють за курсом, установленим НБУ. Для цілей такого перерахунку логічніше, на наш погляд, використовувати курс НБУ на дату підписання засновницьких документів.

Формуємо статутний капітал: облікові моменти

ПДВ. Внесення в статутний капітал підприємства грошових коштів не спричинить жодних ПДВ-наслідків . Про необ’єктний статус операцій з випуску (емісії), розміщення в будь-які формі управління і продажу (погашення, викупу) за грошові кошти корпоративних прав, виражених в інших, ніж цінні папери, формах, прямо говорить п.п. 196.1.1 ПКУ.

Бухоблік. Для цілей бухобліку статутного капіталу підприємства призначений субрахунок 401 «Статутний капітал». Сальдо субрахунку 401 повинно відповідати розміру статутного капіталу, зафіксованому в засновницьких документах.

Це ж повторює п. 2.40 Методрекомендацій щодо заповнення фінзвітності, затверджених наказом Мінфіну від 28.03.2013 р. № 433.

Тобто за кредитом субрахунку 401 показують величину визнаного статутного капіталу в розмірі, встановленому засновницькими документами підприємства. Одночасно зобов’язання засновників із внесків у статутний капітал відображають за дебетом рахунку 46 «неоплачений капітал»: Дт 46 — Кт 401.

Розмір статутного капіталу фіксують на субрахунку 401 в гривнях за курсом НБУ на дату підписання засновницьких документів. Адже п. 5 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів» вимагає відображати операції в інвалюті при їх первинному визнанні у валюті звітності (грошовій одиниці України) шляхом перерахунку суми в інвалюті із застосуванням курсу НБУ на дату здійснення операції — дату визнання власного капіталу.

У такому разі сума інвалютного внеску, відображена на субрахунку 401, відповідатиме величині, зафіксованій у статуті підприємства.

Увага! Стаття «Зареєстрований (пайовий) капітал» — немонетарна. Курсові різниці за нею не розраховують. І тому кредитове сальдо субрахунку 401 у зв’язку зі зміною курсу іноземних валют не перераховують. Тож коливання валютного курсу ніяк не позначаються на величині статутного капіталу, відображеній за кредитом субрахунку 401.

Неоплачений капітал: де місце курсовій різниці?

Із зобов’язаннями засновників-нерезидентів з внесків в інвалюті в статутний капітал (сальдо за дебетом рахунку 46) картина абсолютно інша. Така заборгованість є монетарною — вона буде погашена грошовими коштами. А коли так, то за монетарною заборгованістю засновників необхідно визначати курсові різниці (п. 8 П(С)БО 21): 1) на дату повного або часткового погашення заборгованості (у межах її обсягу або за всією статтею — відповідно до облікової політики); 2) на дату балансу.

Важливо! Курсові різниці виникають тільки при порівнянні курсів НБУ на різні дати: дату здійснення госпоперації і дату балансу. Це виходить з п. 4 П(С)БО 21.

Курсові різниці від перерахунку зобов’язань засновників при формуванні статутного капіталу відображають у складі додаткового капіталу (п. 8 П(С)БО 21).

Такі курсові різниці не визнають доходом!

Для обліку додаткового капіталу застосовують однойменний рахунок 42. Причому з урахуванням позиції Мінфіну (лист Мінфіну від 19.11.2013 р. № 31-08410-07-16/33606) «причалом» для курсових різниць, що цікавлять нас, слугує субрахунок 425 «Інший додатковий капітал». Тоді:

— позитивну курсову різницю (курс НБУ зріс) відображають проводкою: Дт 46 — Кт 425;

— від’ємну (курс НБУ знизився) — зворотною кореспонденцією: Дт 425 — Кт 46.

А як вчинити, якщо додаткового капіталу виявилося недостатньо для покриття від’ємних курсових різниць?

На жаль, п. 8 П(С)БО 21 про це умовчує . На нашу думку, за таких обставин доведеться зменшити нерозподілений прибуток (збільшити непокритий збиток), тобто списати курсову різницю в дебет субрахунку 441 або 442: Дт 441, 442 — Кт 46.

Врахуйте! Курсові різниці за розрахунками з учасниками не включають у сукупний дохід. Тобто їх не показують у розділі ІІ Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за формою № 2.

Курсові різниці за отриманою інвалютою

Це однозначно монетарна стаття балансу. Вона породжує курсові різниці, які також визначають: 1) на дату здійснення господарської операції; 2) на дату балансу.

Зверніть увагу: курсові різниці за інвалютою носять операційний характер. Їх відображають відповідно у складі або інших операційних доходів (за кредитом субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці»), або інших операційних витрат (за дебетом субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці»).

Врахуйте! На сьогодні (з 16.06.2017 р. по 13.12.2017 р. включно) суми іноземних інвестицій не підлягають обов’язковому продажу в розмірі 50 % (див. п. 2 постанови Правління НБУ від 30.05.2017 р. № 45). Але в будь-якому разі інвалюту, що надійшла від нерезидента, уповноважений банк спочатку зарахує на розподільчий рахунок, а вже потім перекаже на поточний інвалютний рахунок підприємства-емітента.

Тому отриману від нерезидента інвалюту відображають на балансі підприємства за курсом НБУ на дату її зарахування на розподільчий рахунок (п. 5 П(С)БО 21). Для цього використовують субрахунок 316 «Спеціальні рахунки в іноземній валюті».

Саме на ньому ведуть облік коштів в інвалюті, що підлягають розподілу або додатковому попередньому контролю.

Якщо ви вирішите продати інвалюту, що надійшла, зі свого поточного рахунку, то на день продажу розраховуєте балансову вартість такої інвалюти і вже її порівнюєте з «попередньою» балансовою вартістю.

Також при продажі інвалюти ви відносите до доходів/витрат різницю між її оцінкою за ринковим курсом МВРУ на день продажу й оцінкою за курсом НБУ на цю ж дату. Тобто в обліку при цьому виникнуть відразу дві різниці: (1) класична курсова різниця (при перерахунку балансової вартості інвалюти) і (2) різниця між продажною і балансовою вартістю інвалюти.

У бухобліку різницю між оцінкою проданої інвалюти за ринковим курсом на дату продажу і її балансовою вартістю за курсом НБУ на цю ж дату показують у складі:

— доходів (субрахунок 711 «Дохід від купівлі-продажу іноземної валюти») — якщо валюта продана за курсом МВРУ, який на дату продажу вище, ніж курс, установлений НБУ на цю дату;

— витрат (субрахунок 942 «Витрати на купівлю-продаж іноземної валюти») — якщо вам не пощастило і ви продали валюту за комерційним курсом, який на дату продажу нижче, ніж установлений НБУ на цю ж дату.

Одночасно на дату продажу валюти порівнюють курс НБУ на дату цього ж продажу з курсом НБУ, за яким валюта обліковується на балансі, і відображають курсову різницю або у складі доходів (Кт субрахунку 714), або у складі витрат (Дт субрахунку 945).

Податковоприбутковий облік курсової різниці

При обчисленні об’єкта оподаткування на прибуток усе дуже простого — жодних податкових різниць на суми курсових різниць ПКУ не передбачає. Це стосується як курсових різниць, які виникають унаслідок перерахунку зобов’язань засновників при формуванні статутного капіталу, так і курсових різниць за інвалютою, що надійшла від них у погашення заборгованості.

Знову-таки курсові різниці із зобов’язань засновників жодним чином не пов’язані з фінрезультатом звітного періоду — вони позначаються безпосередньо на величині власного капіталу підприємства. А ось курсові різниці за інвалютою і сумова різниця при її продажі впливатимуть на податковоприбутковий облік через бухобліковий фінрезультат (п.п. 134.1.1 ПКУ). Проте повторимо: будь-яких окремих коригувань для таких операцій ПКУ не встановлює — «курсоворізничних» різниць у ньому немає.

Тож у цьому плані між бухгалтерським і податковим обліком — повна гармонія.

«На закуску» приклад.

Приклад. Новостворене підприємство зареєстроване в травні 2017 року зі статутним капіталом 20 тис. євро, що еквівалентне 574 тис. грн. Одним з його учасників є нерезидент, частка якого в статутному капіталі складає 40 %. У засновницьких документах, підписаних 12.05.2017 р., зафіксовано, що нерезидент здійснює внесок у СК валютою в сумі 8 тис. євро.

Нерезидент-учасник погасив заборгованість за внесками в СК двома платежами: 17.05.2017 р. — 5 тис. євро; 27.07.2017 р. — 3 тис. євро.

Курс НБУ склав (умовно):

— на дату підписання засновницьких документів (на 12.05.2017 р.) — 28,70 грн./€;

— на дату балансу (30.06.2017 р.) — 29,79 грн./€;

— на дату погашення заборгованості з внеску в СК: 17.05.2017 р. — 29,23 грн./€.; 27.07.2017 р. — 29,54 грн./€;

— на дату зарахування коштів на поточний валютний рахунок підприємства-емітента: 18.05.2017 р. — 29,37 грн./€.; 28.07.2017 р. — 29,39 грн./€.

Згідно з обліковою політикою підприємство визначає КР у межах госпоперації, а не за всією монетарною статтею.

Підприємство-емітент відобразить у своєму бухобліку операції з внеску нерезидентом інвалюти в СК так, як показано в таблиці.

Облік інвалютного внеску від нерезидента в СК