Розпочнемо з того, що:
1) дійсно, з 04.04.2019 р.(дата, коли розпочала діяти нова редакція Інструкції № 4921) немає як таких обмежень щодо проведення операцій з рахунків суб’єктів господарювання з використанням корпоративної картки (КПК). Тільки ось у разі розрахунків з нерезидентом — протягом одного операційного дня за одним зовнішньоекономічним договором розрахуватися за допомогою КПК можна на незначну суму2. Незначна сума — це сума, яка не перевищує еквівалент 150 тис. грн. (див. лист НБУ від 21.06.2019 р. № 40-0006/32346). Перерахунок здійснюють за курсом НБУ на дату валютної операції (п.п. 2 п. 2 Положення № 23 і п.п. 7 п. 2 Положення № 54).
1 Затверджена постановою Правління НБУ від 12.11.2003 р. № 492.
2 Детальніше — у статті «Використання карток для розрахунків у ЗЕД: нові «опції» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 29).
Тому якщо ліміт оплати в 150 тис. грн. на день дотримується, то оплата послуг нерезидентів із КПК вписуватиметься в законодавчі межі.
При цьому слід врахувати, що при розрахунках за допомогою КПК гроші вважаються виданими під звіт (щойно за допомогою КПК будуть проведені розрахунки за товари/послуги). Тому довіреною особою подається авансовий звіт за витрачені з картки грошові кошти;
2) у разі отримання послуг від нерезидента (постійного представництва нерезидента, незареєстрованого платником ПДВ), якщо місце постачання таких послуг знаходиться на митній території України, особою, відповідальною за сплату ПДВ з таких послуг, є резидент — одержувач послуг (п. 180.2 ПКУ). Причому сплачувати ПДВ повинен й одержувач послуг — неплатник ПДВ (ст. 208 ПКУ).
При цьому формально сплачувати ПДВ «нерезидента» виходячи з п. 208.1 ПКУ зобов’язані тільки резиденти-юрособи. Але фіскали вже неодноразово заявляли, що сплачувати ПДВ при отриманні послуг від нерезидента повинні й фізособи-підприємці-неплатники ПДВ.
Див. наприклад, ІПК від 25.03.2019 р. № 1242/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.
Отже, сплачувати «нерезидентський» ПДВ неплатник цього податку повинен за умови, що:
(1) послугу надав нерезидент або постійне представництво нерезидента, не зареєстроване як платник ПДВ;
(2) місце постачання отриманих послуг — територія України.
Тому давайте з’ясуємо, чи будуть рекламні послуги Facebook, GOOGLE, послуги UBER, Booking послугами, при отриманні яких неплатникові ПДВ потрібно буде самостійно розрахувати і сплатити ПДВ?
Рекламні послуги Facebook. Слід врахувати, що Facebook — це нерезидент, що не має зареєстрованого представництва в Україні. Тобто отримання рекламних послуг від Facebook — це чистої води імпорт послуг. Залишається тільки визначити, де знаходиться місце постачання таких послуг: на митній території України чи ні.
Місце постачання рекламних послуг визначається за п.п. «б» п. 186.3 ПКУ — за місцем реєстрації замовника. Оскільки замовник є резидентом, то місцем постачання є територія України. А отже, з таких послуг при їх отриманні навіть неплатникові ПДВ доведеться сплатити ПДВ і, відповідно, подати «нерезидентський» Розрахунок з ПДВ (коли та як його подавати, розглянемо трохи нижче).
При цьому не варто також забувати й про податок на репатріацію (податок з доходів нерезидента). Як передбачено п.п. 141.4.6 ПКУ, резиденти, які здійснюють виплати нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати зобов’язані сплатити податок за ставкою 20 % від суми таких виплат за свій рахунок. Тому при сплаті за допомогою КПК винагороди за рекламу нерезиденту одночасно юрособа/підприємець повинна(ен) сплатити й податок з доходів нерезидента за ставкою 20 % від сплаченої за рекламу суми.
Щодо підтвердних документів рекламних послуг Facebook ви можете детальніше прочитати в статті «Оплатили рекламу у Фейсбуці з КПК: як підтвердити витрати?» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 30). Єдине, зазначимо, що стосовно сплати КПК реклами в соцмережах з’явилося ще свіжіше роз’яснення фіскалів — Офісу великих платників ДФС5. Щодо підтвердження витрат, фіскали зазначають, що підтвердженням витрати грошових коштів при придбанні послуг на іноземних інтернет-сайтах буде виписка банку, який випустив платіжну картку, за допомогою якої здійснені розрахунки, та відповідна квитанція від постачальника послуг. Інакше кажучи, фіскали згодні, що замінником акта виконаних послуг може бути квитанція з детальною інформацією про транзакції, здійснені за акаунтом підприємства у Facebook.
5 officevp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/396596.html
Але для перестраховки можна озброїтися й додатковими документами (детальніше про це читайте у вищезгаданій статті).
Реклама в GOOGLE. Незважаючи на те, що це компанія-нерезидент, у неї в Україні є офіційне представництво (Товариство з обмеженою відповідальністю «Гугл»). Причому це представництво — зареєстрований в Україні платник ПДВ. А отже, неплатникові ПДВ при отриманні послуг від ТОВ «Гугл» замислюватися над сплатою ПДВ не потрібно. «Гугл» сплатить його самостійно.
Не буде в цьому випадку й податку на репатріацію, оскільки немає виплат нерезиденту.
Щоправда, якщо послуги будуть отримані від GOOGLE — що не є офіційним представництвом «Гугл» в Україні — то тут діятимуть ті ж правила, що й при оплаті рекламних послуг Facebook (див. вище).
Поїздки на Uber-таксі (замовлення таксі здійснюється через однойменний мобільний додаток без використання диспетчерів). На території України Група Uber здійснює свою діяльність через:
(1) компанію «Uber B.V.» (м. Амстердам, Нідерланди);
(2) ТОВ «Убер Україна» (м. Київ, Україна). Це підприємство-резидент і зареєстроване платником ПДВ. Тому, загалом, при отриманні послуг від цього підприємства жодного імпорту послуг тут немає.
А ось якщо послуги отримано від «Uber B.V.», то це компанія-нерезидент, і отримання послуг від цієї компанії прирівнюється до імпорту послуг. Залишається тільки визначити місце постачання таких послуг. А для цього потрібно з’ясувати «природу» послуг, що надаються Ubеr. І тут не все так просто.
Якщо прочитати умови надання послуг Ubеr (www.uber.com/legal/terms/ua/), то в них чітко зазначено, що компанія UBER не забезпечує здійснення перевезень, надання логістичних послуг, не виконує ролі транспортної компанії або постачальника товарів.
Послуги Ubеr — це технологічна платформа, яка дає змогу користувачам мобільних додатків Uber або вебсайтів Uber, передбачених умовами надаваних послуг, організовувати й планувати перевезення та/або надання логістичних послуг за участю незалежних сторонніх постачальників.
Інакше кажучи, Ubеr являє собою інформаційну платформу, яка за допомогою додатка для смартфону з’єднує водіїв-партнерів з клієнтами. Тобто це ніякі не транспортні послуги і це навіть не агентські послуги. Швидше, вони більше підпадають під послуги у сфері інформатизації. Якщо керуватися саме таким підходом, то місце постачання таких послуг згідно з п.п. «в» п. 186.3 ПКУ виявиться на території України, а отже, одержувачеві таких послуг (у тому числі й неплатникові ПДВ) доведеться сплатити самостійно ПДВ з таких послуг. Причому навіть якщо такими послугами, наприклад, скористався працівник у відрядженні.
А ось податку на репатріацію, вважаємо, тут бути не повинно, оскільки дохід, що виплачується Ubеr, є компенсацією вартості послуг нерезидента.
Хоча, враховуючи, що «правова природа» цих послуг не досить зрозуміла, можуть бути й інші варіанти визначення місця постачання таких послуг (наприклад, розглядати їх як інші послуги, не зазначені в пп. 186.2 і 186.3 ПКУ, тобто визначати місце їх постачання за місцем реєстрації постачальника). Як таких роз’яснень щодо цих послуг від контролюючих органів немає 
.
Послуги Booking (Booking.com — інтернет-бронювання готельних номерів). За допомогою цієї послуги клієнти з будь-якої точки світу можуть забронювати номери, інформацію про які на певних умовах суб’єкти господарювання — готелі розміщують у базі системи.
Компанія Booking.com B.V. (заснована в Амстердамі) — це нерезидент, що не має зареєстрованого представництва в Україні. Тобто отримані послуги від цієї компанії вважаються послугами, отриманими від нерезидента. Інакше кажучи: отримані послуги є імпортом послуг. Знову ж таки для оподаткування важливо визначити, де знаходиться місце постачання таких послуг.
Природа послуги Booking — це інформаційна платформа, яка представлена у вигляді сайта (додатка), на якому розміщуються дані про готель. Тобто за допомогою інтернет-системи нерезидент надає послугу, у результаті якої дані про номери готелів стають доступними для бронювання широкому колу користувачів.
На перший погляд складається враження, що відносини суб’єкта господарювання, який розмістив об’єкт на інтернет-сайті, з Booking-нерезидентом суто агентські. Але якщо уважно прочитати типовий договір (Угоду), умови якого суб’єкт господарювання приймає при реєстрації об’єкта (готелю тощо) на інтернет-сайті Booking.сom, то з його вступної частини чітко випливає, що жодне положення Угоди (!) не може бути представлене як таке, яке передбачає, що Booking.com діє як офіційний продавець або торговельний посередник щодо номерів. Згідно з п. 1.2 Угода з Booking не має на увазі відносин принципала та агента між Сторонами.
Таким чином, послуги, що надаються Booking-нерезидентом у межах цієї Угоди, однозначно не є послугами з бронювання, у тому числі агентськими послугами. Крім того, послуги Booking не слід розцінювати як рекламу об’єкта (готелі).
Booking-нерезидент надає вам послугу з розміщення на платформі інформації про номери, а не послуги бронювання (посередницькі послуги) або реклами.
Тому послуги з розміщення на платформі Booking.com інформації про номери є, по суті, послугами інформатизації, місце постачання яких визначають за п.п. «в» п. 186.3 ПКУ (ср. ). Місцем постачання послуг з розміщення інформації на вебпорталах є місце реєстрації одержувача. У нашому випадку це Україна, тому операція підпадає під об’єкт оподаткування ПДВ. Тобто одержувачеві таких послуг (у тому числі й неплатникові ПДВ) доведеться сплатити самостійно ПДВ з таких послуг.
А тепер детальніше про те, як неплатникові ПДВ при отриманні послуг від нерезидента з місцем постачання на території України самостійно розрахувати і сплатити ПДВ.
Розрахунок зобов’язань неплатника. Податкові зобов’язання неплатник-резидент нараховує виходячи з договірної вартості таких послуг (п. 190.2 ПКУ). При цьому база оподаткування може також включати податки та збори, сплачені нерезидентом у своїй країні у зв’язку з наданням послуг неплатникові-резидентові. За умови, що нерезидент включає їх до договірної вартості.
Податкові зобов’язання при отриманні неплатником ПДВ послуг від нерезидента виникатимуть на ту ж дату, що й для платника ПДВ:
(1) або на дату списання коштів на користь нерезидента в оплату послуг;
(2) або на дату оформлення документа, що підтверджує факт надання послуг. Залежно від того, яка із зазначених подій відбулася раніше (п. 187.8 ПКУ). Саме на зазначену дату договірна вартість (база оподаткування) перераховується в гривні за курсом НБУ. І вже потім на цю перераховану в гривні базу оподаткування зверху нараховується ПДВ.
Яким же чином неплатник ПДВ нараховує та сплачує ПДВ? Для цього неплатникові потрібно подати спеціальний Розрахунок (п. 208.4 ПКУ), форма якого затверджена наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. № 21 (у редакції від 23.02.2017 р. № 276).
Неплатник подає Розрахунок фіскалам без декларації з ПДВ.
Причому зверніть увагу: розрахунок потрібно подавати в електронному вигляді — податкова звітність з ПДВ (у тому числі Розрахунок) подається в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством (див., наприклад, лист ДФСУ від 28.03.2017 р. № 6312/6/99-99-15-02-02-15).
Такий Розрахунок подається за той звітний (податковий) період (календарний місяць), у якому виникла перша подія за операцією.
Подати Розрахунок потрібно у строк, передбачений для місячного ПДВ-періоду, а нараховані в ньому ПДВ-зобов’язання сплатити протягом 10 календарних днів після граничного строку його подання (ЗІР 101.19). Тобто Розрахунок подається в «деклараційні» строки, оскільки він, по суті, замінює собою декларацію.
Отже, скласти та подати Розрахунок потрібно протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця, в якому були операції з постачання послуг нерезидентами. А суми ПДВ, зазначені в такому Розрахунку, підлягають сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем зазначеного 20-денного строку.
Правило перенесення строків (згідно з п. 49.20 ПКУ) для Розрахунку теж діє.
Куди сплачувати ПДВ? Згідно з роз’ясненнями в категорії 101.17 ЗІР сплата податкових зобов’язань неплатником ПДВ, нарахованих при отриманні послуг нерезидента, здійснюється на бюджетний рахунок з кодом бюджетної класифікації 14060100 «Податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)».
Податок сплачується безпосередньо до бюджету з поточного рахунку суб’єкта господарювання.
Що стосується рахунку з кодом бюджетної класифікації 14060400 «Податок на додану вартість із імпортованих на територію України робіт, послуг», то на цей рахунок спрямовуються виключно нарахування ПДВ з вартості послуг, отриманих особами, не зареєстрованими платниками ПДВ, від нерезидентів на митній території України за актами перевірок.
