Юридична сторона питання
Гарантія є одним із видів забезпечення виконання зобов’язання згідно зі ст. 546 ЦКУ (разом із неустойкою, порукою, заставою, притриманням, завдатком і правом довірчої власності).
За гарантією банк, інша фінустанова, страхова організація (гарант) гарантує перед кредитором (бенефіціаром) виконання боржником (принципалом) свого обов’язку.
Банківська гарантія згідно зі ст. 200 ГКУ є специфічним засобом забезпечення виконання господарських зобов’язань. Вона є письмовим підтвердженням (гарантійний лист) банку, іншої кредитної установи, страхової організації про задоволення вимог управненої сторони в розмірі повної грошової суми, зазначеної в такому підтвердженні, якщо третя особа (зобов’язана сторона*):
* Як бачите, ГКУ називає сторони банківської гарантії (управнена сторона — гарант — зобов’язана сторона) дещо по-іншому, ніж ЦКУ (бенефіціар (кредитор) — гарант — принципал (боржник)). З вашого дозволу 
у статті користуватимемося термінологією із ЦКУ.
1) не виконає вказане в ньому певне зобов’язання, або
2) настануть інші умови, передбачені у відповідному підтвердженні.
До речі, в ЦКУ (а саме ст. 560) говориться лише про те, що гарант може відповідати перед кредитором за порушення зобов’язання боржником. Про жодні «інші умови» в цій статті не йдеться. Проте вони можуть бути встановлені банківською гарантією, тому має сенс уважно ознайомитися з її змістом.
Гарантія діє протягом строку, на який вона видана (у цьому випадку — до 31.12.2019 р.), від дня її видачі, якщо в ній самій не встановлено інше.
На думку авторів науково-практичного коментаря до ст. 560 ЦКУ**, гарантією може бути забезпечено будь-яке зобов’язання. При цьому не обов’язково, щоб воно вже існувало на момент видачі гарантії. Як випливає із норм ЦКУ про гарантію, немає перешкод для видачі гарантії для забезпечення зобов’язання, яке виникне в майбутньому. У цьому випадку гарантія набирає чинності з моменту виникнення основного зобов’язання або в більш пізній строк, про що зазначається в гарантії.
** Науково-практичний коментар до Цивільного кодексу України системи «ЛІГА-ЗАКОН».
Гарант має право на оплату послуг, наданих ним боржникові.
Якщо гаранту довелося задовольнити вимогу кредитора, він має право на зворотну вимогу (регрес) до боржника — у межах суми, сплаченої ним за гарантією кредиторові, якщо інше не встановлено договором між гарантом і боржником.
Бухгалтерський облік банківських гарантій
Розпочнемо з того, що згідно з характеристикою до класу рахунків 0 Інструкції № 291*** для узагальнення інформації про наявність і рух умовних прав та зобов’язань підприємства (до яких належать і гарантії) призначені позабалансові рахунки.
Гарантії та забезпечення надані обліковують на однойменному рахунку 05, а гарантії та забезпечення отримані — на позабалансовому рахунку 06 відповідно.
Нас у цьому випадку цікавить облік у принципала (боржника).
Але гарантію отримує бенефіціар (кредитор), у якого вона й обліковуватиметься на рахунку 06.
На рахунку 05 принципалу її теж відображати не потрібно. Оскільки гарантію видає не він, а банк. Але за нашими умовами банк резервує кошти принципала — для можливості списати їх на виконання регресу. Деякий аналог застави. А вартість заставного майна боржник теж відображає на рахунку 05. Тому вважаємо, в нашій ситуації суму коштів принципала, зарезервовану банком, також можна відобразити на рахунку 05.
Резервування грошових коштів під видану банком гарантію доцільно відобразити проводкою: Дт 313 — Кт 311 (а при їх поверненні — зворотною проводкою: Дт 311 — Кт 313).
За домовленістю сторін має бути передбачена оплата послуг гаранта та визначені її розмір та порядок здійснення. Згідно з п. 18 П(С)БО 16 плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків належать до адміністративних витрат. А їх відображають на однойменному рахунку 92.
Можливе використання інших підходів до обліку витрат на оплату послуг банку залежно від конкретної ситуації, аж до включення до первісної вартості запасів.
Приклад. 01.10.2019 р. ТОВ «Мир» перерахувало кошти до банку для надання гарантії в сумі 100 тис. грн. Банк видав гарантію для забезпечення виконання договору із ПП «Надія». Строк дії цієї гарантії до 31.12.2019 р.
Плата за надання гарантії становить 1000 грн. (1 % від суми гарантії) та стягується з боржника — ТОВ «Мир» у момент надання гарантії.
Припустимо, що станом на 31.12.2019 р. товариство виконає свої зобов’язання за договором із ПП «Надія», і банк поверне йому кошти, раніше перераховані йому для надання гарантії.
У бухгалтерському обліку ТОВ «Мир» при цьому повинне зробити такі проводки.
Бухгалтерський облік банківської гарантії в принципала
| № з/п | Зміст господарської операції | Сума, грн. | Бухгалтерський облік | |
| Дебет | Кредит | |||
| 1 | Перерахували кошти для надання гарантії | 100000 | 313 | 311 |
| 2 | Відобразили надану гарантію на позабалансовому рахунку | 100000 | 05 | — |
| 3 | Банк списав плату за надану гарантію | 1000 | 685 | 311 |
| 4 | Банк повернув гроші, раніше перераховані йому для надання гарантії | 100000 | 311 | 313 |
| 5 | Списали надану гарантію з позабалансового рахунку | 100000 | — | 05 |
| 6 | Відобразили витрати на оплату послуг банку (складено акт) | 1000 | 92 | 685 |
