Ідеальний варіант, звичайно, — коли дані інвентаризації відповідають даним бухобліку. У такому разі, по суті, у бухобліку відображати нічого. Але на практиці так буває далеко не завжди. До того ж метою інвентаризації є не лише виявлення фактичної наявності активів, але й, наприклад, перевірка їх на відповідність критеріям визнання активів.
Відразу зазначимо: якщо під час інвентаризації виявлено лишки або нестачі активів, насамперед суб’єктові господарювання потрібно виключити наявність бухпомилок (таких, наприклад, як неоприбуткування активів / зайве їх списання тощо). У протоколі інвентаризаційної комісії фіксуються тільки вже реальні лишки/нестачі, не пов’язані з бухпомилками. Тому питання виправлення бухпомилок у статті зачіпатися не будуть.
Підставою для відображення результатів інвентаризації в обліку є затверджений керівником підприємства протокол інвентаризаційної комісії.
Компенсація збитку винною особою. Декілька моментів скажемо щодо відшкодування матеріально відповідальною особою (МВО) збитку у разі виявлення нестач. У Положенні № 879* (п. 6 розд. IV) зазначено, що розмір збитків від розкрадання, нестач, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається відповідно до законодавства. У п. 2 Порядку № 116** сказано, що визначати розмір збитків необхідно шляхом проведення незалежної оцінки відповідно до національних стандартів оцінки. Але на практиці для таких цілей мало хто залучає професійного оцінювача, а оскільки йдеться про відшкодування нестачі МВО-працівником, то при визначенні розміру збитку керуються ст. 1353 КЗпП.
Детальніше про відшкодування збитку, заподіяного МВО, можна почитати в статті «Варіанти відшкодування шкоди винним» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 47).
| Умови заподіяння | Порядок визначення розміру шкоди |
| Заподіяння шкоди через недбалість або з необережності (без умислу) (ч. 1 ст. 1353 КЗпП) | За фактичними втратами — на підставі даних бухобліку виходячи з балансової вартості (собівартості) матеріальних цінностей за вирахуванням зносу згідно з установленими нормами |
| Розкрадання, нестача, умисне знищення або псування матеріальних цінностей | За цінами, що діють у відповідній місцевості на день відшкодування шкоди |
| Розкрадання або нестача продукції, товарів на підприємствах громадського харчування (на виробництві та у буфетах) і в комісійній торгівлі (ч. 3 ст. 1353 КЗпП) | За цінами, встановленими для продажу (реалізації) продукції та товарів |
Чи потрібно оподатковувати ПДВ суму відшкодування збитку, отриману від винної особи? Не потрібно. По-перше, є всі підстави вважати, що ця операція взагалі не є об’єктом оподаткування ПДВ. По-друге, зараз у п. 188.1 ПКУ прямо зазначено, що відшкодування шкоди не включається до бази ПДВ.
Результати інвентаризації в обліку. Інформацію про те, як відображати результати інвентаризації в обліку, наведемо в таблиці.
| Зміст операції | Бухоблік | Коментар | |
| Дебет | Кредит | ||
| ОСНОВНІ ЗАСОБИ (ОЗ) | |||
| 1. Виявлені непридатні ОЗ | |||
| Під час інвентаризації, крім перевірки наявності об’єктів ОЗ, до завдань інвентаризаційної комісії входить і виявлення об’єктів, які не придатні для подальшого використання (п. 5 розд. I Положення № 879). На ОЗ, які не придатні до експлуатації, складається окремий інвентаризаційний опис із зазначенням часу введення в експлуатацію та причин, що довели до стану непридатності ці об’єкти (п. 1.8 розд. III Положення № 879). При цьому в протоколі інвентаризаційна комісія тільки фіксує факт наявності таких об’єктів і рекомендує розглянути питання про їх списання. Для списання непридатних об’єктів ОЗ створюється спеціальна уповноважена комісія, яка: — повинна провести огляд цих об’єктів (факт огляду доцільно задокументувати актом — Актом обстеження фізичного (технічного) стану об’єкта; — надає рекомендації щодо подальшого використання об’єкта (оформляється протоколом комісії). На підставі затвердженого керівником протоколу уповноваженої комісії складається Акт списання основних засобів (ф. № ОЗ-3), який є підставою для списання об’єкта в обліку | |||
| Списано вартість основного засобу з балансу | 13 | 10 | Об’єкт підлягає списанню з балансу (п. 33 НП(С)БО 7). Підстави: Акт списання основних засобів (ф. № ОЗ-3); протокол уповноваженої комісії |
| 976 | 10 | ||
| ПДВ. Якщо підприємство належним чином оформить Акт списання основних засобів, податкові зобов’язання з ПДВ при списанні об’єкта можна не нараховувати. Тут спрацює норма абз. 2 п. 189.9 ПКУ, згідно з якою при ліквідації ОЗ податкові зобов’язання з ПДВ не нараховуються, «коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням». Таким документом і буде Акт ф. № ОЗ-3. Подробиці див. у статті «Ліквідація ОЗ vs ПДВ» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 41). Податкові зобов’язання за п. 198.5 ПКУ теж не нараховуються, оскільки цей пункт містить пряму норму, що він не застосовується при ліквідації ОЗ. Податок на прибуток. Високодохідники (і малодохідники-добровольці) зобов’язані враховувати ще й ліквідаційні різниці. Тобто при списанні виробничих ОЗ ви повинні: — збільшити фінрезультат на суму бухгалтерської залишкової вартості об’єкта ОЗ (п. 138.1 ПКУ); — зменшити фінрезультат на суму податкової залишкової вартості того ж об’єкта ОЗ (п. 138.2 ПКУ). При списанні невиробничих ОЗ потрібно робити тільки збільшуюче коригування на суму бухгалтерської залишкової вартості (абзац п’ятий п. 138.1 ПКУ), а ось зменшуючого коригування з п. 138.2 ПКУ не буде | |||
| 2. Реальні нестачі ОЗ (не пов’язані з бухобліковими помилками) | |||
| Інвентаризаційна комісія в протоколі повинна зафіксувати, нестача яких об’єктів ОЗ установлена, їх кількість і вартість, у якої МВО вона виявлена, і зазначити причину визнання нестачі | |||
| Списано вартість об’єкта ОЗ з балансу | 13 | 10 | Об’єкт підлягає списанню з балансу (п. 33 НП(С)БО 7). Підстави: протокол інвентаризаційної комісії; Акт на списання ОЗ ф. № ОЗ-3 |
| 976 | 10 | ||
| Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ (якщо об’єкт був придбаний з ПДВ, було право на податковий кредит і не виконуються умови абз. 2 п. 189.9 ПКУ) виходячи зі звичайних цін, але не нижче балансової вартості об’єкта | 976 | 641/ПДВ | Якщо підприємство — платник ПДВ не зверталося за фактом нестачі ОЗ до правоохоронних органів, ПДВ доведеться нараховувати (див. коментар нижче) Підстави: бухдовідка; ПН з типом причини «05» («Складена у зв’язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку») |
| Відображено суму на позабалансовому рахунку, якщо винну особу не встановлено | 072 | — | Суми нестачі відображають на позабалансовому рахунку до встановлення винної особи або закінчення строку позовної давності. Підстава: протокол інвентаризаційної комісії |
| Визнано винну особу при встановленні нестачі | 375 | 746 | Підстави: протокол інвентаризаційної комісії; заява винної особи; рішення суду |
| ПДВ. Якщо за фактом нестачі платник звертався до правоохоронних органів. У такому разі, маючи витяг з Єдиного реєстру досудових розслідувань, який засвідчує факт реєстрації відомостей про кримінальне правопорушення, — платник може не нараховувати ПДВ (право на це дає абз. 2 п. 189.9 ПКУ). Якщо платник не звертався до правоохоронних органів. Тоді нарахування ПЗ з ПДВ за п. 189.9 ПКУ ПДВ (!), якщо об’єкт був придбаний з ПДВ, не уникнути Податок на прибуток. Такі ж наслідки, як і при списанні непридатних ОЗ (див. пункт вище) | |||
| 3. Реальні лишки ОЗ (первинні документи не знайдено) | |||
| Оприбутковано об’єкт основних засобів (за справедливою вартістю, яка визначається уповноваженою комісією підприємства) | 10 | 69 | Пункт 1.5 розд. III Положення № 879 наказує відносити лишки основних засобів до складу доходів майбутніх періодів. Підстави: протокол інвентаризаційної комісії; Акт ф. № ОЗ-1 |
| Доходи майбутніх періодів визнають доходами звітного періоду в сумі, пропорційній нарахованій у звітному місяці амортизації таких необоротних активів: Дт 69 — Кт 746. ПДВ. Наслідків немає. Податок на прибуток. Високодохідникам і малодохідникам, які не відмовився від різниць, слід пам’ятати про «амортизаційні» різниці. Якщо виявлені при інвентаризації об’єкти ОЗ використовують у госпдіяльності, заборон щодо нарахування амортизації їх вартості ПКУ не містить | |||
| 4. Виявлено «нульові» ОЗ (з нульовою залишковою вартістю) | |||
| У разі виявлення придатних для використання об’єктів ОЗ, залишкова вартість яких дорівнює нулю, інвентаризаційна комісія (робоча інвентаризаційна комісія) передає відповідні матеріали керівнику підприємства (п. 1.4 розд. III Положення № 879) | |||
| Має бути створена спеціальна комісія, яка повинна визначити, придатний «нульовий» об’єкт ОЗ для подальшої експлуатації чи ні, і рекомендувати, що надалі з ним робити. Варіанти дій підприємства, якщо об’єкт придатний для подальшої експлуатації: 1. Провести дооцінку ОЗ. 2. Переглянути строк корисного використання. Новий строк СКВ установлюється наказом керівника підприємства. У такому разі вестиметься тільки кількісний облік замортизованого об’єкта. 3. Провести поліпшення нульового об’єкта ОЗ, одночасно збільшивши СКВ | |||
| Нестачі малоцінних необоротних матактивів (МНМА) | |||
| Списано вартість об’єкта | 132 | 11 | Об’єкт списується з балансу. Підстави: протокол інвентаризаційної комісії; Акт на списання ф. № ОЗ-3 |
| 976 | 11 | ||
| Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ (якщо об’єкт придбано з ПДВ і було право на податковий кредит) виходячи з балансової вартості об’єкта | 976 | 643/1 | Див. коментар «ПДВ» нижче. Підстави: бухдовідка; «самозведена» ПН з типом причини «13» («Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності») |
| 643/1 | 641/ПДВ | ||
| Відображено суму на позабалансовому рахунку, якщо винну особу не встановлено | 072 | — | Суми нестачі відображають на позабалансовому рахунку до встановлення винної особи або закінчення строку позовної давності. Підстава: протокол інвентаризаційної комісії |
| Винну особу встановлено | 375 | 716 | Підстави: протокол інвентаризаційної комісії; заява винної особи; рішення суду |
| ПДВ. При списанні МНМА п. 189.9 ПКУ не застосовується, оскільки він стосується тільки ОЗ. Тому тут спрацьовуватиме п.п. «г» 198.5 ПКУ — як негосподарське використання об’єкта. Утім, якщо підприємство амортизує МНМА за методом 100 % у першому місяці використання, податкові зобов’язання нараховувати не доведеться (залишкова вартість дорівнює нулю). Ну і звичайно, якщо МНМА був придбаний без ПДВ, то компенсуючих податкових зобов’язань теж не буде. Детальніше див. статтю «Списання МНМА: що з ПДВ?» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 41). Податок на прибуток. Різниці щодо МНМА розраховувати не потрібно | |||
| ТМЦ | |||
| Реальні нестачі ТМЦ (не пов’язані з бухобліковими помилками) | |||
| Насамперед слід визначити, чи можна застосувати норми природного убутку (НПУ). Зверніть увагу: норми природного убутку можуть застосовуватися тільки в разі виявлення фактичних нестач і після взаємозаліку нестач цінностей і залишків у результаті пересортиці. Податківці не дозволяють користуватися самостійно розробленими нормами Якщо нестача вписується в НПУ, вона списується за розпорядженням керівника підприємства на витрати | |||
| У межах НПУ | |||
| Списано на витрати суми нестачі ТМЦ | 947 | 20, 22, 28 | Нестачі ТМЦ визнаються витратами поточного періоду (п. 20 НП(С)БО 16). Підстави: інвентаризаційний опис; звіряльна відомість; протокол інвентаризаційної комісії |
| ПДВ. Оскільки природний убуток вважається «нормальними» витратами госпдіяльності, на ПДВ-облік «нормативна» нестача не впливає. Податок на прибуток. Коригування не передбачені | |||
| Понад НПУ | |||
| Списано на витрати суми нестачі ТМЦ | 947 | 20, 22, 28 | Понаднормова нестача ТМЦ також списується на витрати поточного періоду. Підстава: протокол інвентаризаційної комісії |
| Нараховано ПДВ-зобов’язання за п. 198.5 ПКУ (якщо ТМЦ було придбано з ПДВ) виходячи з вартості, за якою придбавалися втрачені ТМЦ | 947 | 643/1 | Див. коментар «ПДВ» нижче. Підстави: бухдовідка; ПН з типом причини «13» («Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності») |
| 643/1 | 641/ПДВ | ||
| Відображено суму нестач на позабалансовому рахунку) | 072 | — | Якщо винний у нестачі встановлений, то його заборгованість перед підприємством відображається записом: Дт 375 — Кт 716 (ПДВ з такого доходу не нараховується) |
| ПДВ. Понаднормові нестачі ТМЦ вважають використаними не в госпдіяльності. Тому в періоді виявлення недостачі необхідно нарахувати ПДВ-зобов’язання на підставі п.п. «г» 198.5 ПКУ виходячи із ціни придбання ТМЦ, яких не вистачає (п. 189.1 ПКУ). Важливо! ПДВ нараховують, якщо ТМЦ були придбані з ПДВ і в платника за ними виникло право на податковий кредит. Не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду необхідно скласти і зареєструвати «самозведену» ПН з ознакою зведеності «1» і типом причини «13», а також умовним ІПН покупця «600000000000». Податок на прибуток. Без сюрпризів. Коригування не передбачені | |||
| Реальні лишки (документи на ТМЦ не знайдені) | |||
| Оприбутковано лишки | 20, 22, 28 | 719 | Лишки прибуткують: — за чистою вартістю реалізації (для запасів, що підлягають реалізації); — в оцінці можливого використання (для запасів, які використовуються підприємством) |
| ПДВ. Оприбуткування лишків на ПДВ-облік не впливає. Податок на прибуток. Жодних коригувань робити не потрібно | |||
| Пересортиця | |||
| Взаємний залік лишків і нестач унаслідок пересортиці можна здійснити тільки за умови, що виявлені в результаті інвентаризації лишки і нестачі (п. 5 розд. IV Положення № 879): 1) виникли за ТМЦ однакового найменування; 2) тотожні (рівні) за кількістю; 3) утворилися за один і той же період, що перевіряється; 4) виявлені в однієї і тієї ж матеріально відповідальної особи | |||
| Взаємозалік лишків і нестач | 20, 22, 28 | 20, 22, 28 | Підстави: звіряльна відомість; протокол інвентаризаційної комісії |
| Вартість запасів у лишку перевищує вартість запасів, яких не вистачає | 20, 22, 28 | 719 | Відображаємо дохід від пересортиці (позитивну сумову різницю) |
| Вартість запасів, яких не вистачає, більше вартості запасів у лишку | 947 | 20, 22, 28 | Відображаємо суму втрат від пересортиці (від’ємна сумова різниця) |
| Нараховано ПЗ з ПДВ на суму від’ємної сумової різниці (якщо ТМЦ придбані з ПДВ) | 947 | 643/1 | Див. коментар «ПДВ» нижче. Підстави: бухдовідка; ПН з типом причини «13» («Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності») |
| 643/1 | 641/ПДВ | ||
| ПДВ. При виявленні від’ємної сумової різниці діємо так само, як і при виявленні нестачі. Тобто нараховуємо ПЗ виходячи з величини такої різниці на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. Податок на прибуток. Коригування не передбачені | |||
.
. Це мають бути тільки НПУ, затверджені законодавством.
