Що таке МПЗ?
Розпочнемо з того, що визначення терміна «мінімальне податкове зобов’язання» буде наведено в п.п. 14.1.1142 ПКУ:
«мінімальне податкове зобов’язання — мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до цього Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов’язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі — підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов’язанням».
Уже тут можна зрозуміти, що йдеться про свого роду «податкове навантаження» на тих, хто є власником та/або користувачем сільськогосподарських угідь. При цьому займається, але не обов’язково, реалізацією власної сільськогосподарської продукції.
Інших суб’єктів нововведення не стосується!
Сільськогосподарськими угіддями згідно із Земельним кодексом України вважаються рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги. Визначення власної сільськогосподарської продукції додадуть у ПКУ (новий п.п. 14.1.331 ПКУ):
«сільськогосподарська продукція (сільськогосподарські товари), що підпадає під визначення груп 1 — 24 УКТ ЗЕД, якщо така продукція вирощується, відгодовується, виловлюється, збирається, виготовляється, виробляється, переробляється безпосередньо виробником цієї продукції — власником, орендарем або користувачем на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, або на давальницьких умовах».
Важливо! Уперше МПЗ встановлюється за 2022 рік!
Хто «вільний»?
МПЗ визначатиметься за правилами нової ст. 381 ПКУ.
Важливо! У п. 381.2 ПКУ встановлено, що МПЗ не визначається для:
— земельних ділянок, які використовуються дачними (дачно-будівельними) і садівничими (городницькими) кооперативами (товариствами), а також придбані у власність/користування членами цих кооперативів (товариств) у результаті приватизації (купівлі-продажу, оренди) в межах земель, які належали цим кооперативам/товариствам на праві колективної власності або перебували в їх постійному користуванні;
— земель запасу;
— невитребуваних земельних часток (паїв), розпорядниками яких є органи місцевого самоврядування, окрім таких земельних часток (паїв), переданих органами місцевого самоврядування в оренду;
— земельних ділянок зон відчуження і безумовного (обов’язкового) відселення, що зазнали радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильської катастрофи;
— земельних ділянок, віднесених до сільгоспугідь, які належать фізичним особам на праві власності та/або на праві користування і станом на 01.01.2022 знаходилися в межах населених пунктів.
Якщо у вас у власності/користуванні тільки така земля, МПЗ вас не стосується.
Якщо земельна ділянка передана в оренду/користування
Ще один важливий нюанс. Як буде сказано в п. 381.3 ПКУ,
«у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування мінімальне податкове зобов’язання визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному цим Кодексом».
Звідси висновок: якщо земельна ділянка передана в користування (у тому числі в оренду), то МПЗ визначається саме для користувача. За особою, яка передала право користування ділянкою комусь іншому, МПЗ не визначається.
Наприклад, якщо громадянин — власник земельної ділянки увесь рік здавав свою ділянку в оренду, то МПЗ його не стосуватиметься взагалі. МПЗ стосуватиметься орендаря такої земельної ділянки.
Якщо здавав тільки частину року, то МПЗ за ним визначатиметься тільки за частиною року, що залишилася (коли ділянка не здавалася в оренду).
Єдине, перехід права користування ділянкою має бути зареєстрований за законом.
Наразі згідно із Законом № 1952-IV* потрібна реєстрація, зокрема, права постійного користування та права оренди (суборенди) земельної ділянки, права користування земельною ділянкою для сільськогосподарських потреб (емфітевзис).
Інакше МПЗ не уникнути (абз. 2 п. 381.4 ПКУ).
Як розраховується МПЗ?
Формули знаходимо в нових пп. 381.1.1 і 381.1.2 ПКУ для випадків, коли нормативна грошова оцінка (НГО) земельної ділянки проведена і не проведена відповідно. Наприклад, якщо НГО проведена, то фактично це 5 % від НГО земельної ділянки (з урахуванням індексації**) із розрахунку на рік.
** Коефіцієнт індексації визначається в тому ж порядку, що й для плати за землю.
Якщо земельна ділянка знаходилася у власності/користуванні тільки частину року, то й МПЗ розраховується із розрахунку на відповідну частину.
Але! Згідно з перехідними положеннями множник «К» із формул, наведених у пп. 381.1.1 і 381.1.2 ПКУ, для розрахунку МПЗ за 2022 і 2023 роки братиметься зі значенням 0,04 (а не 0,05). Тобто для 2022 і 2023 років МПЗ фактично становитиме не 5, а 4 %.
Також буде встановлено (п.п. 381.1.3 ПКУ), що при визначенні МПЗ ФОП — платником ЄП групи 4, які провадять діяльність виключно в межах фермерського господарства, зареєстрованого відповідно до Закону України «Про фермерське господарство», коефіцієнт «К» застосовується в половинному розмірі! Тобто у 2022 і 2023 роках — 0,02.
Припустимо, ми розрахували МПЗ для себе. З чим його треба порівнювати? Тут усе залежатиме від того, ким ми є: звичайною фізичною особою, ФОП або юрособою. Розпочнемо із звичайних фізичних осіб.
Звичайні фізичні особи
Особливостям визначення МПЗ для звичайних фізичних осіб (не зареєстрованих ФОП) присвячений новий п. 170.14 ПКУ. МПЗ для них визначатимуть самі податківці за податковою адресою таких осіб.
Так, податківці розраховуватимуть додатну різницю між сумою МПЗ і сумою сплачених фізичною особою протягом звітного року:
— ПДФО і ВЗ з доходів від продажу власної сільгосппродукції (визначення див. вище);
— земельного податку за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь.
Тобто на одну чашу ваг кладуть МПЗ за відповідний рік, а на іншу — сплачені в цьому році: ПДФО і ВЗ з доходів від продажу власної сільськогосподарської продукції; земельний податок за земділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь.
Податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми річного зобов’язання в частині вказаної додатної різниці податківці повинні будуть вручити фізичній особі до 1 липня року, наступного за звітним, у порядку, визначеному ст. 42 ПКУ. Тобто вперше фізичні особи зіткнуться з цими повідомленнями-рішеннями до 1 липня 2023 року (за підсумками 2022 року). Сплатити зобов’язання треба протягом 60 днів із дня вручення повідомлення-рішення.
У разі незгоди з розрахованою податківцями сумою можна буде звернутися до податківців для звіряння даних.
ФОП-загальносистемники
Які тут нюанси? Тут усе розраховують уже самі ФОП (а не податківці).
Так, у новому п. 177.14 ПКУ буде сказано, що:
«Зареєстровані підприємцями фізичні особи — власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, які здійснюють виробництво власної сільськогосподарської продукції, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов’язані подавати у складі річної податкової декларації додаток з розрахунком загального мінімального податкового зобов’язання».
Як ми вже сказали, першим роком, за який визначається МПЗ, є 2022 рік! Відповідно вперше МПЗ треба буде розрахувати в декларації за 2022 рік (яка в загальному випадку подаватиметься вже у 2023 році).
Математика при цьому у ФОП-загальносистемників буде такою. На одній чаші ваг — МПЗ, визначене за правилами, про які ми сказали вище. На іншій — сплачені протягом звітного року*** (п. 177.15 ПКУ):
*** А з урахуванням перехідної норми для 2022 року — ще й сплачені у 2021 році в рахунок зобов’язань 2022 року.
— ПДФО і ВЗ з чистого оподатковуваного доходу від реалізації власної сільгосппродукції. Важливий момент. Починаючи з 2022 року цей чистий дохід треба буде визначати окремо від іншого чистого доходу ФОП (від інших видів діяльності). Так, згідно з оновленим п. 177.10 ПКУ починаючи з 2022 року такі ФОП облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведуть окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності;
Потрібно розуміти: під такий окремий облік треба буде завести окрему Типову форму обліку. Вести її за стандартними правилами. Але тільки за доходами і витратами, пов’язаними з виробництвом і реалізацією власної сільськогосподарської продукції.
— ПДФО і ВЗ з доходів фізичних осіб, що знаходяться з ФОП у трудових або цивільно-правових відносинах (окрім доходів, виплачених за придбані у фізичних осіб товари). Очевидно, їх теж треба буде брати лише в частині, що належить до діяльності з виробництва і реалізації власної сільськогосподарської продукції;
— ПДФО і ВЗ з доходів, виплачених фізичним особам за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок сільгосппризначення (з урахуванням нюансу для емфітевзису з п. 177.16 ПКУ);
— єдиний податок (у разі переходу у звітному році зі спрощенки на загальну систему);
— земельний податок за земельні ділянки, що віднесені до сільгоспугідь і використовуються в підприємницькій діяльності;
— рентна плата за спецвикористання води;
— 20 % витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільгоспугідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юрособи та/або які перебувають у державній або комунальній власності.
Якщо таких платежів виявиться недостатньо, щоб перекрити МПЗ, на суму, якої не вистачає, доведеться збільшити визначену в річній декларації суму ПДФО-зобов’язання.
Єдиноподатники
Логіка аналогічна, що й у загальносистемників. Усе розраховують самі ФОП і юрособи. Уперше — за підсумками 2022 року. В окремому додатку до декларації з єдиного податку за звітний рік:
«2971.1. Платники єдиного податку — власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов’язані подавати додаток з розрахунком загального мінімального податкового зобов’язання у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік».
Що йде в порівняння з МПЗ (яке визначається за описаними вище правилами, у тому числі з нюансом для ФОП — платників ЄП групи 4)?
У порівняння йдуть:
— у ФОП на ЄП групи 2 — платежі з переліку з п. 2971.2 ПКУ;
— у ФОП і юрособ на ЄП групи 3, у яких частка сільгоспвиробництва за звітний рік, розрахована згідно з п.п. 14.1.262 ПКУ, дорівнює або перевищує 75 %, — платежі з переліку з п. 2971.3 ПКУ;
ФОП на ЄП групи 3 при цьому починаючи з 2022 року повинні окремо вести облік доходів і витрат від діяльності з виробництва і реалізації власної сільськогосподарської продукції та доходів і витрат від іншої діяльності.
— у ФОП і юросіб на ЄП групи 3 із вказаною вище часткою менше 75 % — платежі з переліку з п. 2971.4 ПКУ;
— у ФОП і юрособ на ЄП групи 4 — платежі з переліку з п. 2971.5 ПКУ .
Ідеться про платежі поточного (звітного) періоду. Але знову ж таки діє перехідна норма, що для 2022 року враховуються ще й платежі, сплачені у 2021 році в рахунок зобов’язань 2022 року.
Якщо вказаних вище платежів виявиться недостатньо, щоб перекрити МПЗ, на суму, якої не вистачає, доведеться збільшити зобов’язання з єдиного податку.
При цьому платники ЄП груп 2 і 3 на цю суму збільшують зобов’язання звітного періоду, а платник ЄП групи 4 — наступного за звітним періодом.
Платники податку на прибуток
Платників податку на прибуток — власників/користувачів сільськогосподарських угідь також не оминуло МПЗ. Особливості для них будуть прописані в новому п. 141.9 ПКУ.
Розрахунок МПЗ треба буде здійснювати в декларації з податку на прибуток (у спеціальному додатку) за рік. Уперше — за 2022 рік.
Що йде в порівняння з МПЗ (яке визначається за описаними вище правилами)?
У порівняння йде:
— у платників, у яких частка сільськогосподарського виробництва за звітний рік, розрахована згідно з п.п. 14.1.262 ПКУ, дорівнює або перевищує 75 %, — платежі з переліку з п.п. 141.9.2 ПКУ;
— у платників, у яких така частка менше 75 %, — платежі з переліку з п.п. 141.9.3 ПКУ.
Тут також ідеться про платежі поточного (звітного) періоду. Але діє перехідна норма, що для 2022 року враховуються ще й платежі, сплачені у 2021 році в рахунок зобов’язань 2022 року.
Якщо вказаних вище платежів виявиться недостатньо, щоб перекрити МПЗ, на суму, якої не вистачає, доведеться збільшити зобов’язання з податку на прибуток.
На цьому із МПЗ поки все.
