Порядок включення сплачених податків до витрат підприємця
У цій статті розглянемо, які податкові платежі та в якому порядку підприємець може відносити до складу своїх витрат.
Олександр ДРУШЛЯК
, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»
Платниками податків та зборів (обов’язкових платежів) є юридичні та фізичні особи, на яких відповідно до законів України покладено обов’язок щодо їх сплати.
Необхідність сплати тих чи інших видів податків (зборів) залежить від конкретного виду діяльності підприємця, обраної системи оподаткування. При цьому в підприємця, який працює на загальній системі, є право в законодавчо визначеному порядку включати до складу своїх витрат суми сплачених ним до бюджету податків та зборів. Аналогічну можливість має й підприємець на єдиному податку , але для нього це питання принциповим не є (величина витрат і чистого доходу в цьому випадку ні на що не впливає).Основними документами щодо оподаткування діяльності підприємців на загальній системі є:
—
Декрет КМУ «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.92 р. № 13-92 (у чинній частині);—
Інструкція про оподаткування доходів фізичних осіб від заняття підприємницькою діяльністю, затверджена наказом ГДПІ України від 21.04.93 р. № 12 (далі — Інструкція № 12), у додатку 7 якої відзначається, що підприємці формують витрати за переліком статті 5 «Валові витрати» і відповідно до статті 8 «Амортизація» Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (далі — Закон № 283).Загальна особливість включення витрат до валових витрат підприємця полягає в тому, що
(згідно з додатком 7 до Інструкції № 12) до валових витрат за звітний період можна віднести лише платежі, підтверджені документально (а отже, фактично понесені) та пов’язані з отриманим у звітному періоді доходом.Податки та збори відповідно до
Закону про систему оподаткування* поділяються на загальнодержавні (стаття 14 Закону) та місцеві (стаття 15 Закону). До загальнодержавних податків належать ПДВ, акцизний збір, мито і державне мито, плата за землю, орендна плата за державні та комунальні землі, податок на промисел, збір за спецкористування водними ресурсами, збір за забруднення навколишнього середовища, збір на загальнодержавне пенсійне страхування («ювелірний» тощо), плата за торговий патент, податок з власників транспортних засобів тощо. До місцевих належать податок на рекламу, ринковий збір, збір за право використання місцевої символіки тощо.* Закон України «Про систему оподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-XII, зі змінами та доповненнями.
Так-от, повертаючись до
Закону № 283, згідно з яким підприємець формує свої витрати, його підпункт 5.2.5 дозволяє відносити на валові витрати:«Суми внесених (нарахованих) податків, зборів (обов’язкових платежів), установлених Законом України «Про систему оподаткування» (крім тих, що прямо не визначені у переліку податків, зборів (обов’язкових платежів), визначених зазначеним Законом), включаючи акцизний збір та рентні платежі, а також збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію, за винятком податків, зборів (обов’язкових платежів), передбачених підпунктами 5.3.3, 5.3.4, та пені, штрафів, неустойок, передбачених підпунктом 5.3.5 цієї статті».
Тут
:— ідеться як про загальнодержавні, так і про місцеві податки (збори);
— на слово «нарахованих» підприємець уваги не звертає, тому що враховувати (при обчисленні чистого доходу) він може виключно фактично понесені витрати;
— у підпункті 5.3.3 йдеться про податок на прибуток, податок на репатріацію, ПДВ, включений до ціни товарів, робіт, послуг, що придбаваються (актуально тільки для платника ПДВ), про податок з доходів фізичних осіб;
— у підпункті 5.3.4 йдеться про плату за торгові патенти.
З урахуванням цього можна стверджувати, що підприємець може до складу витрат відносити сплачені ним загальнодержавні та місцеві податки з урахуванням таких особливостей: податок з доходів самого підприємця до витрат не включається (по суті, це аналог податку на прибуток), те ж саме — з податком з доходів найманих працівників та інших громадян; плата за торгові патенти до витрат не включається (на відповідні суми підприємець зменшує належний до сплати податок з доходів*; податківці наполягають, що таке зменшення має провадитися за підсумками року**, хоча на практиці так відбувається не завжди); у платника ПДВ до витрат не потрапляє ПДВ, сплачений ним у складі ціни товарів, робіт, послуг,
що придбаваються.* Це набагато краще, ніж включити відповідну плату до витрат.
** Див. лист ДПАУ «Щодо обліку вартості торгових патентів» від 13.12.2006 р. № 23295/7/17-0417.
Зазначені загальнообов’язкові платежі підприємець ураховує (відображає у Книзі ф. № 10) у періоді їх фактичної сплати (оскільки встановити зв’язок між сплаченим податком та отриманим у звітному періоді доходом часто неможливо)
.При цьому існують певні особливості віднесення до валових витрат
ПДВ, перерахованого до бюджету (раніше ми говорили про ПДВ, включений до ціни товарів, робіт, послуг, що придбаваються). Ці особливості актуальні тільки для платників ПДВ.Згідно з додатком 7 до
Інструкції № 12:«До складу витрат фізичної особи — суб’єкта підприємницької діяльності, зареєстрованого як платник податку на додану вартість (далі — ПДВ), також включаються суми ПДВ, внесені до бюджету
. Не включаються до валових витрат і валового доходу суми ПДВ, які входять до ціни придбаних та проданих товарів (робіт, послуг) відповідно».Виходить, платник ПДВ може віднести на витрати ПДВ, перерахований до бюджету (юридична особа аналогічно вчинити не може)
.Що стосується
відрахувань (страхових внесків) до Пенсійного фонду і фондів соціального страхування щодо заробітної плати найманих працівників (нарахування «зверху», то вони до складу витрат включаються (за фактом сплати) на підставі підпункту 5.7.1 Закону № 283.Що стосується пенсійних внесків, сплачуваних підприємцем «за себе», то
Закон України «Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування» від 09.07.2003 р. № 1058-IV (далі — Закон № 1058) прямо визначає підприємців як осіб, котрі підлягають загальнообов’язковому державному пенсійному страхуванню (пункт 3 статті 11 Закону № 1058). Саме тому відрахування до Пенсійного фонду, які підприємець сплачує «за себе», включаються до валових витрат на підставі підпунктів 5.2.1, 5.7.1 Закону № 283.Що стосується єдиного податку, то його сума до витрат платника єдиного податку не потрапляє.
Висновки
До складу валових витрат підприємця включаються загальнодержавні та місцеві податки за переліком статей 14 і 15
Закону про систему оподаткування (за деякими винятками).ПДВ у складі ціни товарів (робіт, послуг) не включається у платників цього податку до витрат. Для неплатників ПДВ цей податок включається до витрат лише для товарів (робіт, послуг), придбаних для господарських цілей.
У платників ПДВ перерахований до бюджету ПДВ включається до витрат на підставі
Інструкції № 12.Відрахування до Пенсійного фонду і фондів соціального страхування включаються до складу валових витрат. Утриманий з доходів та перерахований до бюджету ПДФО — ні.
Сплату податків та зборів має бути підтверджено документально.
