Що можна «маленьким»?
(фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва)
Нерідко лунають побажання суб’єктів малого підприємництва (юридичних осіб) більше приділяти уваги проблемам їх бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності. Згідно з побажаннями наших читачів, публікуємо матеріал, в якому розглядаються ці питання.
Андрій РИНДЯ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Відразу зауважимо, що проблему, про яку йдеться, не можна назвати абсолютно новою. Після внесення у 2001 році змін до П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва» з’явилися запитання, пов’язані із заповненням
ряд. 080 «Збільшення (зменшення) залишків незавершеного виробництва і готової продукції» форми № 2-м. Щоб зрозуміти суть питання, спочатку розглянемо закладений у П(С)БО 25 механізм заповнення зазначеного рядка.Особлива схема — як це задумано
Для відображення фінансових результатів у фінансовій звітності юридичних осіб — суб’єктів малого підприємництва (Звіт про фінансові результати,
форма № 2-м) у частині витрат Мінфіном установлено особливу схему, яка за своєю структурою відрізняється від схеми, установленої для підприємств, що складають Звіт про фінансові результати (форма № 2).Суть цієї схеми полягає в тому, що витрати юридичних осіб — суб’єктів малого підприємництва (далі — СМП) «збираються» за елементами та підсумовуються, а потім з отриманої суми віднімається вартість збільшення залишків незавершеного виробництва та готової продукції. Якщо залишки незавершеного виробництва та готової продукції зменшилися, то вартість такого зменшення додається до суми витрат, відображених за елементами.
Покажемо це на прикладі.
Приклад
. СМП на початок звітного періоду має показник запасів у незавершеному виробництві, що дорівнює 29742,10 грн., і готової продукції, що дорівнює 15764,97 грн. СМП за звітний період відобразив в бухгалтерському обліку операції, пов’язані з витратами на виробництво готової продукції (робіт, послуг). Відображення цих операцій у бухгалтерському обліку СМП для різних варіантів наведено в таблиці:
| № з/п | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Сума грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Звичайний план рахунків з використанням рахунків тільки класу 8 |
|
|
| |
| 1 | Відображено матеріальні витрати | 80 | 20, 22 | 32897,14 |
| 2 | Відображено витрати на оплату праці | 81 | 66 | 58421,96 |
| 3 | Відображено відрахування на соціальні заходи | 82 | 65 | 21528,49 |
| 4 | Відображено амортизацію | 83 | 13 | 9024,47 |
| 5 | Відображено інші операційні витрати | 84 | 63 | 26147,20 |
| 6 | Відображено суму єдиного податку | 84 | 641 | 24073,50 |
| 7 | Загальновиробничі витрати (розподілені): |
|
|
|
| 8 | Оприбутковано готову продукцію | 26 | 23 | 131905,26 |
| 9 | Списано собівартість реалізації готової продукції | 79 | 26 | 140567,22 |
|
| Звичайний план рахунків з використанням рахунків тільки класу 8 (альтернативний варіант) |
|
|
|
| 10 | Відображено матеріальні витрати | 80 | 20, 22 | 32897,14 |
| 11 | Відображено витрати на оплату праці | 81 | 66 | 58421,96 |
| 12 | Відображено відрахування на соціальні заходи | 82 | 65 | 21528,49 |
| 13 | Відображено амортизацію | 83 | 13 | 9024,47 |
| 14 | Відображено інші операційні витрати | 84 | 63 | 26147,20 |
| 15 | Відображено суму єдиного податку | 84 | 641 | 24073,50 |
| 16 | Загальновиробничі витрати (розподілені): |
|
|
|
| 17 | Відображено збільшення залишків незавершеного виробництва | 23 | 79 | 17651,80 |
| 18 | Відображено зменшення залишків готової продукції | 79 | 26 | 8661,96 |
| Звичайний план рахунків з використанням рахунків тільки класу 9 |
|
|
| |
| 19 | Відображено матеріальні витрати | 23 | 20, 22 | 32897,14 |
| 20 | Відображено витрати на оплату праці | 23 | 66 | 58421,96 |
| 21 | Відображено відрахування на соціальні заходи | 23 | 65 | 21528,49 |
| 22 | Відображено амортизацію | 23 | 13 | 9024,47 |
| 23 | Відображено інші операційні витрати | 94 | 63 | 26147,20 |
| 24 | Відображено суму єдиного податку | 94 | 641 | 24073,50 |
| 25 | Загальновиробничі витрати: |
|
|
|
| 26 | Розподілено загальновиробничі витрати | 23 | 91 | 27685,00 |
| 27 | Оприбутковано готову продукцію | 26 | 23 | 131905,26 |
| 28 | Списано собівартість реалізації готової продукції | 901 | 26 | 140567,22 |
Припустимо, що у СМП значення
ряд. 070 «Разом чисті доходи» форми № 2-м за період, що розглядається, дорівнює 240735 грн. та інших витрат, крім наведених у таблиці на с. 44 у СМП немає.На підставі даних таблиці на с. 44 наведемо фрагмент заповненої форми № 2-м за цей звітний період (без показників гр. 4). Підкреслимо, що це
правильний варіант заповнення форми № 2-м у частині ряд. 080 — 120.| Стаття | Код рядка | За звітний період | За аналогіч-ний період поперед-нього року |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| <...> |
|
|
|
| Разом чисті доходи (030 + 040 + 050 + 060) | 070 | 240,7 |
|
| Збільшення (зменшення) залишків незавершеного виробництва та готової продукції | 080 | 9,0 |
|
| Матеріальні витрати | 090 | (37,9) |
|
| Витрати на оплату праці | 100 | (68,4) |
|
| Відрахування на соціальні заходи | 110 | (25,2) |
|
| Амортизація | 120 | (18,0) |
|
| Інші операційні витрати | 130 | (26,2) |
|
| у тому числі: єдиний податок | 131 | (24,1) |
|
| <...> |
|
|
|
| Разом витрати (090 + 100 + 110 + 120 + 130 + 140 + 150 ± 080 + 160 + 170) | 180 | (190,8) |
|
| Чистий прибуток (збиток) (070 - 180) | 190 | 49,9 |
|
Отже, у ряд. 080 форми № 2-м відображено сумарний показник зміни залишків незавершеного виробництва та готової продукції
за звітний період. Він розраховується так:1. Розраховується зміна залишків незавершеного виробництва:
(149557,06 грн. - 131905,26 грн.) = 17651,80 грн.
Отже, залишки в незавершеному виробництві збільшилися.
2. Розраховується зміна залишків готової продукції:
(131965,26 грн. - 140567,22 грн.) = -8661,96 грн.
Отже, залишки готової продукції зменшилися.
3. Розраховується зміна залишків незавершеного виробництва і готової продукції:
17651,80 грн. - 8661,96 грн. = 8989,84 грн.
Тепер прокоментуємо інший варіант заповнення зазначеного фрагмента форми № 2-м за цей період.
Так робити не можна
В основу іншого варіанта заповнення фрагмента форми № 2-м, що нас цікавить, покладено ті самі дані таблиці на с. 44 і ті самі допущення. Отже, наведемо інший варіант, згідно з яким у ряд. 090 — 120 зазначено списані за звітний період витрати (без показників гр. 4):
| Стаття | Код рядка | За звітний період | За аналогіч-ний період поперед-нього року |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| <...> |
|
|
|
| Разом чисті доходи (030 + 040 + 050 + 060) | 070 | 240,7 |
|
| Збільшення (зменшення) залишків незавершеного виробництва і готової продукції | 080 |
|
|
| Матеріальні витрати | 090 | (35,6) |
|
| Витрати на оплату праці | 100 | (64,3) |
|
| Відрахування на соціальні заходи | 110 | (23,7) |
|
| Амортизація | 120 | (16,9) |
|
| Інші операційні витрати | 130 | (26,2) |
|
| у тому числі: єдиний податок | 131 | (24,1) |
|
| <...> |
|
|
|
| Разом витрати (090 + 100 + 110 + 120 + 130 + 140 + 150 ± 080 + 160 + 170) | 180 | (190,8) |
|
| Чистий прибуток (збиток) (070 — 180) | 190 | 49,9 |
|
Такий варіант заповнення форми № 2-м у частині ряд. 080 — 120 є
невірним, і це незважаючи на те, що показники ряд. 180 «Разом витрати» і ряд. 190 «Чистий прибуток (збиток)» є вірними (порівняйте їх з аналогічними показниками з попереднього варіанта). Тому не варто використовувати такий варіант заповнення форми № 2-м, оскільки, наприклад, органи статистики, легко встановивши помилку, не приймуть заповнену так форму.Такий варіант заповнення форми № 2-м не відповідає порядку, установленому П(С)БО 25.
По-перше, згідно з таким порядком, якщо відповідний показник має значення, то ряд. 080 форми № 2-м
має заповнюватися, оскільки П(С)БО 25 не передбачає можливості незаповнення цього рядка.По-друге, згідно з таким порядком при заповненні ряд. 090 — 120 форми № 2-м необхідно керуватися П(С)БО 16 «Витрати».
Зібраний докупи такий порядок означає, що показники витрат за елементами в ряд. 090 — 120 форми № 2-м має бути наведено за звітний період, тобто як
нараховані. А потім, коригування нарахованих за звітний період витрат за елементами за рахунок показника ряд. 080 доводить величину таких витрат до величини витрат, списаних за звітний період. За допомогою такого способу у формі № 2-м реалізовано один з бухгалтерських принципів — принцип нарахування і відповідності доходів та витрат. Отже, принцип відповідності доходів та витрат у формі № 2-м реалізовано по-особливому, не так, як це зроблено у формі № 2, і такий спосіб реалізації принципу відповідності доходів та витрат у формі № 2-м виглядає простіше, незважаючи на незвичність. Спрощення — це той підхід, який первісно було закладено до правил бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності СМП.Розглянемо ще один спрощений підхід до формування фінансових результатів у СМП.
Альтернативний варіант
Альтернативний варіант відображення в бухгалтерському обліку СМП фінансових результатів базується на нормах п. 44 П(С)БО 25.
Суть цього варіанта бухгалтерського обліку фінансових результатів СМП (див. записи 10 — 18 табл. 1) у тому, що всі
нараховані витрати підприємства відразу включаються до фінансових результатів за кредитом рах. 79 «Фінансові результати».Після того як установлено суми
фактичних змін залишків у незавершеному виробництві, на такі суми дебетуються відповідно рах. 23 та рах. 26 у кореспонденції з кредитом рах. 79. Тепер фінансові результати вже містять не витрати, нараховані за звітний період, а витрати, які вибули за такий звітний період за принципом нарахування і відповідності доходів та витрат.Такий альтернативний варіант формування фінансових результатів СМП — ще один приклад спрощеного підходу до бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності СМП.
Отже, СМП при веденні бухгалтерського обліку та складанні фінансової звітності мають знати, що вони можуть собі дозволити і чого вони в принципі не повинні собі дозволяти. Скористайтеся цим при складанні фінансової звітності за перший квартал поточного року та в майбутньому.
