ПДВ за товарами (послугами), придбаними за рахунок бюджетних дотацій, уключається до складу податкового кредиту
Суть спору
Не секрет, що тариф на комунальні послуги, який регулюється державою, не покриває всіх витрат, пов’язаних з виробництвом таких послуг. Щоб підприємства, які надають такі послуги, хоч якось могли функціонувати, держава дотує їх.
Суть цього спору можна звести до такого. Підприємство теплових мереж, одержуючи дотації з бюджету, придбавало, у тому числі за рахунок таких коштів, товари (послуги). Оскільки підприємство було платником ПДВ, то суми цього податку, що входять до складу товарів (послуг), які придбавалися, було віднесено до складу податкового кредиту.
Позиція податкових органів
У цій справі податківці дотримувалися давно виробленої тактики. У
Законі про ПДВ отримання дотацій з бюджету, разом з виплатою зарплати, пенсії тощо, віднесено до операцій, які не є об’єктом оподаткування, що встановлено п.п. 3.2.7 цього Закону. А як відомо, п.п. 7.4.2 Закону про ПДВ установлено правило, згідно з яким якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в неоподатковуваних операціях відповідно до ст. 3 або ст. 5 цього Закону, то суми ПДВ, сплачені у зв’язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту.Податківці неначебто говорять, що отримання дотації зазначено як неоподатковувана операція в
ст. 3 Закону про ПДВ, а отже, ПДВ по придбаних в цій частині товарах (послугах) до складу податкового кредиту не включається.
Позиція суду
І місцевий господарський суд, і Вищий господарський суд України підтримали в цьому спорі платника податків. Така позиція аргументується тим, що отримання дотації
не є операцією з поставки товарів (послуг). А отже, п.п. 7.4.2 Закону про ПДВ у цьому випадку незастосовний.
Думка редакції
Незважаючи на те що ця справа стосується 2005 року, ми все-таки вирішили її опублікувати. Адже подібна позиція податківців — далеко не рідкість. Листи ДПАУ із забороною на включення вхідного ПДВ до складу податкового кредиту з’являлися аж до 2007 року (така заборона випливає, наприклад, з
листа ДПАУ від 15.12.2006 р. № 23644/7/16-1517-20, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 24).З такою позицією ми ніколи не погоджувалися (див., наприклад, коментар до зазначеного листа, а також статтю «Субсидії та пільги на житлово-комунальні послуги: надаємо та обліковуємо» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 99). Дійсно,
отримання дотації жодного відношення до операцій з поставки товарів (послуг) не має; придбані товари (послуги), що використовуються у виробництві теплової енергії, повністю використовуються в оподатковуваних операціях, тобто вся вартість відпущених комунальних послуг обкладається ПДВ. Говорити про невключення вхідного ПДВ до складу податкового кредиту на підставі п.п. 7.4.2 Закону про ПДВ можна було б тільки тоді, якщо б підприємство поставляло товари (послуги), які не обкладаються ПДВ (наприклад, якби поставку комунальних послуг було б зазначено у ст. 3 або 5 цього Закону). Але в нас зовсім інша ситуація.Щоб зрозуміти абсурдність позиції ДПАУ можна порівняти цю ситуацію з виплатою зарплати, яку тим же підпунктом охарактеризовано як операцію, що не є об’єктом обкладення ПДВ: якби податківці мали рацію, то кожне підприємство, що виплачує зарплату, мало б здійснювати розподіл вхідного ПДВ. Але це ж абсурд!
Інша справа: якщо точно дотримуватись
Закону, то в підприємства, яке одержує таку дотацію з бюджету, податковий кредит завжди перевищуватиме податкові зобов’язання. Таке підприємство при дотриманні відповідних умов, зазначених у п. 7.7 Закону про ПДВ, завжди буде відшкодуванцем. Причому все це за рахунок коштів бюджету. Зрозуміло, це несправедливо, але законно.Зауважимо, що останнім часом позиція податківців пом’якшала. Так, у
листі ДПАУ від 27.01.2007 р. № 1453/7/16-1517 зазначалося, що в разі придбання за рахунок коштів субсидій та поточних трансфертів (КЕКВ 1310) товарів (послуг) або основних фондів, суми ПДВ, сплачені при їх придбанні, може бути включено до складу податкового кредиту. Зрозуміло, при дотриманні інших вимог Закону про ПДВ щодо формування податкового кредиту (наприклад, обов’язкова наявність податкової накладної). Аналогічну позицію було викладено в консультації податківців у «Віснику податкової служби України», 2007, № 27. При цьому податківці акцентують увагу: якщо дотація має характер капітального трансферту (КЕКВ 2410), то податковий кредит щодо товарів (послуг), придбаних за рахунок таких коштів, збільшувати не можна.Матеріал підготував
Дмитро Костюк, заступник головного редактора
ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ
ПОСТАНОВА
| 21.02.2005 р. | Справа № 6/156 |
Відмовлено у порушенні провадження з перегляду ухвалою Судової палати у господарських справах Верховного Суду України від 21 квітня 2005 року
Вищий господарський суд України <...>, розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу <...> об’єднаної державної податкової інспекції Запорізької області на рішення господарського суду Запорізької області від 08.07.2004 у справі № 6/156 за позовом <...> орендного підприємства теплових мереж до <...> об’єднаної державної податкової інспекції Запорізької області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, за участю представників сторін: від позивача <...>, від відповідача <...>,
встановив:Рішенням господарського суду Запорізької області від 08.07.2004 <...> позов задоволено, визнано недійсним податкове повідомлення-рішення <...> міжрайонної державної податкової інспекції Запорізької області <...> від 06.09.2002 р., стягнуто з відповідача на користь позивача 85 грн. витрат по сплаті державного мита та 118 грн. витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу.
Не погоджуючись з рішенням господарського суду, <...> ОДПІ звернулася з касаційною скаргою, в якій просить рішення господарського суду Запорізької області від 08.07.2004 р. скасувати, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права.
Колегія суддів, перевіривши наявні матеріали (фактичні обставини) справи на предмет правильності застосування місцевим господарським судом норм матеріального і процесуального права, дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.
Відповідно до вимог статті 111
7 Господарського процесуального кодексу України касаційна інстанція виходить з встановлених у цій справі обставин.Місцевим господарським судом встановлено, що відповідачем було проведено комплексну документальну перевірку дотримання <...> орендним підприємством теплових мереж вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2000 р. по 31.03.2002 р., за результатами якої складено акт <...> від 30.08.2002 р. Перевіркою виявлено порушення позивачем п.п. 7.7.4 та п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки позивачем при визначенні податкового кредиту не були враховані отримані дотації, що призвело до завищення податкового кредиту на суму 1680948 грн.
На підставі <...> акта перевірки відповідач прийняв спірне податкове повідомлення-рішення, яким позивачу визначено податкове зобов’язання з податку на додану вартість 2107002,87 грн., в тому числі 1680948 грн. — основний платіж та 426054,87 грн. — штрафні (фінансові) санкції.
Відповідно до п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (далі — Закон) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податків у звітному періоді у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.
Згідно з вимогами пп. 7.4.2, 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону, у разі коли платник податку здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що звільнені від оподаткування або не є об’єктом оподаткування згідно зі статтями 3 та 5 Закону, суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, відносяться відповідно до складу валових витрат виробництва (обігу) та на збільшення вартості основних фондів і нематеріальних активів і до податкового кредиту не включаються.
У разі коли товари (роботи, послуги), що виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду.
Місцевий господарський суд врахував, що згідно з п. 1.4 ст. 1 Закону продаж послуг (робіт) — це будь-які операції цивільно-правового характеру з надання послуг (результатів робіт), надання права на користування або розпорядження товарами, у тому числі нематеріальними активами, а також з надання будь-яких інших, ніж товари, об’єктів власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання послуг (робіт).
Продаж послуг (результатів робіт), зокрема, включає надання права на користування або розпорядження товарами у межах договорів оренди (лізингу), продаж, ліцензування або інші способи передачі права на патент, авторське право, торговий знак, інші об’єкти права інтелектуальної, у тому числі промислової власності.
Судами встановлено та матеріалами справи підтверджено, що отримані позивачем дотації, призначені для покриття збитків підприємств у зв’язку з державним регулюванням цін і тарифів, є неоплатними і не пов’язані з компенсацією населенню вартості проданих послуг з водопостачання.
Перерахування бюджетних дотацій здійснювалося для покриття понесених витрат позивачем в процесі виконання статутних завдань, якими його наділила Держава, а тому
бюджетні дотації не є продажем товарів (робіт, послуг), Отже, місцевий господарський суд на підставі наданих сторонами доказів дійшов висновку, що нарахування, яке проведено податковим органом на підставі факту надання послуг іншим покупцям (споживачам), не мають жодного відношення до факту придбання позивачем відповідних товарів (робіт, послуг).Чинним законодавством не встановлено яких-небудь винятків з передбаченого пп. 7.4 і 7.7 ст. 7 Закону порядку визначення податкового кредиту і податкових зобов’язань для операцій з продажу товарів (робіт, послуг), реалізація яких населенню здійснюється за регульованими тарифами та супроводжується виплатою продавцю дотацій з бюджету на покриття збитків
.Колегія суддів Вищого господарського суду України також вважає безпідставним посилання скаржника на п.п. 3.2.7 п. 3.2 ст. 3 Закону, оскільки отримані позивачем дотації не є виплатами (дотаціями, субвенціями, іншими грошовими виплатами) позивачем фізичним особам.
За таких обставин суд першої інстанції задовольнивши позовні вимоги, дав правильну правову оцінку всім обставинам, які мають суттєве значення для прийняття рішення, а тому відсутні підстави для задоволення касаційної скарги.
Ураховуючи викладене, керуючись ст. 108, 111
5, 1117, п. 1 ч. 1 ст. 1119, ст. 11111 Господарського процесуального кодексу України, Вищий господарський суд України постановив:Рішення господарського суду Запорізької області від 08.07.2004 р. у справі № 6/156 залишити без змін, а касаційну скаргу <...> об’єднаної державної податкової інспекції Запорізької області — без задоволення.
