Валові витрати стосовно благодійності: обчислюйте правильно. Чи правомірне застосування штрафних санкцій за наявності переплати? Отримання послуг віднерезидента: коли буде недоплата ПДВ?

Вищий адміністративний суд України

Ухвала

від14 червня 2006 року

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: головуючого <...>, суддів: <...>, з участю секретаря: <...>, представників позивача: гр. Б., гр. З., представників відповідача: гр. У., гр. П., гр. М., розглянувши на відкритому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничої фірми «Д» (далі — ТОВ НВФ «Д») до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків ум. Дніпропетровську (далі — СДПІ по роботі з великими платниками податків ум. Дніпропетровську) про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито за касаційною скаргою СДПІ по роботі з великими платниками податків ум. Дніпропетровську на рішення господарського суду Дніпропетровської області від2 листопада 2004 року та постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від15 березня 2005 року,

У червні 2004 року ТОВ НВФ «Д» звернулося до суду з позовом до СДПІ по роботі з великими платниками податків ум. Дніпропетровську про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень:

— №<...> від24 квітня 2004 року, яким визначено суму податкового зобов’язання ТОВ НВФ«Д» по податку на прибуток у розмірі 540933грн., утому числі 310440грн.— основний платіж і 230493грн.— штрафні санкції;

— №<...> від24 квітня 2004 року, яким визначено позивачу податкове зобов’язання з ПДВ у сумі 185126,24грн., з яких 123417,49грн.— основний платіж, а61708,75грн.— штраф;

— №<...> від24 квітня 2004 року, яким за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності на позивача накладено штраф у розмірі 340грн.;

— №<...> від25 квітня 2004 року, яким позивачу визначено податкове зобов’язання з податку на рекламу на суму 430,32грн., утому числі 260,32грн.— основний платіж і 170грн.— штраф.

Позивач вважав, що зазначені податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем з порушенням податкового законодавства.

Рішенням господарського

Постановлено визнати недійсними податкові повідомлення-рішення від20 квітня 2004 року №<...> повністю, №<...> у частині визначення податкового зобов’язання позивача з ПДВ у сумі 22704,71грн., з яких 15136,21грн.— основний платіж і 7568,50грн.— штраф.

У решті позовних вимог відмовлено.

Постановою

У касаційній скарзі СДПІ

Касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення з таких підстав

СДПІ по роботі з великими платниками податків ум. Дніпропетровську податковим повідомленням-рішенням №<...> від24 квітня 2004 року визначено суму податкового зобов’язання ТОВ НВФ «Д» по податку на прибуток у розмірі 540933грн., утому числі 310440грн. основного платежу та230493грн. штрафних санкцій у зв’язку з тим, що у ТОВ НВФ «Д» відповідно до договору від29 грудня 1998 року №4/24 на зберіганні знаходились труби Товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційної фірми «Е» (далі — ТОВ ВКФ «Е»). У результаті реалізації частини труб у третьому кварталі 2003 року позивачем було включено до валового доходу вказаного періоду 37384,62грн.

Згідно з підпунктом 4.1.6 пункту 4.1 статті4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий доход включає доходи з інших джерел, утому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді. Відповідно до пункту 1.23 статті1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» безоплатно надані товари (роботи, послуги)— це товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею у виробничому або господарському обороті.

Таким чином, товари можуть вважатися безоплатно наданими за умови їх передачі особі на відповідальне зберігання та використання такого товару у виробничому або господарському обороті.

Отже, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про те, що позивач відповідно до вимог пункту 1.23 статті1 та підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» включив до валового доходу 37384,62грн. тільки після реалізації таких труб.

З тих же підстав є необґрунтованим і висновок відповідача про заниження позивачем валового доходу четвертого кварталу 2002 року на29940,48грн., які складали кредиторську заборгованість позивача перед ТОВ ВКФ «Е».

Згідно з пунктом 1.25 статті1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» безнадійна заборгованість — заборгованість, яка відповідає будь-якій з наведених нижче ознак:

— заборгованість по зобов’язаннях, за якою минув строк позовної давності;

— заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна фізичної чи юридичної особи, оголошеної банкрутом у встановленому законодавством порядку, або юридичної особи, що ліквідується;

— заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних відпродажу на відкритих аукціонах (публічних торгах) майна позичальника, переданого у заставу як забезпечення зазначеної заборгованості, за умови, що інші юридичні дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника не призвели до повного покриття заборгованості;

— заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв’язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажору), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

— прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також визнаних у судовому порядку безвісно відсутніми, померлими або недієздатними, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.

Сума безпідставно нарахованого податку на прибуток склала 8970грн. основного платежу та8970грн.— штрафу.

Відсутність порушень податкового законодавства в діяльності позивача під час здійснення операції з кредиторською заборгованістю перед ТОВ ВКФ «Е» вказує на безпідставність нарахування відповідачем податку на додану вартість у сумі 4990,08грн. та застосування штрафу в розмірі 2495грн.

Також правильними є висновки судів першої та апеляційної інстанцій про неправомірність дій відповідача щодо завищення валових витрат позивачем на81,4 тис. грн. при віднесенні таких витрат коштів, добровільно перерахованих до неприбуткових організацій.

Так, відповідно до підпункту 5.2.2 пункту 5.2 статті5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми коштів або вартість товарів (робіт, послуг), добровільно перерахованих (переданих) протягом звітного року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій, визначених у пункті 7.11 пункту 7 цього Закону, у розмірі, що становить не менше двох тане більше п’яти відсотків оподаткованого прибутку попереднього звітного року, за винятком відрахувань, визначених пунктом 5.8 цієї статті, та внесків, передбачених підпунктом 5.2.17 цього пункту.

Згідно з підпунктом 5.2.13 пункту 5.2 статті5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми коштів або вартість майна, добровільно перерахованих для цільового використання з метою охорони культурної спадщини установам науки, освіти, культури, заповідникам, музеям-заповідникам, а також неприбутковим установам та організаціям у випадках, визначених у пункті 7.11 статті7 цього Закону, у розмірі, що становить не менше двох тане більше п’яти відсотків оподаткованого прибутку попереднього звітного періоду.

Судами встановлено, що

Сума безпідставно нарахованого податку на прибуток склала 42360грн. основного платежу та21978грн.— штрафу.

Правильними є висновки судів, що підставою для визнання недійсним у цілому податкового повідомлення-рішення від20 квітня 2004 року №<...> є те, що при проведенні перевірки відповідачем не врахована наявність переплати позивача по податку на прибуток усумі 577,7тис.грн., оскільки факт внесення авансових платежів з податку на прибуток до бюджету підтверджується наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень.

Отже,

Відповідають обставинам та нормам матеріального права висновки судів про безпідставність нарахування відповідачем податку на додану вартість та застосування штрафів по операціях позивача з консалтинговою фірмою «R» (США).

Судами встановлено, що позивачем були отримані консультаційні послуги від вказаної фірми за контрактами від4 листопада 2002року на суму 4750 дол. США або 25319,40грн. тавід12 листопада 2002 року на суму 11155 дол. США або 59504,12грн.

У порушення підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті7 Закону України «Про податок на додану вартість» позивач не задекларував податок на додану вартість у листопаді 2002 року — 5063,88грн. та в січні 2003 року — 5082,25грн. від оплати за консультаційні послуги.

Однак

Оскільки судами встановлено, що позивач перерахував нерезиденту в листопаді 2002 року 5063,88грн., у січні 2003 року — 5082,25грн. та має право на податковий кредит, то висновки судів про те, що в товариства було відсутнє заниження податкового зобов’язання з ПДВ є правильними.

Сума безпідставно нарахованого ПДВ склала 10146,13грн. основного платежу та 5073,50грн.— штрафу.

З огляду на викладене, колегія суддів доходить висновку, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій у вище наведеній частині є законними.

Одночасно колегія суддів доходить висновку щодо правильності рішення апеляційного суду врешті предмета спору.

Помилковим є донарахування відповідачем податку на додану вартість у сумі 108281грн. відносно купівлі природного газу у Державного підприємства «Г» та Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Т».

25жовтня 2002 року між позивачем та ДП «Г» було укладено договір №05-11-02 купівлі-продажу природного газу. На виконання умов договору позивачем у листопаді 2002 року, перераховано 649687,66грн. (ПДВ— 108281,28грн.) У свою чергу, ДП «Г» було видано податкову накладну №139 від14 листопада 2002 року між вказаними сторонами укладено додаткову угоду до договору від25жовтня 2002 року, згідно з якою продавець зобов’язався повернути переплату у зв’язку з неможливістю виконання умов договору.

Також 20 листопада 2002 року між позивачем та ТОВ «Компанія «Т» було укладено договір купівлі-продажу природного газу 3950тис.куб. метрів, хоча фактично позивачем було отримано 3836,211 тис. куб. метрів газу на суму 1175821,73грн. (ПДВ— 195970,30грн.) зі здійсненням часткової оплати в розмірі 525988,26грн.

Суми податку на додану вартість у розмірі 108281,28грн. за договором від25жовтня 2002 року №05-11-02 та195970,30грн. за договором від20 листопада 2002 року №05-11-02 було віднесено до податкового кредиту листопада, грудня 2002 року по першій події.

За умови часткового виконання зазначених договорів у позивача обліковувалась дебіторська заборгованість ДП «Г» у розмірі 649687,66грн. і кредиторська перед ТОВ «Компанія «Т» у розмірі 649833,49грн.

15 грудня 2002 року ТОВ «Компанія «Т» і ДП«Г» уклали договір про відступлення права вимоги щодо зобов’язання між кредитором та позивачем на суму 649687,66грн.

У січні 2003 року позивач шляхом заліку закриває дебіторську заборгованість ДП «Г» у розмірі переплати 649687,66грн. та кредиторську заборгованість ТОВ «Компанія «Т» за отриманий природний газ — у розмірі 649687,66грн.

Тобто правильним є висновок апеляційного суду з приводу нарахування відповідачем ПДВ за операції по зазначених вище договорах.

Відповідно до частини 7 статті8 Закону України «Про рекламу» розміщення інформації про виробника товару та/або товар у місцях, де цей товар реалізується чи надається споживачеві, не вважається рекламою.

Оскільки в позивача були відсутні дії, які підпадають під рекламу товару, то апеляційний суд правомірно визнав недійсним податкове повідомлення-рішення щодо визначення позивачеві штрафних санкцій у розмірі 430,32грн.

Також обґрунтованим є висновок апеляційного суду щодо незаконного притягнення позивача до штрафу в розмірі 340грн. за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Доводи, викладені відповідачем у касаційній скарзі, не спростовують висновків судів.

За таких обставин колегія суддів доходить висновку, що рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову та постанова апеляційного суду ухвалені з дотриманням норм матеріального і процесуального права, підстав для їх зміни чи скасування не має.

Керуючись ст.223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

Касаційну скаргу СДПІ

Рішення господарського

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскарженою за виняткових обставин до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.

Валові витрати стосовно благодійності: обчислюйте правильно

Предметом судового розгляду між податковим органом та платником податків у цьому випадку стало відразу декілька ситуацій.

Проблема з розрахунком граничного розміру валових витрат при благодійності не нова. Як правило, податківці дотримуються думки, що відображення у складі валових витрат сум, добровільно перерахованих неприбутковим організаціям у розмірі, що дорівнює 5% оподатковуваного прибутку попереднього звітного періоду, вважається порушенням — завищенням валових витрат. При цьому підґрунтям такої позиції є формула, наведена в рядку 1 додаткаР3 до декларації зподатку на прибуток підприємства (затверджена наказом №143). З цієї формули випливає, що максимальна сума, яка може потрапити до валових витрат, фактично становить 3% оподатковуваного прибутку попереднього звітного року. У цьому випадку перевіряючі дотримувалися саме такої логіки.

Однак суд не погодився з висновками податківців, справедливо зауваживши, що розмір добровільних пожертвувань, включених до валових витрат, підприємство в цьому випадку розрахувало абсолютно правильно, як це передбачено законодавством. Адже на момент складання декларації з податку на прибуток п.п.5.2.13 Закону про податок на прибуток чітко вказував, що розмір добровільних пожертвувань має бути не менше 2% і не більше 5% оподатковуваного прибутку попереднього звітного періоду. А ця норма не може тлумачитися інакше, ніж та, що передбачає такий порядок розрахунку валововитратних добровільних пожертвувань:

1) визначаються сумові значення меж, установлених уп.п.5.2.13 Закону про податок на прибуток, відповідно як 2 і 5% оподатковуваного прибутку минулого року, наприклад, якщо показник рядка36 декларації з податку на прибуток підприємства за 2002 рік склав 4088,7 тис.грн. (яку ситуації, що розглядається), то вийде відповідно 81,8 тис.грн. і 204,4 тис.грн.;

2) якщо у2003 році перераховано благодійних сум, наприклад, (згідно з наведеними вище умовами):

а) 40,9 тис.грн. (1%)— до валових витрат не включається нічого;

б) 81,8 тис.грн. (2%)— до валових витрат включається 81,8 тис.грн.;

в) 122,7 тис.грн. (3%)— до валових витрат включається 122,7 тис.грн.;

г) 163,5 тис.грн. (4%)— до валових витрат включається 163,5 тис.грн.;

д) 204,4 тис.грн. (5%)— до валових витрат включається 204,4 тис.грн.;

е) 245,3 тис.грн. (6%)— до валових витрат включається 204,4 тис.грн.

На те, що формула додаткаР3 абсолютно не відповідала нормам п.п.5.2.13 Закону про податок на прибуток, ми звертали вашу увагу на сторінках нашого видання (див., зокрема, статтю «Від двох до п’яти, або Благодійність коштує дорого» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2003, №31).

Особливо неприємно, що позиція ДПАУ, виражена вдодаткуР3, перекочувала і вдодатокР2, що прийшов йому на зміну (точніше — до рядка 5). Нагадаємо, до речі: сьогодні (згідно з останньою версією п.п.5.2.13 Закону про податок на прибуток) розмір добровільних пожертвувань з метою охорони культурної спадщини має бути більше 2%, але не більше 10% оподатковуваного прибутку попереднього звітного періоду. І тепер відповідно до алгоритму, наведеного в рядку 5 додаткаР2, сума валових витрат, що відображаються в рядку Г, обчислюється за формулою:

(А х 0,1) - (А х 0,02) = (А х 0,08).

Безумовно, такий порядок розрахунку неправомірно урізує розмір валововитратних пожертвувань (із цього приводу див., наприклад, статтю «Більше двох, але не більше п’яти — це скільки?» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2004, №65), однак саме на ньому наполягає ДПАУ.

Радує, що в цій ситуації ВАСУ виступив на підтримку здорового глузду та вказав, як правильно розраховувати таку межу.

Чи правомірне застосування штрафних санкцій за наявності переплати?

Податковий орган при виявленні під час перевірки арифметичних помилок у розрахунку податку на прибуток застосував до платника податків штрафні санкції, кваліфікуючи результат такої помилки як недоплату. Переплату, що при цьому значиться по особовому рахунку платника податків, не було взято до уваги.

З точки зору судового органу, за наявності переплати з податку не можна стверджувати про одночасну наявність недоплати. У зв’язку з цим підстави для застосування штрафних санкцій до підприємства відсутні, навіть за умови арифметичної помилки.

З такою точкою зору суду погодитися важко. Річ утому, що згідно зп.п.17.1.3 Закону №2181 під

А у зв’язку із заниженням податкових зобов’язань

Інша справа, що

Докладніше про це питання можна прочитати у статті «Штрафи у зв’язку із заниженням податкових зобов’язань» (див.«Податки та бухгалтерський облік», 2005, №64).

Отримання послуг від нерезидента: коли буде недоплата ПДВ?

Предметом судового розгляду стала така ситуація: підприємство, отримавши від нерезидента консультаційні послуги, судячи з усього, не відобразило в декларації з ПДВ ні податкові зобов’язання, ні податковий кредит.

Представників податкових органів щодо зазначеної операції збентежило, зрозуміло, тільки одне — відсутність задекларованих податкових зобов’язань з ПДВ, що було кваліфіковано як їх заниження з нарахуванням штрафу. При цьому податківці не звернули увагу, що у підприємства на ту ж суму виникло право і на податковий кредит.

Суд визнав дії податківців неправомірними, вважаючи, що в цьому випадку сума податкових зобов’язань цілком перекрилася сумою податкового кредиту, а отже, недоплата податку до бюджету не виникла, і тому підстав для застосування до підприємства штрафних санкцій не було.

Однак давайте розберемося, чи вже зовсім не мали рації працівники податкової інспекції.

Звернемося до норм Закону про ПДВ. Згідно зп.п.7.3.6 цього Закону платник податків, який одержує послуги від нерезидента, відображає податкові зобов’язання по першій із подій:

— або за датою списання коштів із розрахункового рахунка в оплату послуг;

— або за датою оформлення документа, що підтверджує факт виконання послуг нерезидентом.

Судячи з усього, у ситуації, що розглядається, податкові зобов’язання виникли у підприємства на дату підписання акта виконаних робіт.

Що стосується порядку нарахування податкового кредиту, то згідно зп.п.7.5.2 Закону про ПДВ право на нього при імпорті послуг виникає в одержувача

Нагадаємо, під датою сплати податку до бюджету ДПАУ розуміє

Оскільки дія в ситуації, що розглядається, відбувається у2002— 2003 роках, виходить, що підприємство-імпортер дійсно-таки занизило податкові зобов’язання тих звітних (податкових) періодів, в яких було оформлено документи, що підтверджують факт надання послуг. Причому податковим кредитом суми таких податкових зобов’язань перекритися ніяк не могли, адже за встановленим правилом суми податкового кредиту повинні були б відображатися в наступних періодах після того, як було задекларовано податкові зобов’язання.