Закупівля сільгосппродукції у фізичних осіб без ПДФО
Нерідко підприємства, особливо підприємства громадського харчування та роздрібної торгівлі, удаються до закупівлі сільгосппродукції у фізичних осіб, що не є суб’єктами підприємницької діяльності. Як правильно оформити таку операцію, щоб дохід від продажу сільгосппродукції не обкладався податком з доходів фізичних осіб, читайте в сьогоднішній статті.
Тетяна ОНИЩЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
ЗКУ —
Земельний кодекс України.Закон № 889
— Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.Закон № 742 —
Закон України «Про особисте селянське господарство» від 15.05.2003 р. № 742-IV.Положення про ведення касових операцій
— Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою НБУ від 15.12.2004 р. № 637.Методичні рекомендації № 157
— Методичні рекомендації щодо упровадження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у сфері громадського харчування та побутових послуг, гармонізованих з міжнародними стандартами, затверджені наказом Мінекономіки України від 17.06.2003 р. № 157.Порядок № 1063
— Порядок видачі довідки про право фізичної особи на отримання доходу від податкового агента без обкладання податком та її форми, затверджений постановою КМУ від 01.08.2006 р. № 1063.
Перш ніж приступити до оформлення операції з придбання сільгосппродукції у фізичної особи, яка не є суб’єктом підприємницької діяльності, з’ясуємо вимоги, які висуваються чинним законодавством щодо готівкового обігу на придбання сільгосппродукції. Адже ні для кого не секрет, що на практиці закупівля сільгосппродукції у фізичної особи провадиться підприємством, як правило, через підзвітну особу.
Вимоги щодо видачі грошових коштів
Згідно з
п. 2.11 Положення про ведення касових операцій видача готівкових коштів під звіт на закупівлю сільгосппродукції та заготівлю вторинної сировини, крім металолому, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів із дня видачі готівкових коштів під звіт.Якщо підзвітній особі одночасно видано готівку як на відрядження, так і для вирішення у цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільгосппродукції у населення і заготівлі вторинної сировини), то
строк , на який видано готівку під звіт на такі завдання, може бути продовжено до завершення строку відрядження.Згідно з
п.п. 9.10.2 Закону № 889 Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, надається до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому платник податків:а) завершує таке відрядження;
б) завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням і за рахунок особи, яка видала кошти під звіт.
Суміщуючи норми
Положення про ведення касових операцій і п.п. 9.10.2 Закону № 889, закономірно виникає запитання: чи їх виконання має бути обов’язково одночасним або такі норми одна одну доповнюють?Що стосується закупівлі сільгосппродукції
під час відрядження, то виходячи з роз’яснення НБУ, висловленого в листі від 11.05.2004 р. № 11-113/1571-4618 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 42), випливає, що підзвітна особа має відзвітувати і відповідно повернути залишок невикористаних грошових коштів, до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому працівник завершує таке відрядження.Ситуацію щодо строку повернення грошових коштів у разі їх видачі на закупівлю сільгосппродукції не у відрядженні НБУ не роз’яснив. Разом з тим, на наш погляд, у цьому випадку підзвітна особа також має відзвітувати і відповідно повернути залишок невикористаних грошових коштів до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому працівник закупив сільгосппродукцію для підприємства. Однак обережні бухгалтери насамперед віддадуть перевагу варіанту з одночасним виконанням як норми
Положення про ведення касових операцій, так і норми Закону № 889. Інакше кажучи, підзвітна особа має відзвітувати і відповідно повернути залишок невикористаних грошових коштів до закінчення третього банківського дня, наступного за днем закупівлі сільгосппродукції, але не пізніше 10 робочих днів із дня видачі готівки на зазначені цілі.До авансового звіту має бути додано закупівельний акт. Розглянемо порядок його заповнення.
Заповнення закупівельного акта
Форму закупівельного акта
наведено в Методичних рекомендаціях № 157. Ця форма не є обов’язковою для застосування і має рекомендаційний характер. Разом з тим Мінфін у своєму листі від 03.12.2004 р. № 31-03430-01-10/22335 настійно рекомендує складати закупівельний акт. При цьому названо необхідні його реквізити:— місце підписання угоди;
— прізвище, ім’я, по батькові продавця;
— ідентифікаційний номер (за відсутності ідентифікаційного номера з релігійних міркувань — відомості з паспорта продавця);
— дані з Державного акта на право власності або право постійного користування землею (за відсутності Державного акта — дані з довідки місцевої ради про наявність відповідної земельної ділянки);
— найменування продукції;
— ціна одиниці продукції;
— обсяг проданої продукції;
— сума виплачених коштів;
— підпис продавця в отриманні грошових коштів.
Слід зазначити, що дані з Державного акта (довідки) стосовно права власності (користування) на землю раніше давали можливість визначити покупцю сільгосппродукції (юридичній особі), має продавець право на пільгу щодо податку з доходів, установлену
п.п. 4.3.36 Закону № 889, чи ні.Тепер, а саме після того, як
постановою КМУ від 01.08.2006 р. було затверджено Порядок № 1063, у закупівельному акті дані з Державного акта (довідки) стосовно права власності (користування) на землю зазначати не потрібно. Натомість після 09.08.2006 р. (дати набуття чинності Порядком № 1063) у закупівельному акті фахівець ДПАУ рекомендує зазначати реквізити довідки за формою № 3ДФ, а саме її номер, дату і ким видано(див. «Вісник податкової служби України», 2006, № 37). Про саму довідку за формою № 3ДФ скажемо трохи нижче, а поки наведемо приклад заповненого закупівельного акта.
Умови для необкладання доходу від продажу сільгосппродукції ПДФО
Згідно з
п.п. 4.3.36 Закону № 889 не обкладаються податком з доходів фізичних осіб доходи від відчуження безпосередньо власником сільгосппродукції (включаючи продукцію первинної переробки), вирощеної (проведеної) ним на земельних ділянках, наданих для:— ведення особистого селянського господарства, якщо їх розмір не було збільшено в результаті отриманої в натурі (на місцевості) земельної частки (паю);
— будівництва й обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибних ділянок), ведення садівництва та індивідуального дачного будівництва.
Одержувач таких доходів подає податковому агенту довідку про своє право на отримання доходу у джерела його виплати без стягнення податку.
Форма довідки, строк дії, порядок її видачі та застосування розробляються центральним податковим органом за погодженням із центральним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів і затверджуються КМУ.
Розглянемо окремо умови, висунуті
Законом № 889, при виконанні яких дохід від продажу сільгосппродукції не обкладається податком з доходів фізичних осіб.1
. Продаж сільгосппродукції має бути проведено власником такої продукції.На практиці така вимога зводиться до того, що документи, які оформлюються при закупівлі сільгосппродукції, має бути заповнено на особу, яка є
власником цієї продукції, а не її продавцем. Інакше кажучи, навіть якщо продавцем виступає не власник цієї продукції, а наприклад, член сім’ї власника, то в закупівельному акті слід записати дані власника сільгосппродукції. Крім того, у закупівельному акті може бути зазначено реквізити Довідки про право фізичної особи на отримання доходу від податкового агента без стягнення податку (довідка за ф. № 3ДФ), яку виписано на власника сільгосппродукції.Якщо оформлення закупівлі відбудеться не на власника сільгосппродукції, то виплачений дохід обкладатиметься податком з доходів фізичних осіб.
2. Від обкладання податком з доходів звільняється продаж саме сільгосппродукції, включаючи продукцію первинної переробки.
Згідно з
п. 2.15 Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України» від 24.06.2004 р. № 1877-IV сільськогосподарська продукція — це товари, що підпадають під визначення груп 1—24 УКТ ЗЕД (крім підакцизних товарів).До цих груп товарів належить продукція рослинництва, тваринництва тощо.
3. Характеристика земельних ділянок, на яких вирощено сільгосппродукцію
Не обкладаються податком з доходів фізичних осіб доходи від відчуження безпосередньо власником сільгосппродукції (включаючи продукцію первинної переробки), вирощеної (проведеної) ним
на земельних ділянках, наданих для:— ведення особистого селянського господарства, якщо їх розмір не було збільшено в результаті отриманої в натурі (на місцевості) земельної частки (паю);
— будівництва та обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибних ділянок), ведення садівництва та індивідуального дачного будівництва.
Відповідно до
ст. 5 Закону № 742 для ведення особистого селянського господарства використовуються земельні ділянки розміром не більше 2,0 га, передані фізичним особам у власність або в оренду згідно з установленим законом порядком.Згідно зі
ст.121 ЗКУ громадяни України мають право на безкоштовну передачу їм земельних ділянок із земель державної або комунальної власності:— для ведення особистого селянського господарства — не більше 2,0 га;
— для будівництва та обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка) у селах — не більше 0,25 га, у селищах — не більше 0,15 га, у містах — не більше 0,10 га;
— для ведення садівництва — не більше 0,12 га; для індивідуального дачного будівництва — не більше 0,10 га;
— для будівництва індивідуальних гаражів — не більше 0,01 га.
Дохід від продажу сільгосппродукції, вирощеної на земельних ділянках, порядок передачі яких у власність продавця сільгосппродукції і розмір яких задовольняє зазначеним вимогам, не обкладається податком з доходів фізичних осіб.
Разом з тим слід мати на увазі:
якщо розмір особистого селянського господарства було збільшено в результаті отриманої в натурі (на місцевості) земельної частки (паю), то дохід від вирощеної на таких ділянках сільгосппродукції обкладається податком з доходів фізичних осіб. Навіть якщо загальна площа земельної ділянки для ведення особистого селянського господарства не перевищує 2,0 га.Таке роз’яснення було викладено
ДПАУ в листі від 05.01.2005 р. № 83/6/17-3116 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 19).Облік особистих селянських господарств ведуть сільські, селищні, міські ради за місцем розташування земельної ділянки. Крім того, саме вони видають довідку за ф. № 3ДФ, яка дає право фізичній особі — продавцю на пільгу щодо податку з доходів, а підприємству-покупцю — право на виплату доходу без утримання податку з доходів. Тому відповідальність за правильність видачі такої довідки або відмову в її видачі лежить на сільських, селищних і міських радах. Водночас фахівці ДПАУ у своїй консультації (див. «Вісник податкової служби України», 2006, № 37) зазначають таке.
Відповідальність за утримання податку з доходів фізичних осіб згідно із Законом № 889 несе податковий агент. Він, на думку податківців, має визначити, чи відповідає пред’явлена фізичною особою довідка за ф. № 3ДФ положенням п.п. 4.3.36 Закону № 889, і самостійно прийняти рішення, утримується податок чи ні. І це незалежно від того, що за правомірність видачі цієї довідки відповідають місцеві ради.На нашу думку, для податкового агента — підприємства, що закуповує сільгосппродукцію, достатньо перевірити за довідкою за ф. № 3ДФ строк її дії, загальну площу ділянки, перелік сільгосппродукції. Якщо довідка дійсна, загальна площа ділянки не перевищує зазначених вище норм, у переліку сільгосппродукції зазначено продукцію, що купується у фізичної особи, то підприємство-покупець не утримує податок з доходів фізичних осіб. Рештою інформації, наприклад, способом збільшення земельної ділянки, підприємство не володіє, і тому, на нашу думку, відповідальності за неї не несе.
4. Продавець сільгосппродукції має надати покупцю довідку про своє право на отримання доходу у джерела його виплати без утримання податку
.Згідно з
Порядком № 1063 довідка про право фізичної особи на отримання доходу від податкового агента без утримання податку (довідка за ф. № 3ДФ) видається безкоштовно сільською, селищною, міською радою власнику сільгосппродукції (включаючи продукцію первинної обробки).У ній зазначаються:
— порядковий номер, за яким довідку зареєстровано, і дата (число, місяць та рік) її видачі;
— прізвище, ім’я, по батькові власника сільгосппродукції;
— паспортні дані власника сільгосппродукції (серія та номер, ким і коли видано), місце проживання (область, район, місто, селище (село), вулиця, будинок, корпус, квартира);
— ідентифікаційний номер власника сільгосппродукції згідно з Державним реєстром фізичних осіб — платників податків та інших обов’язкових платежів;
— вид використання земельної ділянки;
— розмір земельної ділянки в гектарах;
— найменування реалізованої сільгосппродукції (перелік її видів, включаючи продукцію первинної переробки);
— ініціали та прізвище голови або секретаря виконавчого комітету сільської, селищної, міської ради;
— дата, до якої дійсна довідка.
Довідка видається на три роки.
У
листі від 06.09.2006 р. № 9876/6/17-0716 ДПАУ зазначила, що оскільки довідка видається на 3 роки, власник сільгосппродукції має подати податковому агенту копію (ксерокопію) довідки , а податковий агент має звірити таку копію з оригіналом. Термін зберігання такої копії — 3 роки.У свою чергу в роз’ясненні фахівця ДПАУ, наведеному у «Віснику податкової служби», 2006, № 37, зазначено, що продавець — фізична особа не має права пред’являти копію довідки. У разі необхідності податкові агенти можуть зняти копію з оригіналу довідки або вказати її реквізити (№, дата і ким видано) у закупівельному акті. Вимагати копію податковий агент не повинен.
З цього випливає, що податковий агент або запасається копією довідки за ф. № 3ДФ, або зазначає всі дані в закупівельному акті, як це зробили ми в наведеному вище закупівельному акті.
Щоправда, як показує практика, запастися копією довідки за ф. № 3ДФ — надійніший спосіб.
Нижче наведемо приклад довідки за ф. № 3ДФ.
Відображення закупівлі сільгосппродукції в бухобліку
На умовах наведеного вище прикладу (див. закупівельний акт) покажемо порядок відображення закупівлі сільгосппродукції в бухгалтерському обліку. Приймемо, що аванс на закупівлю сільгосппродукції було видано підзвітній особі в сумі 700 грн.
| № | Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Відображено видачу працівнику грошових коштів під звіт із каси підприємства | 372 | 301 | 700 |
| 2 | Відображено оприбуткування закупленої сільгосппродукції | 20 (28) | 685 | 675 |
| 3 | Відображено залік заборгованостей | 685 | 372 | 675 |
| 4 | Відображено повернення працівником невикористаної суми грошових коштів до каси підприємства | 301 | 372 | 25 |
У податковому розрахунку за формою № 1ДФ сума доходу, виплаченого фізичній особі за придбану в неї сільгосппродукцію, відображається так.
Фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 3 квартал 2007 року
| № | Ідентифікаційний номер | Сума нарахованого доходу (грн. коп.) | Сума виплаченого доходу (грн., коп.) | Сума утриманого податку (грн., коп.) | Ознака доходу | Дата | Ознака подат. соц. пільги | Ознака (0, 1) | ||||||
| нарахованого | перерахованого | прийняття на роботу (дд/мм/рррр) | звільнення з роботи (дд/мм/рррр) | |||||||||||
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4а | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | ||||
| ... | ||||||||||||||
| 20 | 1239873450 | 675 | 00 | 675 | 00 | — | — | — | — | 53 | — | — | — | — |
| ... | ||||||||||||||
Якщо ПДФО утримується
Як ми зазначали вище,
у разі невиконання вимог п.п. 4.3.36 Закону № 889, при виплаті доходу продавцю сільгосппродукції податковий агент-покупець має утримати з такого доходу податок за ставкою 15 %.Наприклад, якби в нашому прикладі продавець не надав довідки за ф. № 3ДФ, то підприємство мало стягти з його доходу податок. Тобто із суми оподатковуваного доходу у розмірі 675 грн., необхідно стягти податок за ставкою 15 %, що становить 101,25 грн. Сума, яку покупець мав би отримати на руки, становить 573,75 грн.
Разом з тим зрозуміло, що продавець сільгосппродукції не погодиться продати свій товар дешевше за його ринкову ціну. І в цій ситуації підприємство буде вимушене закупити в нього продукцію за ринковою ціною (у нашому прикладі по 18 грн. за 1 кг свинини).
Щоб не порушити положень
Закону № 889, підприємство повинне вчинити так. У закупівельному акті ціну за 1 кг свинини зазначити в розмірі 21,18 грн. Тоді загальна сума за 37,5 кг свинини становитиме 794,25 грн. Зазначена сума доходу підлягає оподаткуванню. Сума податку з доходів, яку необхідно вказати в закупівельному акті, складе 119,14 грн. Сума, виплачена продавцю на руки, — 675,11 грн.У регістрах бухгалтерського обліку зазначені вище операції відображаються так.
| № | Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Відображено видачу працівнику грошових коштів під звіт з каси підприємства | 372 | 301 | 700 |
| 2 | Відображено оприбутковування сільгосппродукції | 20 (28) | 685 | 794,25 |
| 3 | Нараховано податок з доходів | 685 | 641/ПДФО | 119,14 |
| 4 | Відображено залік заборгованостей | 685 | 372 | 675,11 |
| 5 | Перераховано податок з доходів | 641/ПДФО | 311 | 119,14 |
| 6 | Відображено повернення працівником невикористаної суми грошових коштів до каси підприємства | 301 | 372 | 24,89 |
У податковому розрахунку за формою № 1ДФ сума доходу, виплаченого фізичній особі за придбану в неї сільгосппродукцію, відображається за ознакою доходу 53 (див. лист ДПАУ від 22.12.2006 р. № 24159/7/17-0717).
Фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 3 квартал 2007 року
| № | Ідентифікаційний номер | Сума нарахованого доходу | Сума виплаченого доходу | Сума утриманого податку (грн., коп.) | Ознака доходу | Дата | Ознака подат. соц. пільги | Ознака (0, 1) | ||||||
| нарахованого | перерахованого | прийняття на роботу (дд/мм/рррр) | звільнення з роботи (дд/мм/рррр) | |||||||||||
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4а | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | ||||
| ... | ||||||||||||||
| 20 | 1239873450 | 794 | 25 | 794 | 25 | 119 | 14 | 119 | 14 | 53 | — | — | — | — |
| ... | ||||||||||||||
Якщо ж закупівельний акт було заповнено так, що в ньому не зазначено стягнення податку з доходів, то виходить, що податок з доходів податковим агентом не було утримано. У такому разі підприємство має нарахувати і сплатити такий податок за рахунок своїх коштів з урахуванням «натурального» коефіцієнта.
Стосовно нашого прикладу, коли продавцю видали на руки 675 грн. за свинину, і не утримали податку з доходів, хоча повинні були утримати (продавець не надав довідки за ф. № 3ДФ), податок з доходів, який підприємство-покупець має сплатити за свій рахунок, становить 119,12 грн. (675 х 1,176471 х 0,15).
У бухгалтерському обліку операції з придбання сільськогосподарської продукції у фізичної особи і зі сплати податку з доходів відображатимуться так:
| № | Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Відображено видачу працівнику грошових коштів під звіт із каси підприємства | 372 | 301 | 700 |
| 2 | Відображено оприбуткування сільгосппродукції | 20 (28) | 685 | 675 |
| 3 | Відображено залік заборгованостей | 685 | 372 | 675 |
| 4 | Відображено повернення працівником невикористаної суми грошових коштів до каси підприємства | 301 | 372 | 25 |
| 5 | Нараховано податок з доходів за рахунок коштів підприємства | 949 | 641/ПДФО | 119,12 |
| 6 | Перераховано податок з доходів | 641/ПДФО | 311 | 119,12 |
У податковому розрахунку за формою № 1ДФ сума доходу, виплаченого фізичній особі за придбану в неї сільгосппродукцію, відображається так:
Фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 3 квартал 2007 року
| № | Ідентифікаційний номер | Сума нарахованого доходу (грн. коп.) | Сума виплаченого доходу (грн., коп.) | Сума утриманого податку (грн., коп.) | Ознака доходу | Дата | Ознака подат. соц. пільги | Ознака (0, 1) | ||||||
| нарахованого | перерахованого | прийняття на роботу (дд/мм/рррр) | звільнення з роботи (дд/мм/рррр) | |||||||||||
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4а |
| 4 |
| 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | ||
| ... | ||||||||||||||
| 20 | 1239873450 | 794 | 12 | 794 | 12 | 119 | 12 | 119 | 12 | 53 | — | — | — | — |
| ... | ||||||||||||||
Упевнені, що ця публікація буде корисною як для бухгалтерів підприємств громадського харчування і торговельних підприємств, так і для підзвітних осіб таких підприємств, які фактично здійснюють закупівлю сільгосппродукції та оформляють відповідні документи.
