Облік експлуатації основних фондів
Наталія Дзюба, Людмила Солошенко, Марина Ковенко,
економісти-аналітики Видавничого будинку «Фактор»
3. Переоцінка ОЗ у бухгалтерському обліку, індексація ОФ у податковому обліку
Вартість об’єктів основних засобів, якими володіє підприємство, може змінюватися. Щоб привести залишкову вартість об’єктів основних засобів у відповідність до
ринкової (справедливої) вартості, проводиться їх переоцінка.Порядок проведення переоцінки регулюється
пп. 16 — 21 П(С)БО 7. Так, згідно з п. 16 цього документа переоцінка об’єкта основних засобів провадиться, якщо його залишкова вартість суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу.Зауважимо, що поріг суттєвості може визначатися як величина, що дорівнює
1 % від чистого прибутку (збитку) підприємства, або як десятивідсоткове відхилення залишкової вартості об’єкта основних засобів від його справедливої вартості (п. 34 Методрекомендацій № 561, лист Мінфіну від 29.07.2003 р. № 04230-04108 // «Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 71). Вибір одного з критеріїв суттєвості має бути зазначено в наказі про облікову політику підприємства.Необхідно пам’ятати, що відповідно до
ст. 7 Закону № 2658 переоцінка основних засобів є одним з випадків обов’язкового проведення експертної оцінки. Отже, залучення фахівців тут не уникнути.Зауважимо, що проведення переоцінки об’єкта основних засобів тягне за собою переоцінку
всіх об’єктів групи основних засобів, до якої належить такий об’єкт. Група основних засобів є сукупністю однотипних за технічними характеристиками, призначенням та умовами використання необоротних матеріальних активів. Підприємство може самостійно формувати групи на підставі особливостей та складу основних засобів, що значаться на балансі, незалежно від того, який розподіл передбачено субрахунками.Так, у
листі Мінфіну України від 25.03.2005 р. № 31-04200-20-10/4805 зазначено: при визначенні групи, до якої належить об’єкт основних засобів, з метою переоцінки здійснюється класифікація за класами та типами ОЗ, наведена в Державному класифікаторі України «Класифікація основних фондів», затвердженому наказом Держстандарту України від 19.08.97 р. № 507.А от малоцінні необоротні матеріальні активи та бібліотечні фонди, які амортизуються за методами, наведеними у другому реченні
п. 27 П(С)БО 7 («100 %» або «50 % на 50 %») переоцінці не підлягають.Якщо справедлива вартість збільшується, то проводиться
дооцінка основних засобів, а якщо зменшується, то — уцінка. Щоб визначити переоцінену вартість об’єкта, первісна вартість та вартість зносу помножуються на індекс переоцінки.Індекс переоцінки визначається за формулою:
Іп = Вс : Вз,
де Іп — індекс переоцінки;
Вс — справедлива вартість об’єкта основних засобів (грн.);
Вз — залишкова вартість об’єкта основних засобів (грн.).
Відображення в обліку результатів переоцінки залежить від того,
уперше чи повторно провадиться переоцінка об’єкта, а також від результатів попередніх переоцінок.Результати
першої переоцінки відображаються на таких субрахунках:—
сума дооцінок включається до складу додаткового капіталу (субрахунок 423 «Дооцінка активів»);—
сума уцінок відноситься на витрати поточного періоду (субрахунок 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій»).У разі
подальшої переоцінки дивимося, якими були результати попередніх переоцінок:а) при проведенні
дооцінки об’єкта основних засобів, результатом попередніх переоцінок якого є:—
дооцінка, повторна дооцінка збільшує додатковий капітал (субрахунок 423 «Дооцінка активів»).—
уцінка — збільшуються доходи звітного періоду (у межах уцінки, що значиться (субрахунок 746 «Інші доходи від звичайної діяльності»). Залишок цієї суми збільшує додатковий капітал (субрахунок 423 «Дооцінка активів»);б) при проведенні
уцінки об’єкта основних засобів, результатом попередніх переоцінок якого є:—
дооцінка, сума уцінки зменшує додатковий капітал (субрахунок 423 «Дооцінка активів», у межах наявної дооцінки). Величина перевищення уцінки над додатковим капіталом включається до складу витрат звітного періоду (субрахунок 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій»);—
уцінка — збільшуються витрати звітного періоду (субрахунок 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій).І ще один момент. Згідно з
п. 21 П(С)БО 7 при списанні об’єкта з балансу, суми накопичених дооцінок збільшать нерозподілений прибуток підприємства. Разом з тим перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок може щомісячно (щокварталу, один раз на рік) у сумі, що пропорційна нарахуванню амортизації, включатися до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу. Порядок відображення в обліку подальшої уцінки таких основних засобів описано в листі Мінфіну від 12.04.2005 р. № 31-04200-20-10/6319 // «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 48.Усе викладене вище стосувалося бухгалтерського обліку. Щодо
податкового обліку, то переоцінка його ніяк не стосується. У свою чергу, не варто плутати переоцінку з індексацією основних фондів, право на проведення якої надано платникам податків згідно з п.п. 8.3.3 Закону про податок на прибуток.Для проведення індексації необхідно балансову вартість груп основних фондів помножити на коефіцієнт індексації, який визначається за формулою:
Кі = [І(а - 1) - 10] : 100,
де І(а - 1) — індекс інфляції року, за результатами якого проводиться індексація.
Індексація проводиться тільки в тому випадку, коли коефіцієнт індексації перевищить одиницю. Так, наприклад, індекс інфляції за 2006 рік склав
111,6 %, отже, коефіцієнт індексації дорівнює 1,016 (Кі = [111,6 - 10] : 100 = 1,016), тому балансову вартість основних фондів і нематеріальних активів на 01.01.2007 р. можна було збільшити в 1,016 раза.Розглянемо на числових прикладах особливості відображення в бухгалтерському обліку переоцінки основних засобів підприємства.
| Первинний документ | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Дооцінка основних засобів | ||||||
| Перша дооцінка основних засобів | ||||||
| Дані до переоцінки : первісна вартість верстата — 7000 грн., сума нарахованого зносу — 5000 грн., залишкова вартість — 2000 грн. (7000 - 5000), справедлива вартість верстата — 2500 грн., індекс переоцінки — 1,25 (2500 : 2000) | ||||||
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено збільшення залишкової вартості з одночасним збільшенням додаткового капіталу | 104 | 423 | 500 | — | — |
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено збільшення суми нарахованого зносу | 104 | 131 | 1250 | — | — |
| Дані після переоцінки : переоцінена первісна вартість — 8750 грн. (7000 х 1,25), переоцінена сума зносу — 6250 (5000 х 1,25) | ||||||
| Чергова переоцінка (дооцінка) об’єктів основних засобів, | ||||||
| Дані до переоцінки : первісна вартість верстата — 7000 грн., сума нарахованого зносу — 5000 грн., залишкова вартість — 2000 грн. (7000 - 5000), справедлива вартість верстата — 3000 грн., сума раніше проведеної уцінки склала 500 грн., індекс переоцінки — 1,5 (3000 : 2000) | ||||||
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено збільшення залишкової вартості верстата з одночасним відображенням доходу звітного періоду | 104 | 746* | 500 | — | — |
| * Згідно з п. 20 П(С)БО 7 сума дооцінки спрямовується на погашення витрат за попередніми уцінками та включаються до складу доходів. | ||||||
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено збільшення суми нарахованого зносу | 104 | 131 | 2500 | — | — |
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено перевищення суми дооцінки над сумою попередньої уцінки | 104 | 423 | 500 | — | — |
| Бухгалтерська довідка | Відображено фінансовий результат | 746 | 793 | 500 | — | — |
| Дані після переоцінки : переоцінена первісна вартість — 10500 грн. (7000 х 1,5), переоцінена сума зносу — 7500 (5000 х 1,5) | ||||||
| Чергова переоцінка (дооцінка) об’єктів основних засобів, | ||||||
| Дані до переоцінки : первісна вартість верстата — 7000 грн., сума нарахованого зносу — 5000 грн., залишкова вартість — 2000 грн. (7000 - 5000), справедлива вартість верстата — 2300 грн., сума раніше проведеної уцінки склала 500 грн., індекс переоцінки — 1,15 (2300 : 2000). | ||||||
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено збільшення залишкової вартості верстата з одночасним відображенням доходу звітного періоду | 104 | 746 | 300 | — | — |
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено збільшення суми нарахованого зносу | 104 | 131 | 750 | — | — |
| Бухгалтерська довідка | Відображено фінансовий результат | 746 | 793 | 300 | — | — |
| Дані після переоцінки : переоцінена первісна вартість — 8050 грн. (7000 х 1,15), переоцінена сума зносу — 5750 (5000 х 1,15) | ||||||
| Переоцінка об’єкта основних засобів з нульовою залишковою вартістю | ||||||
| Дані до переоцінки : первісна вартість автомобіля — 40000 грн., сума нарахованого зносу — 40000 грн., залишкова вартість — 0 грн., справедлива вартість автомобіля — 5000 грн. | ||||||
| Бухгалтерська | Відображено дооцінку первісної вартості автомобіля | 105 | 423 | 5000* | — | — |
| Відповідно до п. 17 П(С)БО 7, якщо залишкова вартість об’єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена вартість визначається як сума справедливої вартості та первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об’єкта. При цьому для об’єктів, які продовжують використовуватися, обов’язково визначається ліквідаційна вартість | ||||||
| Уцінка основних засобів | ||||||
| Перша уцінка основних засобів | ||||||
| Дані до переоцінки : первісна вартість комп’ютера — 3000 грн., сума нарахованого зносу — 1000 грн., залишкова вартість — 2000 грн. (3000 - 1000), справедлива вартість комп’ютера — 1000 грн., індекс переоцінки — 0,5 (1000 : 2000) | ||||||
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено зменшення суми нарахованого зносу | 131 | 104 | 500 | — | — |
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено зменшення залишкової вартості комп’ютера з одночасним списанням до складу витрат | 975 | 104 | 1000 | — | — |
| Бухгалтерська довідка | Відображено фінансовий результат | 793 | 975 | 1000 | — | — |
| Дані після переоцінки : переоцінена первісна вартість — 1500 грн. (3000 х 0,5), переоцінена сума зносу — 500 (1000 х 0,5) | ||||||
| Чергова переоцінка (уцінка) основних засобів, яка перевищує суму попередньої дооцінки | ||||||
| Дані до переоцінки : первісна вартість комп’ютера — 3000 грн., сума нарахованого зносу — 1000 грн., залишкова вартість — 2000 грн. (3000 - 1000), справедлива вартість комп’ютера — 1000 грн., сума раніше проведеної дооцінки склала 800 грн., індекс переоцінки — 0,5 (1000 : 2000) | ||||||
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено зменшення суми нарахованого зносу | 131 | 104 | 500 | — | — |
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено зменшення суми раніше проведеної дооцінки в частині додаткового капіталу | 423 | 104 | 800 | — | — |
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено перевищення суми уцінки над сумою попередньої дооцінки | 975 | 104 | 200 | — | — |
| Бухгалтерська | Відображено фінансовий результат | 793 | 975 | 200 | — | — |
| Дані після переоцінки : переоцінена первісна вартість — 1500 грн. (3000 х 0,5), переоцінена сума зносу — 500 (1000 х 0,5) | ||||||
| Чергова переоцінка (уцінка) основних засобів, яка не перевищує суму попередньої дооцінки | ||||||
| Дані до переоцінки : первісна вартість комп’ютера — 3000 грн., сума нарахованого зносу — 1000 грн., залишкова вартість — 2000 грн. (3000 - 1000), справедлива вартість комп’ютера —1500 грн., сума раніше проведеної дооцінки склала 800 грн., індекс переоцінки — 0,75 (1500 : 2000). | ||||||
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено зменшення суми нарахованого зносу | 131 | 104 | 250 (1000 - 750) | — | — |
| Бухгалтерська довідка, розрахунки | Відображено зменшення суми раніше проведеної дооцінки в частині додаткового капіталу | 423 | 104 | 500 (2000 - 1500) | — | — |
| Дані після переоцінки : переоцінена первісна вартість — 2250 грн. (3000 х 0,75), переоцінена сума зносу — 750 (1000 х 0,75). | ||||||
