Облік вибуття основних фондів
Ігор Хмелевський, Марина Ковенко, економісти-аналітики Видавничого будинку «Фактор»
2. Ліквідація ОФ
Бухгалтерський облік
Відповідно до
П(С)БО 7 однією з причин вилучення зі складу активів об’єкта основних засобів є його невідповідність критеріям визнання активу, що тягне за собою ліквідацію такого об’єкта. Різниця між первісною вартістю та сумою нарахованого зносу списується на витрати звітного періоду, в якому відбулася ліквідація об’єкта (п. 29 П(С)БО 16).Результат від ліквідації основних засобів відображають у звіті про фінансові результати у складі
доходів та витрат від звичайної діяльності. Проте якщо причиною списання основних засобів була надзвичайна ситуація (аварія, пожежа тощо), відповідну суму втрат відображають як надзвичайні витрати, відшкодування — як надзвичайні доходи.Процес ліквідації основних засобів на підприємстві має починатися з визначення причин непридатності того чи іншого об’єкта до подальшого використання, неможливості або неефективності відновлювального ремонту. Постійно діюча інвентаризаційна комісія оглядає об’єкт, що підлягає списанню, використовуючи для цього необхідну документацію та дані бухгалтерського обліку, установлює його непридатність до відновлення та подальшого використання, конкретні причини списання об’єкта, визначає можливість використання окремих деталей та матеріалів, отриманих від розібрання об’єкта, а також проводить їх оцінювання.
Результати роботи комісії оформляються
актом списання основних засобів за типовою формою № ОЗ-3 або ОЗ-4 (для транспортних засобів), який складається у двох примірниках і підписується членами комісії, головним бухгалтером та затверджується керівником підприємства. При цьому перший примірник акта передається до бухгалтерії, а другий залишається в особи, відповідальної за збереження основних засобів, і є підставою для передачі на склад запасних частин, що залишилися після ліквідації, а також матеріалів, комплектуючих, складових частин та інших відходів. Подальшу долю цих матеріальних цінностей підприємство визначає самостійно (використовує для проведення ремонтних робіт, продає за ціною можливої реалізації, здає в утиль або на металобрухт тощо). Надходження таких матеріальних цінностей у бухгалтерському обліку відображається у складі доходів від звичайної діяльності.До акта списання основних засобів слід додати інвентарну картку обліку основних засобів (форма № ОЗ-6), в якій провадяться відповідні записи про вибуття, а також унести певні відмітки до опису інвентарних карток з обліку основних засобів (форма № ОЗ-7), картки обліку руху основних засобів (форма № ОЗ-8), інвентарного списку основних засобів (форма № ОЗ-9).
Податковий облік
Для відображення операції з ліквідації основних фондів у податковому обліку підприємства необхідно керуватися
пп. 8.4.8 — 8.4.10 Закону про податок на прибуток, якими врегульовано податкові наслідки ліквідації ОФ з таких причин:— за рішенням платника податку;
— якщо з незалежних від платника податку обставин основні фонди (їх частина) зруйновані, викрадені чи підлягають ліквідації;
— якщо платник податку змушений відмовитися від використання основних фондів з обставин загрози чи неминучості їх заміни, зруйнування або ліквідації.
Згідно з
п.п. 8.4.8 Закону про податок на прибуток платник податку в звітному періоді, в якому виникають будь-які з перелічених вище обставин:—
збільшує валові витрати на суму балансової вартості окремого об’єкта основних фондів групи 1, при цьому вартість такого об’єкта прирівнюється до нуля. У такому ж порядку відображається ліквідація окремого об’єкта ОФ групи 1, якщо вона здійснюється за рішенням платника податку і при цьому наявні відповідні документи про його знищення, розібрання або перетворення іншими способами, у результаті чого такий об’єкт не може використовуватися в майбутньому за первісним призначенням (див. п.п. 8.4.10 Закону про податок на прибуток);— відносно основних фондів
груп 2, 3 і 4, що ліквідуються, — не змінює балансову вартість відповідної групи.Звертаємо увагу, що в цьому випадку балансова вартість об’єкта основних фондів групи 1 відображається у складі валових витрат
за вирахуванням нарахованої в розрахунковому кварталі амортизації. Інакше частина вартості об’єкта може зменшити оподатковуваний прибуток двічі: один раз — у складі валових витрат при списанні цього об’єкта, а другий раз — у сумі нарахованої амортизації.У ситуації, коли
згодом страхова організація або інша особа (юридична чи фізична) визнана винною у заподіяному збитку, компенсують втрати, пов’язані з ліквідацією ОФ, платник податку в періоді такої компенсації:—
збільшує валові доходи на суму компенсації за об’єкти основних фондів групи 1;—
зменшує балансову вартість відповідної групи основних фондів на суму компенсації за об’єкти ОФ, що належать до груп 2, 3 і 4 (п.п. 8.4.9 Закону про податок на прибуток).Питання відображення в податковому обліку
матеріальних цінностей, отриманих після ліквідації основних фондів, розглянуто в листі ДПАУ від 02.03.2006 р. № 1197/Х/15-0314 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 27). Звертаємо увагу, що при оприбуткуванні їх вартість не враховується у складі валових доходів* та витрат і, відповідно, не бере участі в перерахунку приросту (убутку) балансової вартості товарів, передбаченому п. 5.9 Закону про податок на прибуток. І лише при продажу таких матеріалів підприємство зобов’язано відобразити валовий дохід на підставі п. 4.1 Закону про податок на прибуток.* З тим, що оприбуткування запасних частин та металобрухту після ліквідації основних фондів не супроводжується збільшенням валового доходу, згоден і ВГСУ (див. постанову від 03.08.2005 р. № 25/289 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 44).
У разі використання матеріальних цінностей, отриманих у результаті ліквідації основних фондів, надалі при виготовленні інших основних фондів балансова вартість відповідної групи ОФ у податковому обліку не збільшується на вартість зазначених матцінностей. Вони також не враховуються при формуванні валових витрат у межах 10 % ліміту, якщо з їх участю провадяться поліпшення інших об’єктів ОФ.
Щодо
податку на додану вартість, то у випадках, коли основні фонди ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або руйнуванням у результаті дії обставин непереборної сили чи в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку (у тому числі в разі розкрадання ОФ), ПДВ не нараховується (абз. другий п. 4.9 Закону про ПДВ).Якщо ж ліквідація основних фондів провадиться
за самостійним рішенням платника податків, то це розглядається як поставка таких основних фондів за звичайними цінами, що діють на момент такої поставки, а для основних фондів групи 1 — за звичайними цінами, але не нижче їх балансової вартості. Така поставка, зрозуміло, повинна супроводжуватися відповідним нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ за ставкою 20 % та виписуванням на свою адресу податкової накладної у двох примірниках (п. 8.3 Порядку № 165).Щоб уникнути такого розвитку подій,
підприємству необхідно надати податковому органу відповідні документи про знищення, розібрання або перетворення об’єкта основних фондів будь-якими способами (відмінними від дії обставин непереборної сили та розкрадання), унаслідок чого такий об’єкт не може надалі використовуватися за первісним призначенням (див. лист ДПАУ від 20.06.2006 р. № 6744/6/16-1515-26), а саме.— акт про списання основних засобів (типова форма № ОЗ-3 або № ОЗ-4);
— висновок експертної комісії про неможливість використання об’єкта основних фондів за первісним призначенням унаслідок невідповідності існуючим технічним чи експлуатаційним нормам або неможливості здійснення ремонту.
Про це ДПАУ повідомляла в
листі від 06.05.2001 р. № 2235/6/16-1215-26. Згідно з пізнішим роз’ясненням податківців зазначені документи мають подаватися разом з декларацією з ПДВ за період, в якому здійснювалася ліквідація об’єкта та відповідно не нараховувалися податкові зобов’язання з ПДВ (див. «Вісник податкової служби України», 2006, № 44).Окремо підкреслимо, що суми «вхідного» ПДВ, що припадають на недоамортизовану частину об’єкта, який ліквідується, у цьому разі не коригуються. Разом з тим попереджаємо наших читачів, що у представників податкових органів існує з цього приводу протилежна думка (див.
лист ДПАУ від 20.06.2006 р. № 6744/6/16-1515-26).У бухгалтерському та податковому обліку операція з ліквідації об’єктів основних фондів відображається такими записами:
| Первинний документ | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума, | Податковий | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Ліквідація основних фондів групи 1 за самостійним рішенням платника податків | ||||||
| Акт ф. № ОЗ-3 | Списано суму зносу, нарахованого на будівлю, що ліквідується | 131 | 103 | 105000 | — | — |
| Акт ф. № ОЗ-3 | Списано залишкову вартість будівлі, що ліквідується | 976 | 103 | 5000 | — | 7000* |
| * Згідно з п.п. 8.4.8 Закону про податок на прибуток сума балансової вартості за даними податкового обліку (у нашому прикладі — 7000 грн.) окремого об’єкта ОФ групи 1, який підлягає ліквідації, збільшує валові витрати. Крім того, вартість такого об’єкта в податковому обліку прирівнюється до нуля, що в розрізі всієї групи означає зменшення балансової вартості групи на зазначену величину. | ||||||
| Бухгалтерська довідка | Суму витрат списано на фінансовий результат | 793 | 976 | 5000 | — | — |
| Прибутковий ордер (М-4) | Оприбутковано будівельні матеріали, отримані при ліквідації будівлі | 209 | 746 | 900 | —* | — |
| * ТМЦ, отримані від ліквідації, до складу валового доходу в момент оприбуткування не включаються. Такі ТМЦ не підлягають перерахунку у складі балансової вартості запасів згідно з п. 5.9 Закону про податок на прибуток, оскільки не відносяться до валових витрат. | ||||||
| Бухгалтерська довідка | Суму доходу списано на фінансовий результат | 746 | 793 | 900 | — | — |
| Відповідно до п. 4.9 Закону про ПДВ, оскільки ліквідація будівлі відбувається за самостійним рішенням платника податків з оформленням відповідних документів про неможливість надалі використовувати його за призначенням, ПДВ у цьому випадку не нараховується. Крім того, ДПАУ вважає, що при ліквідації основних фондів слід проводити коригування «вхідного» податкового кредиту (лист від 20.06.2006 р. № 6744/6/16-1515-26), з чим ми погодитися не можемо | ||||||
| Ліквідація основних фондів групи 3 за самостійним рішенням платника податків | ||||||
| Бухгалтерська довідка | Списано суму зносу, нарахованого на верстат до моменту ліквідації | 131 | 104 | 3500 | — | — |
| Бухгалтерська довідка | Списано залишкову вартість верстата, що ліквідується | 976 | 104 | 5000 | — | —* |
| * Згідно з п.п. 8.4.8 Закону про податок на прибуток платник податку не змінює балансову вартість груп 2, 3 і 4 при ліквідації окремих об’єктів, що значаться у складі будь-якої з цих груп. | ||||||
| Бухгалтерська довідка | Нараховано суму податкових зобов’язань з ПДВ з одночасним списанням на витрати | 976 | 641 | 1000* | — | — |
| * Згідно з п. 4.9 Закону про ПДВ податкові зобов’язання з ПДВ нараховано виходячи зі звичайної ціни, яку прийнято рівною залишковій вартості верстата за даними бухгалтерського обліку (5000 грн.) | ||||||
| Бухгалтерська довідка | Суму витрат списано на фінансовий результат | 793 | 976 | 6000 | — | — |
| Прибутковий ордер (М-4) | Оприбутковано металобрухт, отриманий при ліквідації верстата | 209 | 746 | 700 | —* | — |
| * ТМЦ, отримані від ліквідації, до складу валового доходу в момент оприбуткування не включаються. Такі ТМЦ не підлягають перерахунку у складі балансової вартості запасів згідно з п. 5.9 Закону про податок на прибуток, оскільки не відносяться до валових витрат. | ||||||
| Бухгалтерська довідка | Суму доходу списано на фінансовий результат | 746 | 793 | 700 | — | — |
