Теми
Вибрати теми статей
Сортувати за темами

Щодо практики недекларування платниками сум бюджетного відшкодування ПДВ

Редакція ПБО
Податки & бухоблік Жовтень, 2007/№ 83
В обраному У обране
Друк
Лист від 19.09.2007 р. № 18727/7/16-1517

Щодо практики недекларування платниками сум бюджетного відшкодування ПДВ

Лист Державної податкової адміністрації України від 19.09.2007 р. № 18727/7/16-1517

 

Державна податкова адміністрація України з метою забезпечення ефективної роботи органів податкової служби щодо упередження неправомірного декларування сум податку на додану вартість до відшкодування з бюджету повідомляє.

Аналіз правомірності формування платниками показників податкової звітності декларації з податку на додану вартість свідчить, що в порушення вимог Закону

поширюється практика недекларування платниками сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

Так, значна кількість платників, декларуючи суми податкового кредиту у великих розмірах, визначає його в повному обсязі як

неоплачений (рядок 3 Розрахунку бюджетного відшкодування дорівнює 0).

Крім того, низка платників при здійсненні оплати за придбані товари у тому ж звітному періоді, в якому отримано право на податковий кредит (рядок 3 Розрахунку бюджетного відшкодування), з різних причин

не обчислюють суму бюджетного відшкодування (рядок 4 Розрахунку бюджетного відшкодування дорівнює 0). При цьому в деяких випадках сума від’ємного значення між податковими зобов’язаннями і податковим кредитом, незважаючи на фактичну сплату податку постачальникам в одному звітному періоді, накопичується в деклараціях з ПДВ (в рядку 26) протягом кількох наступних звітних періодів, і надалі бере участь у визначенні суми бюджетного відшкодування.

Водночас органи податкової служби при проведенні документальних невиїзних чи позапланових виїзних перевірок не приймають до уваги вимоги пункту 9 статті 111 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» та підпункту 7.7.7 (а) пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість». В результаті своєчасно не контролюється стан формування податкового кредиту та не виявляються факти заниження сум бюджетного відшкодування, і це дає змогу платникам проводити відповідні

маніпулювання податковою звітністю з метою мінімізації поточних податкових зобов’язань та штучного створення «потрібної» суми бюджетного відшкодування.

Враховуючи ситуацію, що склалася, Державна податкова адміністрація України зобов’язує органи податкової служби забезпечити якісну і результативну роботу по контролю за перевіркою податкової звітності та проведення роз’яснювальної роботи серед платників податку щодо необхідності чіткого та беззаперечного дотримання норм податкового законодавства.

При цьому слід врахувати, що порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлено пунктом 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість».

Відповідно до зазначеного пункту, у разі, якщо платник податку визначив суму бюджетного відшкодування, він може прийняти самостійне рішення про

зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів (підпункт 7.7.3 пункту 7.3 статті 7 Закону).

В цьому випадку сума визначеного платником бюджетного відшкодування (рядок 4 Розрахунку бюджетного відшкодування) відображається в рядку 25.2 декларації з податку на додану вартість.

Платник податку, який

має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (підпункт 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону).

В цьому випадку сума визначеного платником бюджетного відшкодування (рядок 4 Розрахунку бюджетного відшкодування) відображається в рядку 25.1 декларації з податку на додану вартість.

Таким чином, Законом передбачено

два шляхи отримання бюджетного відшкодування:

зарахування належної платнику повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов’язань з цього податку в наступних звітних періодах;

повернення повної суми бюджетного відшкодування на рахунок платника.

При цьому платником

в кожному звітному періоді може застосовуватися тільки один з цих шляхів, а зміна задекларованого напрямку відшкодування сум податку на додану вартість Законом не передбачена.

Отримана податкова звітність платника підлягає перевірці в терміни, визначені Законом (підпункт 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону).

Відповідно до абзацу «а» підпункту 7.7.7 пункту 7.7 статті 7 Закону у разі, якщо за наслідками документальної невиїзної (камеральної) або позапланової виїзної (документальної) перевірки

податковий орган виявляє заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної податковим органом внаслідок таких перевірок, то платнику надсилається податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з підпунктом 7.7.3 цього пункту у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів.

Цей документ надсилається платнику податку на додану вартість згідно з Порядком направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень платникам податків та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій (затверджено наказом ДПА України від 21.06.2001 р. № 253 та зареєстровано у Міністерстві юстиції України 06.07.2001 р. за № 567/5758 (зі змінами та доповненнями) (далі — Порядок № 253) за формою, визначеною додатком 6 до цього Порядку (форма «В2»)).

Таким чином, на підставі отриманих акта перевірки та податкового повідомлення-рішення, згідно з якими визначено заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування (у тому числі і не визначеної ним взагалі, тобто заявка дорівнює 0),

платник податку повинен врахувати висновки, зроблені перевіркою, шляхом визначення у рядку 26 податкової декларації з податку на додану вартість поточного звітного періоду (періоду, в якому здійснювалася перевірка) заниженої суми бюджетного відшкодування, розмір якої вказаний в отриманому податковому повідомленні про заниження заявленої суми бюджетного відшкодування, та подальшого врахування цієї суми у податковій декларації виключно у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів.

Сума заниженого бюджетного відшкодування, самостійно обчислена податковим органом, згідно з податковим повідомленням не відображається в картці особового рахунку платника, а враховується платником в рядку 26 декларації як така, що не може в подальшому бути заявленою платником до відшкодування на розрахунковий рахунок чи в рахунок майбутніх платежів (тобто не може бути відображена ні в рядку 25.1, ні в рядку 25.2 декларації) та перераховуватися на розрахунковий рахунок платника,

а підлягатиме лише зарахуванню платником в податкових деклараціях у зменшення податкових зобов’язань з цього податку в наступних податкових періодах. Органам податкової служби необхідно забезпечити особливий контроль за такими сумами при проведенні документальних невиїзних (камеральних) або позапланових виїзних (документальних) перевірок.

Якщо при проведенні перевірки не встановлено інших порушень податкового обліку, крім визначення заниженої суми бюджетного відшкодування, то зазначені зміни у податковій звітності не можуть призводити до додаткового нарахування податкових зобов’язань у платника за наслідками такої перевірки та, відповідно, застосування штрафних санкцій.

При цьому необхідно враховувати, що з моменту декларування платником неправильно обчисленої суми бюджетного відшкодування (її заниження або ж декларування замість бюджетного відшкодування тільки від’ємного значення між сумою податкових зобов’язань і податкового кредиту) і до моменту виявлення цього факту перевіркою занижена сума бюджетного відшкодування могла бути зарахована в рахунок погашення поточних податкових зобов’язань або ж використана при розрахунку бюджетного відшкодування.

З огляду на вищевикладене слід взяти до уваги, що

за результатами перевірки можуть бути виявлені такі ситуації:

до початку перевірки від’ємне значення між сумою податкових зобов’язань і податкового кредиту, яке в порушення вимог Закону раніше не декларувалось платником як бюджетне відшкодування, повністю самостійно враховано ним в податковій декларації при визначенні платежів до бюджету в рахунок погашення поточних податкових зобов’язань з податку на додану вартість в будь-якому з наступних податкових періодів (з моменту його виникнення і до моменту виявлення перевіркою):

в такому випадку за результатами перевірки сума заниженого бюджетного відшкодування

не визначається;

до початку перевірки від’ємне значення між сумою податкових зобов’язань і податкового кредиту, яке в порушення вимог Закону раніше не декларувалось платником як бюджетне відшкодування, частково самостійно враховано ним в податковій декларації при визначенні платежів до бюджету в рахунок погашення поточних податкових зобов’язань з податку на додану вартість в будь-якому з наступних податкових періодів (з моменту його виникнення і до моменту виявлення перевіркою):

в такому випадку за результатами перевірки до суми заниженого бюджетного відшкодування, на яку складається податкове повідомлення,

не включається частина суми від’ємного значення, яка врахована платником при визначенні платежів до бюджету;

під час перевірки виявлено, що від’ємне значення між сумою податкових зобов’язань і податкового кредиту, яке в порушення вимог Закону раніше не декларувалось платником як бюджетне відшкодування у періоді його виникнення, в подальшому враховано платником при визначенні суми бюджетного відшкодування на рахунок платника податку в будь-якому з наступних податкових періодів (з моменту його виникнення і до моменту виявлення перевіркою):

в такому випадку ця сума від’ємного значення

визнається сумою заниженого бюджетного відшкодування за результатами періоду його виникнення з відповідними наслідками, передбаченими законодавством.

Податковим органом має бути проведено перерахунок

сум бюджетного відшкодування за податковий період, в якому в порушення норм Закону вперше не задекларовано суму бюджетного відшкодування (повністю чи частково), і за всі наступні податкові періоди.

При проведенні такого перерахунку розрахунок бюджетного відшкодування кожного наступного звітного періоду має бути перерахований органом податкової служби таким чином, щоб значення рядка 1 Розрахунку бюджетного відшкодування кожного наступного звітного періоду зменшувалося на виявлену суму заниженого бюджетного відшкодування відповідного попереднього звітного періоду.

Якщо

до проведення такого перерахунку суми бюджетного відшкодування були підтверджені перевіркою, матеріали перевірки мають бути переглянуті та у відповідних випадках скасовані. Крім того, така ситуація має стати приводом для проведення службового розслідування та розгляду питання щодо організації вжиття заходів дисциплінарного впливу до відповідних посадових осіб.

Повідомляючи про викладене, Державна податкова адміністрація України зобов’язує проаналізувати показники податкової звітності платників податку та провести

перевірки податкових декларацій, до яких подано розрахунок бюджетного відшкодування з нульовими значеннями рядків 3 та/або 4 , а також декларацій (крім декларацій платників, які не мають права на бюджетне відшкодування згідно з Законом), в яких рядок 26 заповнено більше ніж 2 звітних періоди підряд.

Враховуючи те, що бюджетне відшкодування декларується платниками податку на додану вартість як юридичними, так і фізичними особами, а перевірки здійснюють також і підрозділи аудиту та податкової міліції, зазначений лист взяти до

виконання всіма підрозділами, які здійснюють адміністрування податку на додану вартість (підрозділами оподаткування юридичних осіб, оподаткування фізичних осіб, підрозділами аудиту, податкової міліції та відомчого контролю).

Заступник голови О. Матвєєв



коментар редакції

ДПАУ наполягає на необхідності «заявляння» бюджетного відшкодування

Основна ідея листа міститься в назві нашого коментаря. Але очевидно, це лише верхівка айсберга. Тому придивимося до листа уважніше.

ДПАУ зазначає про неправомірність таких ситуацій:

— відображення нульового значення в ряд. 3 Розрахунку суми бюджетного відшкодування (зрозуміло, нуля не повинно бути тільки за наявності оплат попереднього періоду, якщо оплат не було — немає й порушення);

— відображення нульового значення в ряд. 4 Розрахунку суми бюджетного відшкодування при заповненому ряд. 3 цього ж Розрахунку;

— незаповнення Розрахунку суми бюджетного відшкодування за наявності якогось показника в ряд. 24 декларації з ПДВ (ця ситуація в листі хоча й не наводиться, але чітко випливає з Порядку заповнення декларації з ПДВ).

Дійсно, наведені варіанти відмови від бюджетного відшкодування формою декларації та порядком її заповнення не передбачено. Причому це не залежить від напряму відшкодування (на рахунок чи у зменшення податкових зобов’язань наступних періодів).

Ми неодноразово писали, що, показавши в ряд. 24 декларації з ПДВ якусь суму, платник «приречений» на подання Розрахунку бюджетного відшкодування (додаток 3). Проте в багатьох випадках податківці на місцях нічого не мали проти перенесення показника ряд. 24 безпосередньо до ряд. 26 декларації, обминаючи додаток 3 і ряд. 25 (так заповнюють декларацію платники, які не мають права на бюджетне відшкодування).

Більше того, наші читачі інформують, що саме так деякі місцеві податківці навіть

рекомендували діяти платникам, які не бажають заявляти суму до відшкодування (у тому числі у зменшення податкових зобов’язань наступних періодів). Звичайно, ці рекомендації суперечили порядку заповнення декларації та формі власне декларації, але, точно кажучи, у них не було нічого надзвичайного (зрозуміло, у ситуації, коли такі суми надалі не потрапляли до ряд. 25 декларації, тобто не заявлялися до відшкодування, про що див. далі).

Сьогодні ДПАУ орієнтує нижчі за рівнем податкові органи на необхідність виявлення сум

заниженого бюджетного відшкодування. Таке завдання може бути реалізоване насамперед у ході проведення позапланової виїзної перевірки платників, які декларують від’ємне значення ПДВ у сумі, що перевищує 100 тис. грн. (п. 9 ч. 6 ст. 111 Закону про державну податкову службу). Крім того, підставу для проведення перевірки податківці в цьому випадку знаходять і в п.п. 7.7.5 Закону про ПДВ. Достовірно визначити суму заниження відшкодування ПДВ при проведенні камеральної перевірки в багатьох випадках неможливо.

Тепер звернемо увагу на механізм відображення в декларації результатів перевірки. ДПАУ зазначає, що

платник на підставі податкового повідомлення-рішення (за формою «В2») має врахувати висновки, зроблені перевіркою, шляхом визначення в рядку 26 податкової декларації поточного звітного періоду (періоду, в якому здійснювалася перевірка) заниженої суми бюджетного відшкодування, розмір якого зазначено в отриманому податковому повідомленні про заниження заявленої суми бюджетного відшкодування, та подальшого врахування цієї суми в декларації виключно у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів.

Причому тут зовсім не йдеться про механічне збільшення показника ряд. 26 на суму, зазначену в податковому повідомленні-рішенні. Щоб це продемонструвати, розглянемо можливі варіанти. Занижена сума бюджетного відшкодування вже «сиділа» в ряд. 26 декларації перевіреного періоду. Після цього вона могла бути повністю (частково) врахована у зменшення позитивного значення наступних декларацій (ситуація 1) або «перекочувати» до ряд. 26 декларації періоду, в якому підприємство одержує повідомлення-рішення (ситуація 2). Крім того, сума (її частина) заниженого бюджетного відшкодування могла потрапити до складу бюджетного відшкодування наступних періодів (ситуація 3).

У

ситуації 1 (суму, що розглядається, витрачено у зменшення податкових зобов’язань наступних періодів), нічого страшного ми не вбачаємо. Річ у тім, що самостійна відмова платника від отримання суми бюджетного відшкодування (незалежно від форми) за змістом п.п. «а» п.п. 7.7.7 Закону про ПДВ не призводить до згоряння такого «мінуса», а своїм наслідком повинна мати саме зменшення податкових зобов’язань наступних періодів без права на його відшкодування. Тут варто звернути увагу на два моменти.

По-перше, ми говоримо «за змістом» п.п. «а» п.п. 7.7.7 Закону про ПДВ, оскільки Закон про ПДВ прямо не обумовлює можливість та наслідки самостійної відмови платника від отримання суми бюджетного відшкодування. Проте формулювання п.п. «а» п.п. 7.7.7 Закону про ПДВ («у цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з п.п. 7.7.3 цього пункту у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів») усе-таки містить таку конструкцію, як «добровільна відмова...».

По-друге, очевидно, що факт виявлення податківцями заниження суми бюджетного відшкодування не може реабілітувати такі суми. Отже, якщо виявлені податківцями в результаті перевірки суми не згоряють, а направляються у зменшення податкових зобов’язань наступних періодів, то самостійна відмова від отримання відшкодування не може призводити до повної втрати цієї суми.

Таким чином, донарахувань за наступні (відносно до помилкової декларації) періоди, в яких незатребувана сума бюджетного відшкодування зменшила позитивне значення, бути не може.

У межах ситуації 1 податкове повідомлення-рішення складатиметься тільки на ту частину заниженого бюджетного відшкодування, яку не було враховано у зменшення податкових зобов’язань наступних періодів.

При виникненні

ситуації 2 (тобто коли завищене свого часу значення ряд. 26 «перекочувало» до ряд. 26 декларації за період отримання повідомлення-рішення) платник має виділити у складі ряд. 26 поточної декларації суму ПДВ, що значиться в повідомленні-рішенні, щоб ця сума не потрапила в наступних після перевірки періодах до ряд. 25 декларації, тобто вона не повинна враховуватися при заповненні ряд. 1 і 4 додатка 3 (хоча форма цього додатка такого вилучення не передбачає).

Ситуацію 3

ДПАУ комплексно не розглядає, а говорить лише про випадок, коли сума незаявленого відшкодування сформувала в наступних періодах значення ряд. 25.1. При цьому, на її думку, ця сума від’ємного значення визнається сумою заниженого бюджетного відшкодування за результатами періоду його виникнення з відповідними наслідками, передбаченими законодавством. Докладніше ці наслідки не розкриваються. Зі свого боку зауважимо, що не менш обтічні норми про відповідальність платника містить і Інструкція про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби. У п. 8 цього документа зазначається: «У разі коли за наслідками перевірки виявляється факт завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого в податковій декларації про податок на додану вартість, сума такого завищення вважається сумою податкового зобов’язання, прихованою від оподаткування. Якщо внаслідок такого завищення отримано бюджетне відшкодування, платник податку визнається таким, що ухиляється від оподаткування, і до нього застосовуються санкції відповідно до законодавства».

На наш погляд, якщо відшкодування не було отримане, то й підстав для штрафів немає. У разі фактичного отримання відшкодування податківці, найімовірніше, наполягатимуть на накладенні штрафу згідно з п.п. 17.1.3 Закону № 2181, правомірність застосування якого викликає деякі сумніви.

Щодо коригувань звітності, пов’язаних зі

зменшенням суми бюджетного відшкодування, то цьому ДПАУ присвятила п. 4 листа від 12.01.2007 р. № 329/7/16-1517-26, в якому конкретикою і не пахне: «на підставі отриманих акта перевірки та податкового повідомлення-рішення платники зобов’язані провести відповідні коригування податкової звітності». Які саме коригування — ДПАУ не уточнює. Нашу позицію з приводу механізму здійснення відповідних коригувань докладно викладено в матеріалі «Помилка в додатку 3» («Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 28).

Дмитро Винокуров

Оформи передплату та читай все Передплатити журнал
stop

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Дякуємо, що читаєте сайт Factor Увійдіть та читайте далі безкоштовно