Щодо виконання ломбардом функцій податкового агента
Лист Державної податкової адміністрації України від 25.07.2007 р. № 14809/7/22-3017
Державна податкова адміністрація України розглянула лист ДПА у <...> області <...> стосовно питання виконання ломбардом функцій податкового агента та повідомляє.
Роз’яснення щодо виконання ломбардами функцій податкових агентів надано Державною податковою адміністрацією України листами від 29.04.2006 р. № 4879/6/22-3011 <...>.
Органам ДПС у своїй роботі із зазначених питань
слід керуватись листом ДПА України від 02.08.2006 р. № 8468/6/17-0716.Податкові роз’яснення
Державної податкової адміністрації України від 08.06.2004 р. № 4526/6/17-3116, від 21.06.2004 р. № 11291/7/17-3117, від 08.09.2004 р. № 7780/6/17-3116, від 26.01.2005 р. № 676/6/17-3116, від 26.01.2005 р. № 679/6/17-3116 та інші податкові роз’яснення з даного питання, які не відповідають положенням цього листа, вважаються відкликаними, про що зазначено у листі ДПА України від 29.05.2006 р. № 10063/7/17-0118.Лист
ДПА України від 29.04.2006 р. № 4879/6/22-3011 слід застосовувати в частині, що не суперечить листу ДПА України від 02.08.2006 р. № 8468/6/17-0716.Пріоритетність застосування даного податкового роз’яснення
вмотивовується тим, що при його підготуванні було враховано аналіз практичної контрольно-перевірочної роботи органів ДПС на місцях та судову практику з цього питання.Так, у вказаному листі зазначено, що
ломбарди у зв’язку із специфікою діяльності по наданню фізичним особам позик під заставу майна не можуть при укладанні договору позик виконувати одразу всі покладені на податкового агента Законом України від 22.05.2003 р. № 889 «Про податок з доходів фізичних осіб» (далі — Закон) функції. Ломбард при укладанні договору позик виконує лише частину функцій, покладених на податкового агента, а саме: нараховує і виплачує позичальнику дохід.Це пов’язано з тим, що згідно з п. 1.2 ст. 1 Закону дохід у позичальника — платника податку виникає в момент одержання грошей за договором позики. Але водночас згідно з п.п. 4.3.23 п. 4.3 ст. 4 Закону позика (фінансовий кредит) є грошовою сумою, яка підлягає поверненню і протягом строку дії договору позики
не включається до оподатковуваного доходу фізичної особи, яка одержала таку позику.У разі невиконання фізичною особою зобов’язання
, забезпеченого заставою, тобто по закінченні терміну дії договору, у такої фізичної особи виникає об’єкт оподаткування податком з доходів фізичних осіб у вигляді суми коштів, отриманих у позику та не повернутих у встановлений договором строк.Згідно зі ст. 575 ЦКУ у ломбардів позика під заставу є закладом, який передається заставодавцем лише у володіння
ломбарда, а за самим заставодавцем зберігається право користування і розпорядження предметами застави (ст. 586 ЦКУ), тобто власник закладених речей не втрачає права власності на них. Також згідно зі ст. 589 ЦКУ ломбард у разі невиконання зобов’язання, забезпеченого заставою, лише набуває право звернення стягнення на предмет застави. Тобто ломбард як протягом дії договору застави (закладу), так і після його закінчення не є власником закладених речей. Він тільки має право володіти закладеними речами протягом дії договору застави, а при не викупі таких речей (невиконанні договору заставодавцем) лише набуває право їх реалізувати та за рахунок одержаної від продажу суми задовольнити в повному обсязі свою вимогу.Під час реалізації закладеного майна ломбард
, на підставі визначених договором позики умов, продає майно, яке на праві власності належить заставодавцю — фізичній особі і таким чином у ломбарда в наявності фактично знаходяться гроші заставодавця — платника податку.Тобто в межах специфіки діяльності ломбардів вони фактично отримують кошти від реалізації заставленого майна, тому ломбард як податковий агент на підставі пункту 1.15 статті 1 та пункту 12.1 статті 12 Закону має виконати
решту встановлених Законом для податкового агента функцій (не виконаних у зв’язку із дією договору позики), а саме: нарахувати, утримати та перерахувати до бюджету податок з доходів фізичних осіб у порядку, визначеному статтею 8 Закону, та за ставкою пункту 7.1 статті 7 Закону і направити податковому органу звітність за формою № 1ДФ.При цьому грошова
сума, що перевищує розмір забезпечення заставою вимог заставодержателя — ломбарда і підлягає поверненню позичальнику, також є об’єктом оподаткування у платника податку — позичальника, тобто підлягає оподаткуванню ломбардом згідно ст. 8 Закону № 889 за ставкою п. 7.1 ст. 7 Закону.Що стосується питання порядку нарахування та сплати ломбардом податку з доходів фізичних осіб у випадку,
якщо об’єктом застави є транспортні засоби, то згідно з п. 12.2 ст. 12 Закону ставка у розмірі 1 відсотка від вартості продажу автомобіля застосовується виключно при виконанні таких умов:—
здійснюється продаж одного з об’єктів рухомого майна у вигляді легкового автомобіля, мотоцикла, моторолера або моторного (парусного) човна не частіше одного разу протягом звітного податкового року;— обов’язково сплачується сума державного мита
до бюджету або сума плати нотаріусу за нотаріальне посвідчення відповідного договору.Крім того, згідно з п. 12.5 ст. 12 Закону
податковим агентом при здійсненні таких операцій є нотаріус, який посвідчує відповідний договір купівлі-продажу автотранспорту або дійсність підписів сторін угоди за наявності документа про сплату податку сторонами договору.Основні засади стосовно виконання функцій податкового агента ломбарди можуть передбачити у договорах фінансового кредиту та закладу майна, а облік бухгалтерських операцій проводити відповідно до Методичних рекомендацій щодо ведення бухгалтерського обліку ломбардами, які затверджено розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 07.05.2004 р. № 531.
Заступник голови М. Романів
коментар редакції
На думку ДПАУ, ломбард має сплатити податок у місяці реалізації предмета застави
У цьому листі наочно показано метаморфози позиції ДПАУ щодо оподаткування доходів, отриманих від продажу ломбардом закладеного майна. Спочатку податківці стверджували, що якщо фізособа не повертає суму позики, то ломбард має вже в момент закінчення дії договору позики сплатити податок з доходів (див. лист ДПАУ від 08.06.2004 р. № 4526/6/17-3116 у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 65), а при реалізації предмета застави необхідно сплатити податок з доходів із суми перевищення виручки від реалізації над сумою позики (цю позицію ми критикували в редакційному коментарі до згаданого листа). Потім думка податківців змінилася: у листі від 02.08.2006 р. № 8468/6/17-0716 сплата податку з доходів прив’язувалася до моменту реалізації майна. Ураховуючи, що в листі, який коментується, податківці посилаються на цей лист як на пріоритетний, можна стверджувати, що позиція податківців залишається такою самою і зараз.
Разом з тим насторожує фраза: «
по закінченні терміну дії договору у такої фізичної особи виникає об’єкт оподаткування податком з доходів фізичних осіб у вигляді суми коштів, отриманих у позику та не повернутих у встановлений договором строк». Та, мабуть, це не більше ніж невдале формулювання, навіяне колишньою позицією з цього питання.Зверніть увагу: податківці на обґрунтування своєї нинішньої позиції посилаються на судову практику, — мовляв, лист від 02.08.2006 р. № 8468/6/17-0716 має пріоритет, оскільки враховує в тому числі і судову практику.
Насправді судова практика свідчить про інше. Наприклад, у постанові ВГСУ від 21.06.2005 р. у справі № 32/612 та від 21.06.2005 р. у справі № 32/611 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 99), а також в ухвалі ВАСУ від 07.11.2006 р. чітко простежується така ідея: дохід фізособи, отриманий від ломбарду у зв’язку з невиконанням ним своїх обов’язків за договорами позики, є доходом,
отриманим не від податкового агента, і тому підлягає оподаткуванню у складі загального річного оподатковуваного доходу такого платника податків у порядку, визначеному в підпункті 8.2.1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», відповідно до якого такий платник податків зобов’язаний подати річну податкову декларацію, відобразити в ній суму зазначеного доходу та сплатити з неї відповідний податок.Як би там не було, на сьогодні ДПАУ вважає, що сплачувати податок з доходів до моменту реалізації ломбардом закладеного майна не потрібно.
У листі зроблено акцент на ситуації, коли предметом застави є автомобіль, — його реалізація
ломбардом має свої особливості. Однією з умов застосування пільгової одновідсоткової ставки податку з доходів є сплата держмита або плата нотаріусу за нотаріальне посвідчення договору. При цьому нотаріус посвідчить такий договір, тільки проконтролювавши сплату податку з доходів. При цьому незрозуміло, як виконати ще одну умову застосування пільгової ставки податку, — підтвердити факт продажу автомобіля не частіше одного разу на рік, адже ломбард не має інформації про кількість продажів автомобілів позичальником. Мабуть, ще при видачі позики ломбарду доцільно отримати від позичальника довідку про кількість таких продажів (див. лист ДПАУ від 22.03.2007 р. № 1370/Б/17-0715 у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 40).Дмитро Костюк
