«Нещасний» лікарняний
Законом № 1105 передбачено великий перелік страхових виплат, які виплачуються Фондом соціального страхування від нещасних випадків застрахованим особам у зв’язку з настанням страхового випадку. Ураховуючи коло наших читачів, можна з упевненістю сказати, що найбільший інтерес викликають ті страхові виплати, які виплачуються підприємствами, з подальшим відшкодуванням таких витрат Фондом соціального страхування від нещасних випадків. Розглянемо одну з них, а саме оплату періоду тимчасової непрацездатності, пов’язаної з нещасним випадком на виробництві або професійним захворюванням.
Тетяна ОНИЩЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Підставою для оплати періоду тимчасової непрацездатності, пов’язаної з нещасним випадком або професійним захворюванням, є листок непрацездатності та наявність акта про нещасний випадок, пов’язаний з виробництвом, за формою Н-1 або акта розслідування хронічного професійного захворювання за формою П-4 (
п. 2.1 Порядку № 24).Дещо — про листок непрацездатності. Зв’язок зі страховим випадком можна визначити з листка непрацездатності за кодами, указаними в ньому:
«2» — профзахворювання або його наслідки;
«4» — нещасний випадок на виробництві та його наслідки.
В обов’язковому порядку в листку непрацездатності має бути зазначено дату встановлення професійного захворювання чи нещасного випадку на виробництві.
Порядок оплати листка непрацездатності
«Нещасний» лікарняний оплачується
в розмірі 100 % середнього заробітку.При цьому перші п’ять днів тимчасової непрацездатності оплачуються за рахунок коштів підприємства (
п. 4 ст. 34 Закону № 1105), решта днів оплачується за рахунок коштів Фонду соціального страхування від нещасних випадків (далі — Фонду).Витрати на оплату листка непрацездатності первісно несе підприємство. Але потім суму допомоги по тимчасовій непрацездатності підприємство має право зарахувати в рахунок страхових внесків, що підлягають сплаті до Фонду.
Підприємства не мають права припиняти виплату допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю, якщо сума нарахованих страхових внесків до Фонду не покриває фактичних витрат з виплати допомоги.
Якщо витрати, сплачені страхувальником, перевищують нараховану суму внесків, то різниця між сумою витрат та сумою страхових внесків зараховується в рахунок сплати наступного періоду.
Відшкодування підприємству суми перевищення витрат над сумою страхових внесків у випадках, коли належна сума страхових виплат не покриває витрат, може проводитися і до надання ним
Розрахункової відомості про нарахування та перерахування страхових внесків і використання коштів Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України на підставі довідки-розрахунку, підписаної керівником та головним бухгалтером підприємства.
Особливості розрахунку середньої зарплати
Сума, яка підлягає сплаті за листком непрацездатності, визначається згідно з
Порядком № 1266. У цілому розрахунок середньої зарплати для оплати «нещасного» лікарняного не відрізняється від розрахунку середньої зарплати для оплати звичайного листка непрацездатності, що оплачується за рахунок коштів Фонду з тимчасової втрати працездатності. Разом з тим, зазначимо декілька відмінностей, у тому числі пов’язаних зі змінами, унесеними нещодавно* до Порядку № 1266.* Нагадаємо, що зміни, унесені до Порядку № 1266, опубліковано в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 61.
Як зазначалося в редакційному коментарі
, нові положення Порядку № 1266 не зовсім зрозумілі та вимагають роз’яснень фахівців Мінпраці. Окремі роз’яснення вже опубліковано в газеті «Праця і зарплата», 2007, № 30. Розглянемо їх.1. Уточнено порядок визначення розрахункового періоду для обчислення середньої зарплати для оплати днів тимчасової непрацездатності працівника, у якого через деякий час погіршився стан здоров’я у зв’язку з раніше отриманим ушкодженням здоров’я внаслідок нещасного випадку на виробництві, професійного захворювання.
Згідно з
п. 4 Порядку № 1266 розрахунковим періодом у цьому випадку для розрахунку середньої зарплати з метою визначення оплати днів тимчасової непрацездатності є період роботи за останнім основним місцем роботи перед настанням тимчасової непрацездатності, протягом якого застрахована особа працювала і за неї сплачувалися страхові внески.Проілюструємо на прикладі. Нещасний випадок на виробництві стався 5 серпня 2002 року. Потерпілий продовжує працювати. З 2 серпня 2007 року працівнику видано листок непрацездатності у зв’язку з погіршенням стану його здоров’я. При цьому виявлено, що таке погіршення пов’язано з попереднім нещасним випадком на виробництві. У цьому разі розрахунковим періодом є період, що дорівнює шести календарним місяцям, які передують місяцю, в якому настала тимчасова непрацездатність (лютий — липень 2007 року).
2. Унесено зміну, що стосується працівників бюджетних організацій. Так, відповідно до
абзацу другого п. 7 Порядку № 1266, якщо розмір заробітної плати підвищується згідно з рішенням КМУ, у зв’язку з цим зарплата перераховується за попередні періоди, обчислення середньої зарплати для розрахунку розміру виплат за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, здійснюється з урахуванням донарахованої зарплати окремо за кожний місяць, за який здійснено перерахунок. Отже, суми зарплати, що беруть участь у розрахунку середньої зарплати, для працівників бюджетних організацій має бути перераховано з урахуванням донарахованої зарплати.Розрахунок оплати періоду тимчасової непрацездатності, пов’язаної з нещасним випадком на виробництві або професійним захворюванням, має свої особливості у випадку якщо застрахована особа працює і за основним місцем роботи, і за сумісництвом.
Відразу зазначимо, що оплата за рахунок коштів роботодавця (перших п’яти днів тимчасової непрацездатності) і за рахунок коштів Фонду (починаючи з шостого дня тимчасової непрацездатності)
призначається та виплачується за місцем роботи потерпілого, де стався страховий випадок, у розмірі 100 % середньої зарплати (п. 2.3 Порядку № 24).Якщо потерпілий працює за сумісництвом, допомога призначається та виплачується страхувальником за місцем роботи, де відбувся страховий випадок
. При цьому враховується зарплата за основним місцем роботи і за сумісництвом на підставі довідок про середню заробітну плату.Обчислення середньої зарплати проводиться виходячи з розрахункового періоду за основним місцем роботи потерпілого (
п. 9 Положення № 66).Приклад 1.
Нещасний випадок стався з працівником, який працює на підприємстві Б за сумісництвом. У зв’язку з цим працівник отримав листок непрацездатності з 4 по 18 вересня 2007 року включно.Оплата листка непрацездатності має проводитися на підприємстві Б. При цьому дані про зарплату, отриману таким працівником на підприємстві А, на якому він працює як за основним місцем роботи, за розрахунковий період така (дані з довідки про зарплату з основного місця роботи):
| Місяці розрахункового періоду | Кількість відпрацьованих робочих днів | Заробітна плата, | Заробітна плата, з якої сплачувалися страхові внески, |
| Березень | 21 | 800 | 800 |
| Квітень | 20 | 750 | 750 |
| Травень | 19 | 720 | 720 |
| Червень | 20 | 850 | 850 |
| Липень | 22 | 870 | 870 |
| Серпень | 22 | 790 | 790 |
| Усього | 124 | 4780 | 4780 |
Дані про зарплату, нараховану в розрахунковому періоді за сумісництвом на підприємстві Б, такі:
| Місяці розрахункового періоду | Кількість відпрацьованих робочих днів | Заробітна плата, | Заробітна плата, з якої сплачувалися страхові внески, грн. |
| Березень | 21 | 300 | 300 |
| Квітень | 20 | 280 | 280 |
| Травень | 19 | 250 | 250 |
| Червень | 20 | 350 | 350 |
| Липень | 22 | 220 | 220 |
| Серпень | 22 | 270 | 270 |
| Усього | 124 | 1670 | 1670 |
Для розрахунку оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, що оплачується за рахунок коштів підприємства Б, середню зарплату визначають виходячи із зарплати, нарахованої за розрахунковий період тільки на підприємстві, на якому трапився нещасний випадок (п. 9 Положення № 66). Середня зарплата складає: 1670 : 124 = 13,47 (грн.). За такою середньою зарплатою підприємство Б має оплатити працівнику 4 робочих дні (з 4 по 7 вересня 2007 року включно). Сума оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності складе: 13,47 х 4 = 53,88 (грн.).
Щодо суми допомоги по тимчасовій непрацездатності, то вона визначається так:
1. Визначаємо середньоденну зарплату: (4780 + 1670) : 124 = 52,02 (грн.).*
* Зауважимо, що середньоденна зарплата як для оплати допомоги, так і для оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності не може перевищувати максимальну суму зарплати, з якої сплачуються страхові внески в розрахунку на один день.
2. Визначаємо суму допомоги: 52,02 х 7 = 364,14 (грн.) (7 — кількість робочих днів, що припадають на період тимчасової непрацездатності, яка оплачується за рахунок Фонду).
Загальна сума, що нараховується за листком непрацездатності, складе: 53,88 + 364,14 = 418,02 (грн.).
Порядок оподаткування
Згідно з
п.п. 4.3.1 Закону № 889 до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку не включаються, зокрема, суми державної адресної допомоги, житлових та інших субсидій або дотацій, компенсацій, винагород та страхових виплат, які одержує платник податку відповідно з бюджетів, Пенсійного фонду та фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування відповідно до закону.Винятки, передбачені цим підпунктом, не поширюються на виплати заробітної плати, виплати, пов’язані з тимчасовою втратою працездатності, регресні виплати (абзац другий
п.п. «д» п.п. 4.3.1 Закону № 889). Отже, із суми лікарняного, пов’язаного з нещасним випадком або професійним захворюванням, необхідно утримати податок з доходів. Слід зазначити, що, на думку ДПАУ, яку викладено в листі від 06.07.2004 р. № 4207/ч/17-3115 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, спецвипуск № 1), виплати за листками непрацездатності з метою оподаткування розглядаються як заробітна плата і включаються до складу загального місячного оподатковуваного доходу, до якого застосовується податкова соціальна пільга.Внески до Пенсійного фонду нараховуються на суму оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, пов’язаної з нещасним випадком на виробництві або професійним захворюванням, і на суму допомоги по тимчасовій непрацездатності, пов’язаної з нещасним випадком на виробництві або професійним захворюванням, як у частині нарахувань (33,2 %), так і в частині утримань (0,5 % і 2 %).
Щодо внесків до Фонду з тимчасової втрати працездатності, Фонду з безробіття, Фонду соціального страхування від нещасних випадків, то на суму оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності та на суму допомоги по тимчасовій непрацездатності вони не нараховуються ні «зверху», ні «знизу» у зв’язку з тим, що зазначені виплати не включаються до фонду оплату праці.
Сума оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів підприємства, включається до складу валових витрат згідно з
п.п. 5.6.2 Закону № 283.Сума пенсійних внесків, що нараховуються на суму оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності та на суму допомоги по тимчасовій непрацездатності, включається до валових витрат згідно з
п.п. 5.2.5 Закону № 283.Узагальнимо в таблиці порядок оподаткування сум, що виплачуються за листком непрацездатності.
| Вид виплати | Нарахування | Утримання | ||||||
| ПФ | Фтвп | Фб | Фнв | ПДФО | ПФ | Фтвп | Фб | |
| Оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності | + | - | - | - | + | + | - | - |
| Допомога по тимчасовій непрацездатності | + | - | - | - | + | + | - | - |
Бухгалтерський облік
У бухгалтерському обліку нарахування витрат на оплату листків непрацездатності, а також суми внесків до Пенсійного фонду, що нараховуються, відображається за дебетом субрахунку 949 та кредитом субрахунку 663.
Заради справедливості зауважимо, що застосування субрахунку 663 замість 661 на практиці є дуже незручним. Річ у тім, що сума внеску до Пенсійного фонду розраховується з усієї суми оподатковуваного доходу працівника (зарплата + сума за листком непрацездатності). При цьому і ставка внеску до Пенсійного фонду цього року застосовується за особливими правилами, а саме: 0,5 % — із суми зарплати або частини зарплати, яка не перевищує розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб, і 2 % — з частини зарплати, яка перевищує розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
Більше того, до всієї суми доходу (зарплата + сума за листком непрацездатності) застосовується податкова соціальна пільга, якщо працівник має на неї право.
Отже, чітко розподілити суми внеску до Пенсійного фонду та податку з доходів фізичних осіб на такі, що відносяться окремо до зарплати і окремо до суми лікарняних, не завжди можливо. Тому, як показує практика, бухгалтери рахунок 663 не використовують. Але все ж таки для тих, хто його використовує, можна запропонувати варіант з умовним розподілом загальної суми утримуваних внесків до Пенсійного фонду і сум податку з доходів фізичних осіб пропорційно нарахованим сумам зарплати та лікарняних. Такий варіант розподілу наведемо нижче в прикладі.
Приклад 2. Працівника прийнято на роботу з 16 травня 2007 року. З 29 серпня по 12 вересня 2007 року він перебував на лікарняному у зв’язку з отриманою виробничою травмою. Розрахунковим періодом у цьому випадку є червень — липень 2007 року. Зарплата за кожний з цих місяців склала 1300 грн.
Розрахуємо спочатку середньоденну зарплату для оплати листка непрацездатності.
Кількість робочих днів, відпрацьованих працівником підприємства, становить:
— у червні — 20;
— у липні — 22.
Середньоденна зарплата складе: (1300 + 1300) : (20 + 22) = 61,90 (грн.).
Три робочих дні, на які припадає тимчасова непрацездатність працівника, (29,30 і 31 серпня), оплачуються за рахунок роботодавця. Сума складе: 61,90 х 3 = 185,70 (грн.).
Решта робочих днів, що припадають на період тимчасової непрацездатності працівника (8 днів), оплачуються за рахунок коштів Фонду. Сума допомоги по тимчасовій непрацездатності складе: 61,90 х 8 = 495,20 (грн.).
Додаткові дані: заробітна плата за вересень 2007 року склала 780 грн.
У бухгалтерському та податковому обліку нарахування суми оплати тимчасової непрацездатності працівника та зарплати за вересень 2007 року відображається так:
| № | Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | сума, | Валові витрати | |
| дебет | кредит | ||||
| 1 | Нараховано суму оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності | 949 | 663 | 185,70 | 185,70 |
| 2 | Нараховано допомогу по тимчасовій непрацездатності | 656 | 663 | 495,20 | — |
| 3 | Нараховано зарплату за вересень | 91 | 661 | 780 | 780 |
| 4 | Нараховано внески до Пенсійного фонду: | 949 | 651 | 226,06 | 226,06 |
| — на суму зарплати | 91 | 651 | 258,96 | 258,96 | |
| 5 | Нараховано внесок до Фонду з тимчасової втрати працездатності на зарплату | 91 | 652 | 11,70 | 11,70 |
| 6 | Нараховано внесок до Фонду з безробіття на зарплату | 91 | 653 | 10,14 | 10,14 |
| 7 | Нараховано внесок до Фонду соціального страхування від нещасних випадків на зарплату (умовно — 1,02 %) | 91 | 656 | 7,96 | 7,96 |
| 8 | Утримано із зарплати внесок до Пенсійного фонду | 661 | 651 | 11,11 | — |
| 9 | Утримано внесок до Пенсійного фонду із суми лікарняних | 663 | 651 | 9,70 | — |
| 10 | Утримано внесок до Фонду з тимчасової втрати працездатності із зарплати | 661 | 652 | 7,80 | — |
| 11 | Утримано внесок до Фонду з безробіття із зарплати | 661 | 653 | 3,90 | — |
| 12 | Утримано податок з доходів із суми зарплати | 661 | 641/ПДФО | 114,40 | — |
| 13 | Утримано податок з доходів із суми лікарняних | 663 | 641/ПДФО | 99,86 | — |
| 14 | Виплачено працівнику зарплату | 661 | 301 | 642,79 | — |
| 15 | Виплачено працівнику лікарняні | 663 | 301 | 571,34 | — |
Пояснимо деякі розрахунки.
Загальна сума внеску до Пенсійного фонду, що утримується, складе:
561 х 0,5 : 100 + (1460,90 - 561) х 2 : 100 = 20,81 грн.
Сума внеску до Пенсійного фонду, що припадає на суму оплати за листком непрацездатності:
680,90 : 1460,90 х 20,81 = 9,70 грн.
Сума внеску до Пенсійного фонду, що припадає на суму зарплати:
20,81 - 9,70 = 11,11 грн.
Загальна сума податку з доходів фізичних осіб, що утримується:
(1460,90 - 20,81 - 7,80 - 3,90) х 0,15 = 214,26 грн.
Сума податку, що припадає на суму оплати за листком непрацездатності:
680,90 : 1460,90 х 214,26 = 99,86 грн.
Сума податку, що припадає на суму зарплати:
214,26 - 99,86 = 114,40 грн.
Відображення у звітності та порядок заліку
Сума допомоги по тимчасовій непрацездатності відображається в
Розрахунковій відомості про нарахування та перерахування страхових внесків і використання коштів Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України в рядку 18 розділу 2 і в рядку 34 розділу 6.На умовах прикладу, наведеного вище, покажемо порядок відображення суми допомоги по тимчасовій непрацездатності в розділі 6
Розрахункової відомості.
Фрагмент
Розрахункової відомості...
6. Витрати з коштів Фонду з початку року (грн.)*
| Найменування витрат | Код рядків | Кількість потерпілих | Фактична кількість днів виплат допомоги | Сума всього |
| Допомога у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю до відновлення працездатності або встановлення інвалідності | 34 | 1 | 8 | 495,20 |
| Витрати на поховання потерпілого | 35 |
| х |
|
| Страхова виплата потерпілому в розмірі його середньомісячного заробітку при тимчасовому переведенні потерпілого на легшу роботу | 36 |
| х |
|
| Інші витрати | 37 | х | х |
|
| Разом (34 + 35 + 36 + 37): | 38 | х | х | 495,20 |
*
Суми витрат зменшуються на суми витрат, які не прийняті до заліку у звітному році.
Згідно з
п. 2.7 Порядку № 24 для прийняття до заліку в рахунок страхових внесків витрат з виплати допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю страхувальником до робочого органу виконавчої дирекції Фонду за місцем обліку подаються:1) копія листка непрацездатності (завірена страхувальником або працівником робочого органу виконавчої дирекції Фонду на підставі оригіналу);
2) акт про нещасний випадок, пов’язаний з виробництвом, за формою Н-1 (якщо стався нещасний випадок);
3) акт (спеціального) розслідування нещасного випадку (аварії), що стався (сталася), за формою Н-5 (якщо такий складався);
4) акт розслідування хронічного професійного захворювання за формою П-4 (якщо такий установлено);
5) довідка про середню заробітну плату (дохід) згідно з
додатком 2 до Порядку № 1266.Зазначені документи необхідно подати одночасно з
Розрахунковою відомістю. Разом з тим варто зазначити, що роботодавець згідно з Порядком № 1112 повинен протягом трьох діб після затвердження актів (акт за формою Н-1, акт за формою Н-5, акт за формою П-4) надати їх також робочому органу виконавчої дирекції Фонду за місцезнаходженням підприємства. Отже, оригінал зазначених актів у робочому органі виконавчої дирекції Фонду на момент подання Розрахункової відомості вже буде. І вдруге оригінал таких актів страхувальник подати не може. Вихід з цієї ситуації, виходячи з усних роз’яснень працівників Фонду, такий: для прийняття до заліку в рахунок страхових внесків витрат з виплати допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю страхувальник має подати не оригінал, а копію акта про нещасний випадок, пов’язаний з виробництвом, за формою Н-1 (якщо стався нещасний випадок); копію акта (спеціального) розслідування нещасного випадку (аварії), що стався (сталася), за формою Н-5 (якщо такий складався); копію акта розслідування хронічного професійного захворювання за формою П-4 (якщо такий установлено).
