Необгрунтоване завищення податкового кредиту
Ситуація
У травні 2008 року підприємство-неплатник ПДВ оприбуткувало товар вартістю 18000 грн., придбаний на умовах подальшої оплати. Грошові кошти перераховано постачальнику в липні 2008 року, після того, як підприємство стало платником ПДВ. Суму нарахованого постачальником ПДВ (3000 грн.) помилково включено до складу податкового кредиту та відображено в декларації за липень*. Помилку знайдено в серпні 2008 року.
* ПДВ до сплати в помилковій декларації за липень 2008 року склав 11000 грн.
Порушення
Підприємством порушено
п.п. 7.4.1 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ), відповідно до якого податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, установленою п. 6.1 ст. 6 цього Закону у зв’язку з придбанням товарів з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.
Аналіз ситуації
Як випливає з наведеної вище норми закону, включити до складу податкового кредиту суми податків, сплачені у зв’язку з придбанням товарів, може тільки
платник ПДВ.Згідно з
п.п. 7.5.1 Закону про ПДВ право платника податку на податковий кредит виникає за правилом першої події:— або на дату списання коштів з банківського рахунку в оплату товарів (робіт, послуг);
— або на дату отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання товарів (робіт, послуг).
Оскільки перша подія — перехід права власності від платника ПДВ до суб’єкта підприємницької діяльності відбулася в період, коли покупець ще не був зареєстрований платником ПДВ, такий покупець не має права на податковий кредит.
Також зауважимо, що в разі продажу товару покупцю, не зареєстрованому платником ПДВ, продавець (платник ПДВ) складає податкову накладну у двох примірниках і всі примірники зберігає в себе. Отже, у покупця не буде податкової накладної, що є підставою для отримання податкового кредиту (
п.п. 7.4.5 Закону про ПДВ).Допущена помилка, пов’язана з необґрунтованим завищенням податкового кредиту, стала причиною заниження ПДВ до сплати за декларацією за липень 2008 року на суму
3000 грн.
Виправлення помилки
Як випливає з
п. 5.1 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181 (далі — Закон № 2181) і п. 4.4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166 (далі — Порядок № 166), виправити самостійно виявлені помилки в декларації з ПДВ можна двома способами:— у декларації за будь-який наступний звітний період, протягом якого знайдено помилки;
— в уточнюючому розрахунку за формою, наведеною в додатку 5
до Порядку № 166. При цьому одним уточнюючим розрахунком можна виправити помилку тільки однієї раніше поданої декларації.Головне податкове відомство наполягає на тому, що в
поточній декларації виправляються помилки тільки попереднього звітного періоду, а для більш ранніх помилок призначено уточнюючий розрахунок (лист ДПАУ від 15.12.2003 р. № 19470/7/11-1217// «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 8, від 04.11.2003 р. № 17174/7/11-1216//«Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 90).Оскільки липень щодо серпня є попереднім податковим періодом, виявлену помилку можна виправити в
декларації за серпень. Для цього необхідно:— у ряд.
16 та 16.1 розділу II колонки Б зі знаком «-» відобразити суму завищеного податкового кредиту (3000 грн.);— у ряд.
28.2 зазначити загальну суму помилки 3000 грн.;— у ряд.
28 поставити суму 5 % штрафу 150 грн. (3000 х 5 %).Унаслідок заповнення ряд.
16.1 разом з поточною декларацією необхідно подати додаток 1 «Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість» та заповнити його так:— у графах 2 — 7 поставити прокреслення;
— у графі 8 відобразити причину коригування: «Виправлення самостійно виявленої помилки в декларації з ПДВ за липень 2008 року»;
— у графі 10 зі знаком «-» зазначити суму коригування податкового кредиту
3000 грн.Виправити помилку, не чекаючи закінчення строків подання декларації, можна шляхом подання
уточнюючого розрахунку (УР). На відміну від способу виправлення помилок через поточну декларацію, через УР може бути виправлено помилки за будь-який період. Нижче наведемо фрагмент заповнення УР.
Фрагмент УР до декларації з ПДВ за липень 2008 року
| Код рядка | Показники | Загальна сума | ||||
| 1 | 2 | 3 | ||||
| 1 | Сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (за кодами рядків декларації): | х | ||||
| 1.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 1.2 | сума ПДВ | 11000 | — | — | — | |
| 1.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |
| 1.4 | сума ПДВ | — | — | — | — | |
| 1.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |
| 1.6 | сума ПДВ | — | — | — | — | |
| 1.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 1.8 | сума ПДВ | — ** | — ** | — | 11000 | |
| 1.9 | ** з цієї суми відшкодовано | — | — | — | — | |
| ... | ... | |||||
| 3 | Суми податкового кредиту, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки 1: | - 3000 | ||||
| 3.1 | код |
| ||||
| 3.2 | колонка А (±) | |||||
| 3.3 | колонка Б (±) | |||||
| ... | ... |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| 5 | Загальна сума помилки (±) (рядок 2 - рядок 3 + рядок 4 /- чи +/) | +3000 | ||||
| 6 | Уточнення показників рядків 20 — 26 декларації: | х | ||||
| 6.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 6.2 | сума ПДВ | +3000 | — | — | — | |
| 6.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |
| 6.4 | сума ПДВ | — | — | — | — | |
| 6.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |
| 6.6 | сума ПДВ | — | — | — | — | |
| 6.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 6.8 | сума ПДВ | —** | —** | — | +3000 | |
| 6.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |
| 7 | Уточнена сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (з урахуванням виправлення помилки, за кодами рядків декларації): | х | ||||
| 7.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | |
| 7.2 | сума ПДВ | 14000 | — | — | — | |
| 7.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | |
| 7.4 | сума ПДВ | — | — | — | — | |
| 7.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | |
| 7.6 | сума ПДВ | — | — | — | — | |
| 7.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | |
| 7.8 | сума ПДВ | — ** | — ** | — | 14000 | |
| 7.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| |
| 8 | Розрахунки у зв'язку з виправленням помилки: | — | ||||
| 8.1 | збільшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | ( +3000) | ||||
| ... | ... | ... | ||||
| 9 | Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв'язку з виправленням помилки | 150 | ||||
Оскільки в результаті виправлення помилки відбувається коригування податкового кредиту, підприємству разом з УР необхідно подати додаток 5 «Розшифровка податкових зобов’язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів». У графах «Обсяг поставки (без ПДВ)» та «Сума ПДВ» розділу II цього додатку знайде своє відображення сума уточнення (
3000 грн.) зі знаком «-». Саме про такий порядок заповнення додатка 5 у разі подання УР із зменшенням суми податкового кредиту йшлося в листі ДПАУ від 14.06.2008 р. № 6912/5/16-1516 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 58.І ще один момент. Згідно з вимогами
п. 17.2 Закону № 2181 перед поданням УР до місцевої ДПІ платник податків має перерахувати до бюджету суму недоплати та штраф. Інакше помилка так і залишиться невиправленою. Податківці розглядатимуть не сплачену в строк недоплату і штраф як податковий борг, який доведеться погашати із застосуванням штрафних санкцій.Матеріал підготувала економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор» Марина Ковенко
