Вхідний ПДВ щодо «легковика» та спецдекларація
Окремі сільгосппідприємства, які застосовують установлені пп. 11.21 і 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ спецрежими обкладення податком на додану вартість, вважають, що відображення вхідного ПДВ щодо придбаного легкового автомобіля в спецдекларації лише зачіпає їх інтереси в частині використання пільгового ПДВ і не може викликати претензій із боку податкових органів. Ця стаття має на меті розвіяти цю ілюзію.
Анатолій БОБРО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон про ФСП
— Закон України «Про фіксований сільськогосподарський податок» від 17.12.98 р. № 320-XIV.Закон № 2181
— Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.Порядок № 271
— Порядок акумуляції та використання коштів, що нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками — платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, затверджений постановою КМУ від 26.02.99 р. № 271.Порядок № 805
— Порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі, затверджений постановою КМУ від 12.05.99 р. № 805.
Спочатку перекажемо отримані редакцією читацькі запитання.
Який порядок відображення ПДВ щодо придбаного легкового автомобіля сільгосппідприємством — платником фіксованого сільськогосподарського податку, що застосовує спеціальний режим обкладення податком на додану вартість, установлений п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ? Чи можливі негативні наслідки для підприємства, що відобразило таку суму ПДВ у спецдекларації, адже розрахунки з бюджетом не здійснюються?Як бачимо, це сільгосппідприємство одночасно є і платником ФСП, і платником ПДВ зі спеціальним режимом оподаткування. У пошуку відповідей на поставлені запитання висвітлимо відповідні норми законодавства.
Сакраментальний підпункт 7.4.2
Згідно з абзацом другим п.п. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону про ПДВ
не включається до складу податкового кредиту і відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку під час придбання легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.Частиною другою ст. 1 Закону про ФСП установлено, що фіксований сільськогосподарський податок сплачується в рахунок певних податків та зборів, у тому числі й податку на прибуток. Звідси цілком зрозуміло, що
сільгосппідприємства у статусі платника ФСП не ведуть податкового обліку валових доходів і валових витрат. Отже, у зв’язку з цим немає потреби висвітлювати колізію норм Закону про ПДВ і Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР і різні точки зору на предмет правомірності віднесення суми ПДВ під час придбання легкового автомобіля до складу валових витрат.Зауважимо, що для сільгосппідприємств, які застосовують спецрежими обкладення податком на додану вартість, установлені пп. 11.21 і 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ,
жодних винятків у загальному порядку формування податкового кредиту з ПДВ не встановлено.Отже, можна дійти висновку, що в податковому обліку сільгосппідприємства — платника ФСП і спецрежимника ПДВ сума сплаченого податку на додану вартість під час придбання легкового автомобіля не знаходить жодного відображення. Зауважимо, що в бухгалтерському обліку операція надходження автомобіля як об’єкта основних засобів відображається у звичайному порядку відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом МФУ від 27.04.2000 р. № 92.
Можливі негативні наслідки
Відображення суми ПДВ щодо придбаного легкового автомобіля у складі податкового кредиту в спецдекларації спричинює неправомірне заниження сільгосппідприємством суми податку, що підлягає акумуляції на спецрахунку, що
загрожує негативними наслідками. Абзацом другим п. 4 Порядку № 271 установлено, зокрема, що різниця між сумою ПДВ, отриманою сільськогосподарськими товаровиробниками від покупців, та сумою ПДВ, сплаченою ними постачальникам, перераховується сільгосптоваровиробниками з поточного рахунка на окремий рахунок у строки, передбачені для перерахування суми ПДВ до бюджету. Не перераховані на окремий рахунок зазначені кошти вважаються такими, що використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають стягненню до державного бюджету в безсіпрному порядку.Щоправда, говорячи про неперерахування коштів на спецрахунки та застосування органами податкової служби за це санкцій, слід ураховувати реальні можливості сільгосптоваровиробників щодо здійснення таких перерахувань. Як відомо, з метою підвищення ефективності контролю за цільовим використанням сум ПДВ сільгосптоваровиробниками, які скористалися режимами оподаткування, визначеними нормами пп. 11.21 і 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ, спільним листом ДПАУ та Мінагрополітики від 24.09.2003 р. № 14884/7/15-2317; № 37-21-1-12/10699 (
див. «Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 82) доведено форму Довідки про цільове використання сум ПДВ (далі — Довідка), що подається до органу податкової служби одночасно зі спецдекларацією з ПДВ. Дані в рядку 8 зазначеної Довідки є тією сумою ПДВ, яку й має бути перераховано на спеціальний рахунок сільгосптоваровиробника з виручки грошових коштів, що фактично надійшла, з урахуванням застосування коефіцієнта (співвідношення) неоплаченого обсягу продажів (ряд. 5) у загальному обсязі продажів (ряд. 1).Певна штрафонебезпечність для сільгосппідприємства криється і в абзаці третьому п. 5 Порядку № 271:
спрямуванню до держбюджету підлягають також кошти, які в період до 1 березня 2008 року не було перераховано на окремий рахунок (незалежно від причини). Хоча, на нашу думку, у поточному році (навіть після згаданої вище дати) податкові органи навряд чи наполягатимуть на застосуванні цієї фіскальної норми. Виною цього стало майже звичне неоперативне приведення Кабміном норм своїх загальновідомих Порядку № 805 і Порядку № 271 у відповідність до так званих «сільськогосподарських» норм Закону про ПДВ (п.п. 6.2.6 ст. 6 і пп. 11.21, 11.29 ст. 11), строк дії яких недавно продовжено Законом про держбюджет-2008 до 1 січня року, наступного за роком, в якому Верховна Рада України ратифікує протокол про приєднання України до Світової організації торгівлі. Звідси цілком зрозуміло, що як мінімум у поточному році спецрежими сільгоспПДВ діятимуть (звичайно, якщо не буде нових змін Закону про ПДВ).
Два способи самовиправлення
Виправлення самостійно виявлених помилок, допущених у раніше поданих деклараціях з ПДВ, здійснюється за правилами, установленими п. 5.1 ст. 5 Закону № 2181 і п.п. 4.4 п. 4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166 (далі — Порядок № 166).
Якщо платник самостійно виявив помилки, що містяться в раніше поданій ним податковій декларації, то такий платник зобов’язаний подати в порядку, установленому для подання декларацій з податку на додану вартість (без урахування граничного строку подання, але з урахуванням строків давності, установлених ст. 15 Закону № 2181),
уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з податку на додану вартість у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі — уточнюючий розрахунок). Одним уточнюючим розрахунком може бути виправлено помилки лише однієї раніше поданої декларації (абзац перший п.п. 4.4 п. 4 Порядку № 166).Приділяти велике значення тому, що, на відміну від Порядку № 166, Закон № 2181 зазначає про подання уточнюючого розрахунку як про право платника, а не про його обов’язок, не варто, оскільки далі — в абзаці другому п.п. 4.4 п. 4 Порядку № 166 — зазначено таке. Платник податку має
право не подавати такий розрахунок, якщо ці уточнені показники зазначаються ним у складі декларації за будь-який наступний звітний (податковий) період (з урахуванням указаних у першому абзаці строків давності та положень п. 17.2 Закону № 2181), протягом якого такі помилки було самостійно виявлено. Такий спосіб самостійного виправлення платником помилки може бути застосовано в разі виправлення в декларації звітного (податкового) періоду помилок тільки однієї раніше поданої декларації.Набагато важливіше, що стосовно
виправлення самостійно виявленої помилки способом коригування показників у поточній декларації ДПАУ дотримується особливої думки:— помилку, що призвела до
завищення податкового зобов’язання, можна виправити в податковій декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого цю помилку було самостійно виявлено, тобто коли завгодно, але з урахуванням строків давності;— помилку, що призвела до
заниження податкового зобов’язання, можна виправити через поточну декларацію лише в одному випадку — якщо її допущено безпосередньо в декларації за попередній податковий період.На такій позиції ДПАУ наполягає в Методичних рекомендаціях щодо виправлення платниками помилок, самостійно виявлених ними в податковій декларації з податку на додану вартість, направлених листом ДПАУ від 15.12.2003 р. № 19470/7/11-1217 (
див. «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 8).Зауважимо: незважаючи на те, що в цьому питанні помилка призвела до заниження податкового зобов’язання у спецдекларації з ПДВ, незалежно від обраного сільгосппідприємством способу її виправлення
5 % самоштраф не нараховується. Як у формі уточнюючого розрахунку (додаток 6 до скороченої декларації), так і у формі самої спецдекларації, що подаються при застосуванні спецрежимів оподаткування, установлених пп. 11.21 і 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ, відсутні рядки, призначені для відображення суми штрафу, нарахованої платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки.
