Безоплатне надання послуги — без збільшення ВД
Сутність спору
До суду звернулося підприємство, якому податківці донарахували податок на прибуток з операцій з безоплатного харчування, наданого делегаціям, які відвідували підприємство. Платник податків не погодився з рішенням контролюючого органу та розпочав процедуру судового оскарження.
Позиція податкових органів
Згідно з
п. 1.23 Закону про податок на прибуток безоплатно наданими товарами (роботами, послугами), зокрема, є послуги, що надаються платником податків без вимоги про компенсацію їх вартості. Ураховуючи це, операції з безоплатного харчування делегацій, здійснювані платником податків, податківці віднесли до операцій з безоплатного надання послуг. Далі хід думок перевіряючих відомий: безоплатне надання послуг наявне у визначенні продажу результатів робіт (послуг) з п. 1.31 Закону про податок на прибуток . Отже, безоплатне надання послуг — це продаж послуг, а тому, на думку податківців, підприємству, виходячи з їх вартості, потрібно було збільшити валові доходи. У результаті податковий орган донарахував підприємству суму податку на прибуток.
Вирішення справи судом
Суди (оскарження відбувалося в декількох судових інстанціях) визнали такі вимоги податківців необґрунтованими і дійшли висновку, що в податкових органів були
відсутні будь-які нормативно-правові підстави для донарахування зобов’язань з податку на прибуток у цьому випадку.Так, звернувшись до «валоводохідного»
п.п. 4.1.1 Закону про податок на прибуток, в якому перелічуються види доходів, що підлягають зарахуванню до валових, суди дійшли висновку, що доходи від безоплатного надання послуг у такому підпункті не значаться. До того ж при цьому і сам базовий п. 4.1 Закону про податок на прибуток передбачає, що валовий дохід — це дохід платника податків від усіх видів діяльності, отриманий (нарахований) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формах (тобто, як бачимо, цей пункт передбачає безпосереднє отримання платником податків доходу в будь-якій формі). А оскільки підприємство за надані послуги з безоплатного харчування жодного доходу не одержувало, суди визначили: підстав для збільшення валових доходів у цьому випадку бути не може і донарахування податку на прибуток за цими операціями є неправомірним. Що стосується фіскальних листів ДПАУ, до яких під час судового процесу апелювали податківці, то цікаво зауважити, що суд прямо зазначив: такі листи до уваги не беруться, оскільки не є нормативно-правовими актами, що мають загальнообов’язкову юридичну силу.
Думка редакції
Питання відображення валових доходів при безоплатних передачах є досить давнім. Причому слід зауважити, що думка ДПАУ з цього приводу не відзначається особливою логічністю, чіткістю та послідовністю, а тому саме час з’явитися узагальнюючому податковому роз’ясненню із цього приводу. Але такого, на жаль, досі немає, а існує тільки низка
листів та роз’яснень податківців, які при цьому іноді суперечать один одному.Так, про необхідність збільшення валових доходів у разі безоплатних передач ішлося в
листі ДПАУ від 03.04.2006 р. № 3722/6/15-0316 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 39 (щоправда, згодом цей лист було відкликано); у пункті 2 листа ДПАУ від 03.10.2007 р. № 4820/А/15-0214 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 86, а також у консультації в журналі «Вісник податкової служби України», 2005, № 36.Разом з тим часом у податківців із цього приводу зустрічалися і досить лояльні позиції (
лист ДПАУ від 26.05.2006 р. № 5907/6/15-0316; № 10022/7/15-0316 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 55; лист ДПАУ від 29.04.2005 р. № 197/2/15-1110; консультації у «Віснику податкової служби України», 2005, № 36, с. 22; 2005, № 22, с. 25; 2004, № 4) — на користь невідображення валового доходу підприємством, що здійснює безоплатні роздачі. Зауважимо: тоді йшлося про безоплатні передачі, здійснювані з рекламною метою, та безоплатну передачу ОФ.У зв’язку з цим не дивно, що через відсутність однозначної усталеної думки із цього приводу на практиці податківці часто
наполягають на збільшенні валових доходів у сторони, що передає, про що свідчить і ця ситуація.Нагадаємо думку редакції з цього питання. Так, у результаті спільної дії норм
пп. 1.31 і 7.4 Закону про податок на прибуток вважаємо, що платнику податків при безоплатних роздачах найбезпечніше діяти таким чином. Якщо відбувається безоплатна передача:— особам, переліченим у
п. 7.4. Закону про податок на прибуток (тобто пов’язаним особам, неплатникам податку на прибуток чи особам, які сплачують цей податок за іншими ставками), то у сторони, що передає, виникає валовий дохід виходячи зі звичайних цін (лист ДПАУ від 23.11.2004 р. № 22914/7/15-1117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 100; лист Комітету ВР України з питань фінансів і банківської діяльності від 03.02.2005 р. № 06-10/10-83);— іншим особам (тобто звичайним платникам податку на прибуток) —
валовий дохід у сторони, що передає, не виникає (точніше, він дорівнюватиме нулю), оскільки звичайні ціни щодо таких осіб не застосовуються.Отже, податковий облік залежатиме від того, на користь кого (платника чи неплатника податку на прибуток) здійснюється безоплатна передача.
Як бачимо, суд пішов далі та визначив відсутність валового доходу у платника податків навіть у разі здійснення безоплатних передач звичайним фізичним особам (учасникам делегації). Причому це не єдине подібне рішення суду з цього питання. Так, аналогічний висновок зроблено і в
постанові ВГСУ від 22.09.2004 р. у справі № 11/508 // «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 84. Нагадаємо, тоді йшлося про безоплатну роздачу товарів як юридичним, так і фізичним особам. При цьому в постанові у справі № 11/508 ВГСУ, зокрема, зауважив: оскільки законодавство не містить норм, згідно з якими суму безоплатно наданих товарів має бути включено до складу валових доходів платника податків, який здійснює безоплатні роздачі, то висновок судів про визнання недійсними вимог податкових органів є законним та обґрунтованим.Така судова практика, безумовно, є позитивною. Адже справедливості заради слід зауважити, що відображати валовий дохід (виходячи зі звичайних цін виключно на підставі дії
п. 7.4 Закону про податок на прибуток), тоді як насправді жодного доходу (ні у грошовій, ні в матеріальній, ні в нематеріальній формах) при безоплатних передачах сторона, що передає, не одержує (тобто не виконується головна умова дохідності), несправедливо. Та все ж таки краще, щоб такий висновок про відсутність валових доходів найближчим часом остаточно закріпився в одному з офіційних узагальнюючих роз’яснень ДПАУ. Ну а поки суди в цьому питанні стоять на захисті інтересів платників податків і, як показує практика, подібні спори успішно вирішуються в судовому порядку.Матеріал підготувала Людмила Солошенко, економіст-аналітик
ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА
27.06.2006 р. Справа № АС-42/104-05
Вищий адміністративний суд України <...>, розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків <...> за позовом Державного підприємства <...> до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків <...>,
встановив:1. По епізоду щодо порушення позивачем нормативно-правових приписів Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»:
В частині донарахування податку на прибуток за безоплатне харчування делегацій, то відповідно до п. 1.23 вказаного вище Закону безоплатно надані товари (роботи, послуги) — це: товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладення таких угод;
— роботи та послуги, які надаються платником податку без вимоги про компенсацію їх вартості;
— товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею в її виробничому або господарському обороті.
Відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий доход — загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
За змістом п.п. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4 вказаного вище Закону валовий доход включає: загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).
Таким чином, господарські суди попередніх інстанцій правильно застосували нормативно-правові приписи Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», встановивши, що
донарахування з податку на прибуток по вказаних операціях є неправомірними, оскільки позивач не отримав доходу за надані послуги з безкоштовного харчування.Посилання відповідача у касаційній скарзі на
лист Державної податкової служби від 22.06.2004 р. № 4995/6/15-1116, де зазначається, що вартість безоплатно наданих товарів відноситься до валових доходів підприємства, судовою колегією Вищого адміністративного суду України до уваги не береться, оскільки вказаний документ не є нормативно-правовим актом, що має загальнообов’язкову юридичну силу.<...>
Таким чином, суди попередніх інстанцій правомірно дійшли висновку, що у відповідача були
відсутні будь-які нормативно-правові підстави для визначення позивачеві податкового зобов’язання з податку на прибуток по даному епізоду.<...>
