Обмеження за строками отримання експортної виручки та імпортного товару
При здійсненні експортно-імпортних операцій підприємство повинне враховувати законодавчо встановлені обмеження за строками розрахунку. Із 1 січня 2008 року щодо експортно-імпортних операцій діє 180-денне обмеження. У цій статті розглянемо порядок розрахунку такого обмеження в стандартних та нестандартних ситуаціях.
Наталія ДЗЮБА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Обмеження щодо строків розрахунків за ЗЕД-операціями стосується двох випадків:
експорту на умовах відстрочення платежу та імпорту на умовах передоплати (відстрочення поставки).Так, згідно зі
ст. 1 Закону № 185 при експорті на умовах відстрочення платежу виручку резидентів в іноземній валюті має бути зараховано на валютний рахунок не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення. При цьому датою митного оформлення є дата оформлення вивізної вантажної митної декларації (далі — ВМД) продукції, що експортується, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальній власності — дата підписання акта чи іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності.При імпорті на умовах відстрочення поставки
відстрочення поставки не повинне перевищувати 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується (ст. 2 Закону № 185).Перевищення 180-денного строку
розрахунків при таких експортно-імпортних операціях потребує висновку центрального органу виконавчої влади з питань економічної політики. Положення про порядок його видачі затверджено наказом Міністерства економіки України від 18.01.2008 р. № 15.Строки може бути продовжено
центральним органом виконавчої влади з питань економічної політики тільки при виконанні резидентами договорів виробничої кооперації, консигнації, комплексного будівництва, тендерної поставки, гарантійного обслуговування, поставки складних технічних виробів та товарів спеціального призначення (ст. 6 Закону № 185).Порядок віднесення операцій резидентів до зазначених вище операцій та умови видачі висновків на перевищення строків затверджено
постановою КМУ від 29.12.2007 р. № 1409.Зверніть увагу: збільшення строків не працює щодо договорів оперативного і фінансового лізингу (див.
лист НБУ від 24.12.2007 р. № 28-311/4677-13526 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 10).Якщо висновку немає і 180-денний строк порушено, резиденту загрожує
пеня за кожний день прострочення в розмірі 0,3 % від суми недоодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у гривні за валютним курсом НБУ на день виникнення заборгованості.Причому загальний розмір нарахованої пені
не може перевищувати суму неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару). Про це прямо зазначено у ст. 4 Закону № 185.Крім того, зверніть увагу:
180-денний строк поширюватиметься і на експортно-імпортні операції, не завершені на 1 січня 2008 року (див. лист НБУ від 02.11.2007 р. № 28-310/3953-11348 та лист ДПАУ від 23.11.2007 р. № 23963/7/22-5018 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 103, а також лист НБУ від 24.12.2007 р. № 28-311/4677-13526 та лист ДПАУ від 14.01.2008 р. № 362/7/22-5017 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 10).
Початок відліку 180-денного строку
При експорті
відлік установленого строку розрахунків починається з наступного календарного дня після дня:— оформлення ВМД при експорті товарів;
— підписання акта чи іншого документа при експорті робіт (послуг).
При імпорті
— з наступного календарного дня після дня здійснення авансового платежу або застосування розрахунків у формі документального акредитиву з моменту здійснення банком платежу на користь нерезидента.
Закінчення розрахунку 180-денного строку
При експорті
перебіг 180-денного строку припиняється в загальному випадку після зарахування виручки за такою операцією на поточний рахунок резидента-виконавця. Саме з цього періоду банк знімає експортну операцію з контролю (п. 2.3 Інструкції № 136). Звертаємо увагу: перебіг зазначеного вище строку припиняється саме в момент зарахування виручки на поточний рахунок у банку, а не на розподільний рахунок.При імпорті
товару банк знімає імпортну операцію резидента з контролю після надання останнім ВМД типу IM-40 «Імпорт», IM-41 «Реімпорт», IM-72 «Магазин безмитної торгівлі», IM-75 «Відмова на користь держави», IM-76 «Знищення або руйнування» (п.п. 3.3 Інструкції № 136). Таке формулювання в п.п. 3.3 Інструкції № 136 з’явилося після змін, унесених до неї постановою НБУ від 13.12.2006 р. № 455 (набула чинності 28 січня 2007 року). З такими правилами згодна і ДПАУ (див. п. 4 листа від 11.05.2007 р. № 9433/7/22-6017).Сьогодні в ситуаціях, коли товар фактично ввезено на митну територію України, а строки його митного оформлення та виписування ВМД затримуються, з резидента стягуватиметься пеня.
При імпорті
закінчення відліку 180 днів припиняється тільки після належно оформленої ВМД.
Припинення розрахунку 180-денного строку
Припинити перебіг 180-денного строку та нарахування пені можливо:
—
у разі прийняття судом, Міжнародним комерційним арбітражним судом чи Морською арбітражною комісією при Торгово-промисловій палаті України позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості, яка виникла в результаті недотримання нерезидентом строків, передбачених експортно-імпортними контрактами. У разі прийняття судом рішення про відмову в позові повністю або частково, про припинення (закриття) провадження у справі чи про залишення позову без розгляду відповідні строки поновлюються і пеня за їх порушення сплачується за кожний день прострочення, включаючи період, на який ці строки було зупинено. У випадку ж прийняття судом рішення про задоволення позову пеня за порушення 180-денного строку не сплачується з дати прийняття судом позову до розгляду (ст. 4 Закону № 185);—
при виникненні форс-мажорних обставин. Перебіг 180-денного строку призупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин і поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин. Що слід вважати форс-мажорною обставиною, роз’яснюється в листі ДПАУ від 10.08.2004 р. № 15183/7/23-5317). Підтвердженням форс-мажорних обставин є довідка Торгово-промислової палати (ТПП) або іншої уповноваженої організації (органу), однієї зі сторін договору або третьої сторони, якщо це передбачено договором (ст. 6 Закону № 185).
Строки давності
Ні
Законом № 185, ні Інструкцією № 136 спеціальні строки давності щодо пені в ЗЕД не передбачено. Водночас пеня у сфері ЗЕД підпадає під визначення адміністративно-господарських санкцій, установлених ГКУ. У ст. 250 ГКУ встановлено строки застосування таких санкцій: їх може бути застосовано до суб’єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніше ніж через один рік з дня порушення цим суб’єктом установлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.Однак, на думку ДПАУ (див.
лист від 29.01.2004 р. № 10/6/23-5315 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 20, а також лист ДПАУ від 19.08.2005 р. № 8014/6/23-5315 // «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 103), якщо нерезидент порушує взяті на себе зобов’язання, а резидент з будь-яких причин не подає позов до суду, то пеня має нараховуватися протягом необмеженого періоду до того моменту, поки не буде погашено заборгованість (поставлено товар)*.* В умовах діючого законодавства розмір пені не може перевищувати вартості товару.
Водночас є позитивні судові рішення на підтримку «небезобмеженого» періоду нарахування пені (див.
постанови ВАСУ від 12.10.2006 р. у справі № 10/255 та від 31.01.2007 р. у справі № 5/181 ).
Комісія банку-нерезидента
У ході експортної операції виручка за експортну продукцію може надходити в розмірі, зменшеному на суму банківських послуг, яку банк-нерезидент утримує за проходження платежу через його рахунки — тобто на комісію банку-нерезидента.
Таке зменшення допускається у випадках, коли
оплату резидентом таких винагород передбачено експортним, імпортним, лізинговим договором та/або підтверджено відповідним банківським документом. Підтвердження не потрібно, якщо комісійна винагорода не перевищує 50 євро за кожний платіж або еквівалентна цій суми в іншій іноземній валюті (див. п.п. «е» п. 1.8 Інструкції № 136, а також п. 1 листа НБУ від 15.05.2007 р. № 28-311/1740-5027).Отже, слід уважно вивчити зміст ЗЕД-договору, і якщо в ньому передбачено оплату банківської винагороди, то зменшення виручки на суму комісії банку не буде розцінено як безпідставне її недоодержання.
Зменшення виручки (вартості товару)
Зверніть увагу: у
п. 1.8 Інструкції № 136 передбачено й інші випадки (крім зменшення виручки на комісію банку), коли суму валютної виручки або вартість товарів може бути зменшено, і це не вважатиметься «безпідставним недоодержанням».Це, зокрема, коли:
— відбувається перегляд ціни товарів у зв’язку з
невідповідністю кількісних та/або якісних характеристик товару (об’єкта лізингу) умовам договору. У цьому випадку банку потрібно надати рішення Міжнародного комерційного арбітражного суду або Морської арбітражної комісії при Торгово-промисловій палаті чи іншого органу (експертної організації тощо), уповноваженого розглядати спори та засвідчувати таку невідповідність згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони або третьої країни (якщо це передбачено договором);— відбувається перегляд ціни товарів
у результаті дії форс-мажорних обставин, які призвели до зміни кількісних та/або якісних характеристик товару (об’єкта лізингу). У цьому випадку банку потрібно надати підтверджуючий документ Торгово-промислової палати чи іншого уповноваженого органу, експертної організації, згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни (якщо це передбачено договором);—
товари знищено, зіпсовано, викрадено, загублено. За умови, що право власності на товар згідно з умовами договору належить резиденту і такі обставини підтверджено уповноваженими органами країни, на території якої відбулися такі події;—
відбувається відповідно оформлене повернення товару;—
відбувається повернення сплачених імпортером коштів повністю або частково;—
здійснюється оподаткування виконаних резидентами для нерезидентів робіт (наданих послуг) за межами України — на суму сплачених податків, письмово підтверджених податковими органами країни нерезидента.Отже, якщо зменшення виручки (вартості товару) відбулося з перелічених вище причин та документально підтверджено, то банк не встановлює недоодержання виручки і без проблем зніме таку ЗЕД-операцію з контролю.
Залік зустрічних однорідних вимог у ЗЕД
Згідно з
п. 1.9 Інструкції № 136 експортні, імпортні операції може бути знято з контролю за наявності належно оформлених документів про припинення зобов’язань за цими операціями шляхом заліку, якщо:— вимоги випливають зі взаємних зобов’язань між резидентом та нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями;
— вимоги є однорідними;
— строк виконання щодо зустрічних вимог настав або не встановлено, або визначено моментом пред’явлення вимоги;
— між сторонами не було спору щодо характеру зобов’язання, його змісту, умов виконання тощо.
Водночас
Інструкція № 136 не містить переліку документів, які слід надати банку для зняття такої операції з контролю. На наш погляд, банки можуть вимагати: копії експортно-імпортних договорів, копії додаткових угод до таких договорів, копії ВМД, копії актів виконаних робіт, акт заліку зустрічних однорідних вимог тощо.З тим, що
перелічені в Інструкції № 136 умови є достатньою підставою для прийняття податковими органами здійсненого суб’єктами господарювання припинення зобов’язань за зовнішньоекономічними договорами шляхом заліку зустрічних однорідних вимог, згодна і ДПАУ (див. п. 2 листа від 11.05.2007 р. № 9433/7/22-6017).Отже, якщо залік у ЗЕД здійснено з дотриманням зазначених вище умов, то такий залік зупиняє перебіг 180 днів і припиняє нарахування пені.
Нагадаємо: залік у сфері ЗЕД без застосування пені за ненадходження виручки податківці підтримали не так уже давно (див.
Узагальнююче податкове роз’яснення щодо застосування норм статті 4 Закону України від 23.09.94 р. № 185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» в разі припинення зобов’язань за зовнішньоекономічними договорами шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, затверджене наказом ДПАУ від 03.08.2006 р. № 450*).* Скасоване наказом ДПАУ від 12.06.2007 р. № 352, про що зазначено в листі ДПАУ від 15.06.2007 р. № 12141/7/22-6017.
Однак до цього ДПАУ неодноразово зазначала, що при заліку зустрічних однорідних вимог у сфері ЗЕД нарахування пені не припиняється (див. старе податкове роз’яснення, затверджене
наказом ДПАУ від 30.12.2003 р. № 641, лист ДПАУ від 21.04.2005 р. № 3335/6/12-0216).
Розрахунок векселем
180-денне обмеження поширюється і на розрахунок векселем. Причому, на думку податкових та судових органів, працює воно так. Наприклад, резидент відвантажив продукцію за кордон з умовою оплати її вартості векселем. У такому разі оплата за векселем має надійти в установлені 180 днів після дати митного оформлення (виписування ВМД).
Така позиція щодо вексельних розрахунків за ЗЕД-договорами простежувалася, наприклад, у
п. 3 оглядового листа ВГСУ «Про деякі питання практики вирішення спорів, пов’язаних із застосуванням валютного законодавства» від 27.11.2001 р. № 01-8/1289, у консультації податківців, опублікованій у «Віснику податкової служби України», 2002, № 13. Подібної думки дотримується і Комітет Верховної Ради України з питань фінансів та банківської діяльності в листі від 04.04.2000 р. № 06-10/214.Отже, якщо вексель видано і з пізнішим строком платежу (що перевищує 180 днів), вексель передано за індосаментом іншій особі в рахунок одержаних товарів (робіт, послуг) (у цьому випадку виручка на валютні рахунки взагалі не надійде) або вексель продали з дисконтом, що фактично призводить до зменшення виручки на суму дисконту, —
пені не уникнути.Податківці щодо вексельних розрахунків за ЗЕД-договорами норму, передбачену
частиною третьою ст. 4 Закону № 2374, в якій зазначено, що в разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов’язання щодо платежу за цим договором і виникають грошові зобов’язання щодо платежу за векселем, не приймають.
Комісійні операції
При проведенні експортних операцій, коли за умовами ЗЕД-договору
оплата за експортовану продукцію здійснюється на рахунок комісіонера, саме він несе відповідальність за порушення згаданих строків (див. лист ДПАУ від 25.09.2001 р. № 12848/7/22-2317, листи НБУ від 18.06.2001 р. № 28-313/2452-3648 та від 07.11.2002 р. № 18-213/3969, лист Держкомпідприємництва від 27.02.2002 р. № 2-221/1167 ).
Розрахунок з використанням акредитиву
Акредитив
— умовне грошове зобов’язання, яке надається банком-емітентом за дорученням та інструкціями особи — наказодавця акредитиву (та від його імені) або від власного імені, здійснити платіж на користь одержувача коштів чи визначеної ним особи бенефіціара, або акцептувати та сплатити виставлені бенефіціаром переказні векселі (тратти), або уповноважити інший банк провести такий платіж, або акцептувати та сплатити переказні векселі (тратти), або надати повноваження іншому банку здійснити негоціацію (придбати або врахувати переказні векселі (тратти) проти передбачених документів з урахуванням дотримання умов акредитиву (п. 1.4 Положення № 514).У
ст. 2 Закону № 185 визначено, що при застосуванні розрахунків за імпортними операціями резидентів у формі документарного акредитиву 180-денний строк діє з моменту здійснення уповноваженим банком платежу на користь нерезидента. А такий платіж здійснюється при розкритті акредитиву, тобто дата відліку пов’язана з моментом одержання нерезидентом грошових коштів від виконуючого банку.Щодо експортерів, то для них 180-денний строк відлічуватиметься з моменту митного оформлення (виписування вивізної ВМД) продукції, що експортується (
ст. 1 Закону № 185). Відлік припиниться тільки у момент зарахування виручки на їх валютні рахунки в уповноважених банках, тобто припинення відліку пов’язане з розкриттям акредитиву.Проблема «180 днів» не повинна хвилювати учасників правочину, адже в акредитиві зазначається строк його дії. А учасники правочину впевнені, що кожний отримає своє в установлені строки.
Імпорт без увезення
Згідно з
п. 2 Порядку № 1392 строк завершення імпортної операції без увезення товару на територію України за зовнішньоекономічними договорами (контрактами) не може перевищувати 180 календарних днів з моменту здійснення резидентом авансового платежу або виставлення векселя на користь нерезидента, а в разі проведення розрахунків у формі документального акредитиву — з моменту здійснення уповноваженим банком платежу на користь нерезидента.Імпортна операція резидента без увезення товару на територію України вважається завершеною за наявності однієї з таких умов:
— зарахування виручки на рахунок резидента в уповноваженому банку у випадку продажу нерезиденту товару за межами України;
— подання документів, що підтверджують використання резидентом товару за межами України, перелік яких визначено Нацбанком;
— припинення дій зобов’язань шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог резидента та нерезидента на підставі документів, перелік яких визначається Нацбанком.
Згідно з
першою частиною п. 3.6 Інструкції № 136, якщо імпорт продукції (послуг, робіт) здійснюється без увезення з-за кордону цієї продукції (послуг, робіт) на територію України, то резидент надає банку:—
документи, які засвідчують поставку на користь покупця, зазначені в п.п. 3.3 Інструкції № 136. У цій ситуації таким документом може бути товаросупровідний документ, що підтверджує передачу товару в передбаченому ЗЕД-договором місці, накладна, акт приймання-передачі (див. лист управління Національного банку України в Харківській області від 09.10.2003 р. № 05-414/7918);—
договір, що передбачає продаж товару нерезиденту та зарахування виручки від такого продажу на рахунки цього резидента в банках, або документи, що підтверджують потребу використання ним цієї продукції (послуг, робіт) за межами України.Банк на підставі перелічених вище документів знімає таку імпортну операцію з контролю.
Зверніть увагу: якщо в разі поставки товарів за імпортним договором резидента без їх ввезення на митну територію України резидент не подасть зазначені вище документи, то банк одноразово в довільній формі інформує про це податковий орган (
п. 7.6 Інструкції № 136).
Експорт без вивезення
Дотримуючись вимог, викладених у
частині другій п. 3.6 Інструкції № 136, здійснення контролю за експортною операцією, за якою продукція, придбана резидентом за імпортним договором без її ввезення на територію України, перепродається нерезиденту, покладається на банк, через який проводилася оплата зазначеного імпортного договору. Відлік 180-денного строку розрахунків за таким експортним договором банк починає з наступного календарного дня після дня виконання нерезидентом усіх зобов’язань з поставки, покладених на нього за імпортним договором.Сподіваємося, що ця стаття допоможе вам упоратись зі стандартними та нестандартними ситуаціями щодо ЗЕД-відносин.
