Щодо включення окремих витрат до складу валових витрат
Лист Державної податкової адміністрації України від 15.02.2008 р. № 2434/с/15-0314
На виконання доручення Верховної Ради України від 04.02.2008 № 04-27/118 Державна податкова адміністрація України розглянула лист <...> щодо деяких питань оподаткування і повідомляє.
1. Щодо включення витрат на проведення вакцинації працівників проти грипу до складу валових витрат.
Відповідно до підпункту 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі — Закон) до складу валових витрат платника податку включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.
На виконання норм статті 19 Закону України «Про охорону праці» постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2003 № 994 затверджено Перелік заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до валових витрат.
Оскільки вказаний Перелік є вичерпним, при цьому в ньому не передбачено такі заходи, як проведення профілактичних щеплень проти грипу, то витрати на зазначені заходи
не підлягають включенню до складу валових витрат платників податку на прибуток.
коментар редакції
Вакцинація працівників: здоров’я — це добре, але без валових витрат
Як бачите, головний
податковий орган не визнає валових витрат щодо витрат на протигрипозну вакцинацію працівників, аргументуючи свою позицію відсутністю згадок про такий захід у Переліку заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до валових витрат, затвердженого постановою КМУ від 27.06.2003 р. № 994 (далі — Перелік № 994). ДПАУ і раніше висловлювалася в цьому ключі див. лист від 16.02.2004 р. № 2444/7/15-1117.На нашу думку
, витрати на здійснення вакцинації працівників (у тому числі проти грипу) можна відобразити у складі валових витрат лише в тому випадку, коли така вакцинація є обов’язковою. Адже саме при необґрунтованій відмові від обов’язкової вакцинації працівники не допускаються (абзац 2 ст. 27 Закону України «Про забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення» від 24.02.94 р. № 4004-XII (далі — Закон № 4004)) або відстороняються (абзац 2 ст. 12 Закону України «Про захист населення від інфекційних хвороб» від 06.04.2000 р. № 1645-III) від робіт, що ними виконуються.Таку вакцинацію, по суті, слід вважати заходами щодо охорони праці. Нагадаємо, що відповідно до ст. 1 Закону України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XII
охорона праці включає також лікувально-профілактичні заходи і засоби, спрямовані на збереження життя, здоров’я та працездатності людини в процесі праці. Отже, витрати на її проведення можна відобразити у складі валових на підставі п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток як витрати, пов’язані з охороною праці.Проте
щеплення проти грипу є обов’язковими лише в межах затверджених Міністерством охорони здоров’я ендемічних та ензоотичних територій, а також відповідної адміністративно-територіальної громади, де головним санітарним лікарем прийнято рішення про проведення обов’язкової вакцинації за епідемічними показниками (розділ 3 Календаря профілактичних щеплень в Україні, затвердженого наказом Міністерства охорони здоров’я від 03.02.2006 р. № 48). У решті випадків вакцинація проти грипу має добровільний характер, а витрати на її проведення не підлягають відображенню у складі валових витрат.На сьогодні у платників податків з’явилися додаткові аргументи з цього питання. Це пов’язано з прийняттям Головним санітарним лікарем України постанови від 05.10.2007 р. № 26 «Про посилення заходів щодо профілактики грипу та гострих респіраторних вірусних інфекцій в епідсезон 2007/2008 рр.». Зокрема, п.п. 2.1 зазначеної постанови керівникам підприємств усіх форм власності приписано виділити кошти в необхідному обсязі на придбання вакцин проти грипу та ОРВІ для своєчасного проведення профілактичних щеплень. Зауважимо, що прийняття цієї постанови відповідає повноваженням Головного санітарного лікаря (ст. 40 Закону № 4004), до того ж його норми узгоджуються зі ст. 5, 7, 10 Закону № 4004.
Що ж до улюбленого податківцями прийому заборони валововитратності таких заходів, яким є посилання на Перелік № 994, то ми вже висловлювали свої сумніви щодо правомірності врегулювання цим документом питання правомірності збільшення валових витрат на суми витрат на охорону праці (щодо вакцинації див. «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 9). Проте, ураховуючи непохитну позицію податківців у цьому питанні, добитися свого може бути
досить складно.Наталія Яновська
2. Щодо податкового обліку витрат, передбачених законодавством про державні закупівлі для участі у тендерних торгах
Порядок закупівлі товарів, робіт, послуг, що повністю або частково здійснюється за рахунок державних коштів, встановлено Законом України «Про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти».
Відповідно до вказаного Закону основним способом закупівель за державні кошти є тендерні торги, для участі в яких підприємства зобов’язані здійснювати певні витрати, а саме: витрати на придбання тендерної документації, передплату спеціалізованого періодичного видання щодо державних закупівель, оплату за внесення до інформаційного каталогу учасників торгів тощо.
Згідно з пунктом 5.1 ст. 5 Закону
валовими витратами виробництва та обігу (далі — валові витрати) є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.В свою чергу,
під терміном «господарська діяльність» слід розуміти будь-яку діяльність особи, направлену на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи (пункт 1.32 ст. 1 Закону).Підпунктом 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону встановлено, що
до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 — 5.7 цієї статті.Отже, оскільки відповідно до вимог Закону України «Про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти» для прийняття участі у тендерних торгах платник податку — учасник процедури закупівель має здійснити витрати, передбачені нормами цього Закону, то
за умови якщо участь у торгах безпосередньо пов’язана із веденням господарської діяльності цього платника, вказані витрати включаються до складу його валових витрат на підставі підпункту 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону за умови дотримання вимог абзацу четвертого п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону.Заступник голови С. Чекашкін
коментар редакції
Витрати за тендерами — до складу валових!
Незадовго до «безславної кончини» Закону України «Про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти» від 22.02.2000 р. № 1490-III* ДПАУ поквапилася роз’яснити, як окремі його норми мали відображатися в податковому обліку суб’єктів підприємницької діяльності, які брали участь у процедурі держзакупівель. Хоча в момент підписання листа, що коментується, цей Закон ще діяв, тенденція до швидкого його скасування вже простежувалася дуже виразно. Мабуть, тому, а також керуючись відомим неписаним правилом, податківці вирішили не говорити про нього нічого, крім хорошого.
* Отменен с 02.04.2008 г. Вместо него с этой даты должно применяться Временное положение о закупке товаров, работ и услуг за государственные средства, утвержденное постановлением КМУ от 28.03.2008 г. № 274.
Шкода, звичайно, що платники податків не дізналися про таку ліберальну думку ДПАУ своєчасно, коли окремі працівники податкових органів на місцях намагались правдою та неправдою позбавити учасників тендерних торгів права на валові витрати, понесені у зв’язку з придбанням тендерної документації, передплатою спеціалізованих періодичних видань щодо держзакупівель, оплатою за внесення до інформаційного каталогу учасників торгів тощо. Як свідчить практика, особливо при цьому діставалося тим учасникам, які з різних причин не перемогли в тендері, хоча і повною мірою виконали всі умови замовника торгів.
Тепер же ДПАУ, як ні в чому не бувало, погоджується з правомірністю віднесення перелічених вище витрат до складу валових, висуваючи при цьому дві традиційні умови:
— участь у процедурі закупівель повинна бути безпосередньо пов’язана з веденням господарської діяльності платника податків. Зауважимо, що це і так випливає із загального правила формування валових витрат, установленого п.п. 5.2.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (далі — Закон № 334);
— усі витрати має бути підтверджено відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, як того вимагає п.п. 5.3.9 Закону № 334.
Що ж, краще пізно, ніж ніколи. Можливо, цей сприятливий лист головного податкового органу стане в нагоді комусь із платників податків при відстоюванні власної правоти у спорі з перевіряючими. А тому, хто регулярно читає наше видання, про законність саме такої точки зору на відображення тендерних витрат у складі валових було відомо давно. Адже ми писали про це ще минулого року у статті «Тендер та валові витрати» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 101).
Ігор Хмелевський
