Договір оренди з участю нерезидента
Стороною договору оренди може виявитися і нерезидент. При цьому він може бути як орендодавцем, так і орендарем майна. Про облікові особливості таких операцій сьогодні і поговоримо, розглянувши запитання, які найчастіше виникають у подібних орендних ситуаціях.
Людмила СОЛОШЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
ПДВ при ввезенні-вивезенні об’єкта оренди
За договором оренди устаткування (оперативної оренди), укладеним з орендодавцем-нерезидентом, устаткування ввозиться в Україну із зобов’язанням про його зворотне подальше вивезення. Чи потрібно в такому разі при ввезенні та подальшому вивезенні устаткування, що орендується, сплачувати ПДВ?
Так, у цьому випадку ввезення та вивезення устаткування, що орендується, є операціями, що
обкладаються ПДВ.Якщо звернутися до
ст. 3 Закону про ПДВ, в якій перелічено операції, які є об’єктом оподаткування, то:— у
п.п. 3.1.2 можна зустріти операції з увезення товарів (імпорту), до яких з метою оподаткування також прирівнюються й операції з увезення на митну територію України товарів за договорами лізингу (оренди) (у тому числі в разі повернення об’єкта лізингу лізингодавцю-резиденту чи іншій особі за дорученням такого лізингодавця);— у
п.п. 3.1.3 згадуються операції з вивезення товарів (експорту), до яких з метою оподаткування також прирівнюються операції з вивезення товарів за межі митного кордону України за договорами фінансового лізингу (оренди) (у тому числі в разі повернення об’єкта фінансового лізингу лізингодавцю-нерезиденту чи іншій особі за дорученням такого лізингодавця), а також за іншими договорами, що не передбачають передання права власності на товари (майно), у тому числі якщо таке вивезення пов’язане із припиненням дії зазначених договорів. Зауважимо: хоча в цьому підпункті йдеться про вивезення майна за договорами фінансового лізингу, вважаємо, що він поширюється і на вивезення майна за договорами оперативної оренди (як вивезення за «іншими договорами, які не передбачають передання права власності на товари (майно)»).Таким чином, операції з увезення-вивезення устаткування, що орендується, обкладаються ПДВ у загальновстановленому порядку*. У свою чергу, це означає, що ввезення орендованого устаткування на територію України супроводжується сплатою «імпортного» ПДВ за ставкою 20 %, а при його подальшому вивезенні нараховуватимуться «експортні» ПДВ-зобов’язання за ставкою 0 %. Як бачимо, на відміну від внутрішньоукраїнської передачі об’єкта оренди, його передача в межах орендних ЗЕД-операцій, які здійснюються з нерезидентом, тягне свої ПДВ-наслідки.
* Щодо пільгового п. 5.17 Закону про ПДВ, який звільняє від ПДВ операції з тимчасового ввезення-вивезення товарів з переліку, наведеного у ст. 206 МКУ, та повітряних суден, що ввозяться на митну територію України за договорами оперативного лізингу, а також звільнення від сплати податків тимчасового ввезення-вивезення згідно зі Стамбульською конвенцією, то, як правило, випадки оренди такого майна є досить рідкими.
До речі, про те, що
ввезення майна за договорами оренди обкладається 20 % ПДВ, зазначалося й у листі ДПАУ від 12.04.2005 р. № 3719/5/15-2316 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 74. При цьому там же первісно наголошувалося, що сплачений ввізний ПДВ (за умови використання ввезеного орендованого майна в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності) платник податків має право віднести до податкового кредиту.Тут, мабуть, варто нагадати, що за загальним правилом, установленим
п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів (послуг) та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податків протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.Разом з тим згодом податківці стали трактувати такі норми
Закону про ПДВ на свою користь і в питанні відображення податкового кредиту за ввізним орендним ПДВ дотримуватися іншої думки. Так, у консультації в журналі «Вісник податкової служби України», 2007, № 32 уже роз’яснювалося, що оскільки при ввезенні устаткування за договором оперативної оренди відсутній факт його придбання (а відбувається тільки його отримання в користування), то сума ПДВ, сплачена при його ввезенні, до податкового кредиту не включається. Звичайно, формально норми п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ можна тлумачити і так, проте вважаємо, що для випадку з орендою таке їх фіскальне трактування не прийнятне і не відповідає духу Закону про ПДВ. По-перше, при ввезенні (імпорті, що згадується, до речі, у самому п.п. 7.4.1) майна, що орендується, наявна сплата ввізного ПДВ. По-друге, платник податків збирається використовувати майно, що ввозиться та орендується, в оподатковуваних операціях у господарській діяльності. І те, що через специфіку договору оперативної оренди, що укладається, у цьому випадку не відбувається отримання у власність узятого в оренду об’єкта орендарем, не може бути причиною невизнання податкового кредиту. До того ж очевидно й те, що сам п.п. 7.4.1 написаний під загальний випадок і не уточнює особливості формування податкового кредиту в окремих випадках, як, наприклад, це вийшло з орендою. Тому з такою точкою зору податківців ми не можемо погодитися.Залишається зауважити: відносно
фінансового лізингу подібне запитання виникати не повинно, оскільки об’єкт лізингу, що ввозиться, отримується (придбавається) лізингоотримувачем, а отже, і право на податковий кредит щодо ввізного ПДВ у такому разі зберігається. Аналогічну думку з цього приводу можна зустріти і в згадуваній вище консультації податківців.
ПДВ з орендних послуг з участю нерезидента
Чи обкладається в орендодавця (резидента України) ПДВ сума орендної плати за рухоме майно (автомобіль), передане в оренду нерезиденту з його вивезенням за межі митної території України ?
Оскільки в цьому випадку йдеться про сплату ПДВ з орендних
послуг, то нагадаємо, що згідно з п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ, об’єктом оподаткування є, зокрема, операції з поставки послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України. При цьому свої особливості визначення місця поставки послуг з метою оподаткування встановлено п. 6.5 Закону про ПДВ (тут ми вкотре не зупинятимемося на розбіжності формулювань з п.п. 3.1.1 як «місце надання послуг» та п. 6.5 як «місце поставки послуг», на що вже неодноразово зверталася увага, а зауважимо, що, на наш погляд, ці поняття в контексті Закону про ПДВ слід вважати рівноцінними). Докладніше див. також лист ДПАУ від 30.05.2007 р. № 5175/6/16-1515 та редакційний коментар до нього в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 15, с. 43).Так, правила визначення місця поставки послуг у разі надання в оренду
рухомого майна обумовлено спеціальним п.п. «д» п. 6.5 Закону про ПДВ. Згідно з цим підпунктом місцем поставки послуг у такому разі є місце реєстрації покупця або його постійного представництва, а за відсутності такого місця реєстрації — місце постійної адреси або постійного проживання (якщо покупці, яким надаються такі послуги, проживають за межами митної території України).Таким чином, як бачимо, оподаткування орендної плати
ПДВ при наданні рухомого майна в оренду нерезиденту залежить від місця реєстрації покупця-нерезидента. Якщо воно знаходиться на митній території України (наприклад, нерезидент має на території України своє постійне представництво), то орендні послуги, що йому надаються, у такому разі вважаються наданими на митній території України та, отже, є об’єктом обкладення ПДВ. Тому плата за оренду в цьому разі включатиме і ПДВ у розмірі 20 %.При цьому щодо представництв нерезидентів варто зробити одне застереження. Логічно було б припустити, що в цілях ПДВ-обліку важливою є саме
участь представництва нерезидента, яке знаходиться на території України, в орендних операціях, що здійснюються. Адже, за ідеєю, саме в такому разі орендні операції, що здійснюються через представництво, слід було вважати вчиненими на митній території України, а отже, оподатковуваними. Проте податківці, судячи з усього, до питання підходять інакше і вважають, що важливий саме факт наявності представництва нерезидента в Україні. У такому разі місцем поставки послуг нерезиденту, який має в Україні своє представництво, є митна територія України, і операції з надання таких послуг є об’єктом обкладення ПДВ (лист ДПАУ від 27.03.2007 р. № 6035/7/16-1517-26).А от у ситуації, коли нерезидент
не має на території України місця реєстрації або постійного представництва, то послуга з оренди вважається наданою за межами митної території України, є неоподатковуваною операцією, а отже, ПДВ не обкладається. Тому орендні платежі в цьому разі суму ПДВ не містять (лист ДПАУ від 27.05.2005 р. № 4805/6/15-2315). Разом з тим, як випливає з форми декларації з ПДВ, довідково обсяги поставки таких послуг слід відобразити в рядку 91 декларації з ПДВ.
Згідно з укладеним договором орендодавець-нерезидент здає в оренду транспортні засоби на митній території України. Чи обкладаються такі орендні послуги (плата за оренду) ПДВ?
Так, обкладаються.
На відміну від ситуації, розглянутої в попередньому запитанні, у цьому випадку орендодавцем є вже сам нерезидент, який і надає на митній території України резиденту в оренду
рухоме майно (автотранспорт).Не повторюючи всього викладеного вище про особливості визначення місця поставки послуг при оренді рухомого майна, зауважимо, що в цьому випадку місцем поставки орендних послуг буде місце реєстрації покупця (орендаря-резидента), тобто митна територія України. Отже, орендні послуги, що надаються
на митній території України, — це оподатковувані операції, з яких потрібно нарахувати 20 % ПДВ.Разом з тим, через те, що такі оподатковувані послуги в цьому випадку надає
нерезидент, виникають свої особливості ПДВ-обліку. Так, згідно з п. 10.1 Закону про ПДВ при наданні послуг нерезидентом особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату податку до бюджету є постійне представництво нерезидента, а за його відсутності — особа , яка одержує такі послуги, за умови, що місце надання таких послуг знаходиться на митній території України. А отже, якщо орендодавець-нерезидент, наприклад, не має на території України свого постійного представництва, орендар буде податковим агентом такого нерезидента і за першою подією повинен нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ (з виписуванням податкової накладної та відображенням за рядком 7 декларації з ПДВ). При цьому з урахуванням п.п. 7.5.2 Закону про ПДВ відобразити податковий кредит за таким ПДВ орендар зможе тільки в наступному звітному періоді (за рядком 12.4 декларації з ПДВ). Отже, як бачимо, у цьому випадку законодавчо обов’язки зі сплати ПДВ з нерезидентських орендних послуг покладаються на орендаря, який має нарахувати ПЗ з таких послуг з правом подальшого віднесення такого ПДВ до складу податкового кредиту.Так, за умови, що орендар виступає податковим агентом орендодавця-нерезидента, який працює без постійного представництва, і при цьому із суми нерезидентської орендної плати має нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ у сумі 200 грн., операції в обліку орендаря відобразяться так:
ПДВ з нерезидентської орендної плати
(якщо орендар виступає податковим агентом нерезидента)
| Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| 1. Орендарем (як податковим агентом) нараховано ПДВ-зобов’язання з нерезидентської орендної плати | 643* | 641/ПДВ | 200 | — | — |
| 2. Відображено податковий кредит у наступному звітному періоді | 641/ПДВ | 644* | 200 | — | — |
| 3. Відображено закриття розрахунків з ПДВ | 644* | 643* | 200 | — | — |
| * Вважаємо, що саме такими записами правильніше відображати нарахування ПДВ з послуг нерезидента, хоча п. 4.1 Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 01.07.97 р. № 141, для його відображення передбачає проводки: Дт 644 — Кт 641/ПДВ та Дт 641/ПДВ — Кт 644 (тобто без використання субрахунку 643). | |||||
І ще один момент. При нарахуванні ПЗ з послуг нерезидента орендарю не слід забувати про
уточнення податкових зобов’язань, якщо першою подією була передоплата нерезидентських орендних послуг. Нагадаємо: згідно з другим абзацом п. 4.3 Закону про ПДВ за послугами, наданими нерезидентом, база оподаткування повинна бути перерахована за курсом НБУ на кінець операційного дня, що передує дню складання акта, який засвідчує факт отримання послуг. Отже, у ситуації, коли після нарахування ПЗ за першою подією — передоплатою, курс на дату, що передує дню підписання акта, відрізняється від курсу на день передоплати, необхідно провести відповідне уточнення суми податкових зобов’язань (їх збільшення або зменшення залежно від зміни курсу).
Підприємство-резидент орендує в нерезидента нерухоме майно, розташоване як на території України, так і за її межами (у країні нерезидента). Чи обкладається ПДВ сума нерезидентської орендної плати?
Для відповіді на це запитання важливо з’ясувати, що є
місцем поставки орендних послуг при оренді нерухомості. Для цього звернемося до п.п. «в» п. 6.5 Закону про ПДВ, який при здійсненні операцій з нерухомим майном (а отже, і його оренді) приписує виходити з місця, де така нерухомість розташована. Отже:— якщо нерухомість (об’єкт оренди) розташована
в Україні, то орендні послуги вважаються наданими на митній території України і є оподатковуваною операцією (обкладаються ПДВ);— якщо орендується нерухомість, розташована
за межами України, то орендні послуги не підпадають під об’єкт оподаткування, є неоподатковуваною операцією, оскільки вважаються наданими за межами митної території України.У першому випадку (при оренді нерухомості нерезидента, розташованої на території України) варто зауважити: якщо нерезидент при цьому не має в Україні свого представництва, то орендар згідно з
п. 10.1 Закону про ПДВ є податковим агентом такого нерезидента. При цьому за першою подією орендарю потрібно буде нарахувати «за нерезидента» податкові зобов’язання з ПДВ, показати податковий кредит щодо яких з урахуванням п.п. 7.5.2 Закону про ПДВ він зможе в наступному звітному періоді.
Валові витрати за нерезидентською орендною платою
Для ведення господарської діяльності підприємство орендує рухоме та нерухоме майно в нерезидента. Коли воно має право суму орендної плати в податковому обліку включити до валових витрат?
Для визначення моменту віднесення суми орендної плати до валових витрат у цьому випадку слід ураховувати положення «орендного»
п.п. 7.9.6 Закону про податок на прибуток та «нерезидентського» п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток (абзац «а»). Так, з урахуванням норм цих підпунктів орендар збільшує валові витрати на суму нарахованого орендного платежу за підсумками податкового періоду, в якому відбулося таке нарахування (тобто за фактом отримання орендних послуг).При цьому, як правило, у більшості випадків до валових витрат потрапляє вся сума орендної плати (без обмежень). Проте при укладенні орендних договорів з нерезидентами, які мають
офшорний статус, валові витрати за орендною платою формуються з урахуванням положень п. 18.3 Закону про податок на прибуток. Отже, до валових витрат в такому разі підприємство-орендар має право включити плату за оренду не в повній сумі, а тільки в розмірі 85 % (лист ДПАУ від 16.12.2005 р. № 12684/6/15-0516). Нагадаємо також, що Перелік офшорних зон затверджено розпорядженням КМУ від 24.02.2003 р. № 77-р.
Орендна плата та утримання податку з доходів нерезидента
Підприємство орендує майно в нерезидентів (фізичних та юридичних осіб). Орендна плата перераховується нерезидентам-орендодавцям за кордон. Чи потрібно в такому разі із сум орендної плати, що належить нерезидентам, утримувати податок з доходів нерезидента за ставкою 15 % відповідно до п. 13.2 Закону про податок на прибуток?
При утриманні податку з доходів нерезидента із сум орендної плати (як за рухоме, так і за нерухоме майно) важливо
ким є нерезидент — юридичною чи фізичною особою. Розглянемо особливості оподаткування в кожному випадку.
Якщо орендна плата виплачується нерезиденту-юрособі
Якщо орендна плата виплачується нерезиденту-
юрособі, то при її оподаткуванні орендарю слід керуватися ст. 13 Закону про податок на прибуток. Так, згідно з п.п. «г» п. 13.1 Закону про податок на прибуток лізингова (орендна) плата, що сплачується (нараховується) на користь нерезидента, вважається доходом нерезидента з джерелом походження з України. Отже, виплачуючи нерезиденту такий дохід, резиденту слід утримати з його суми податок з доходів нерезидента за ставкою 15 % (якщо інше не передбачено нормами міжнародних договорів). Такий податок утримується за рахунок суми орендної плати та сплачується до бюджету до або під час виплати доходу нерезиденту. При цьому суму податку, утриманого з орендної плати, що належить нерезиденту-юрособі, підприємство-орендар відображає:— у
Звіті про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів (за рядком 11). Порядок заповнення та подання такого Звіту обумовлено наказом ДПАУ від 16.01.98 р. № 28. Такий Звіт орендар подає в строки, установлені для квартального звітного податкового періоду, тобто протягом 40 днів, наступних за кварталом виплати орендної плати нерезиденту, окремо щодо кожного нерезидента, якому виплачувалася орендна плата;— у рядку 19.2 декларації з податку на прибуток підприємства.
Також варто зазначити
лист ДПАУ від 20.03.2008 р. № 2531/6/15-0216 (пункт 2 листа) // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 33, в якому роз’яснювалося, що податок з доходу нерезидента слід утримувати і з сум орендної плати, припинення зобов’язань зі сплати якої настає шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог (наприклад, у разі зарахування нерезидентської орендної плати в рахунок вартості здійснених орендарем ремонтів орендованого майна або здійснення інших подібних «залікових» операцій). Адже в такому разі зарахування зустрічних однорідних вимог є одним з видів припинення зобов’язань орендаря-резидента зі сплати нерезиденту-орендодавцю оподатковуваного доходу у вигляді орендної плати.
Якщо орендна плата виплачується нерезиденту-фізособі
Якщо орендна плата виплачується нерезиденту-фізособі, то утримувати з її суми податок з доходів нерезидента за ставкою 15 % згідно з
п. 13.2 Закону про податок на прибуток не потрібно.Разом з тим оподаткування орендної плати, яка виплачується нерезидентам-
фізособам, здійснюється відповідно до Закону № 889. Так, згідно з п.п. «е» п. 1.3 Закону № 889 доходами з джерелом походження з України є доходи від надання в оренду (лізинг):— нерухомості, розташованої на території України;
— рухомого майна (якщо орендодавець є резидентом України, або якщо користування таким майном здійснюється на території України незалежно від того, є орендодавець резидентом чи нерезидентом).
При цьому особливості оподаткування
нерезидентських доходів з джерелом походження з України обумовлено п. 9.11 Закону № 889. Цей пункт передбачає, що оподатковувати доходи нерезидентів слід за тими самими правилами, що й доходи резидентів, щоправда, з урахуванням деяких (установлених Законом № 889) особливостей.Так, резидент, який виплачує доходи нерезиденту, є
податковим агентом такого нерезидента і має утримати з сум нерезидентського доходу податок з доходів фізичних осіб. Щодо ставки податку, який утримується з нерезидентської орендної плати (при оренді як рухомого, так і нерухомого майна), то з урахуванням п. 7.3 Закону № 889 податок утримується в подвійному розмірі за ставкою 30 %. Про це зазначалося в п. 5 листа ДПАУ від 20.03.2008 р. № 2531/6/15-0216 («Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 33), у листі ДПАУ від 01.10.2007 р. № 11925/5/17-0716 («Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 88), а також у консультації в журналі «Вісник податкової служби України», 2007, № 14.При цьому утриманий податок з доходів орендар має перерахувати до бюджету в такі строки (
п. 8.1 Закону № 889):— при виплаті орендної плати: у день виплати орендної плати (при безготівковій виплаті) або на наступний за виплатою день (при виплаті готівкою із каси) (якщо орендна плата виплачується в місяці нарахування або в наступному місяці, але не пізніше 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем місяця, в якому її було нараховано);
— у строки, установлені законом для місячного податкового періоду, якщо орендна плата нараховується, але не виплачується (тобто за нарахованою, але не виплаченою орендною платою податок має бути перераховано до бюджету протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем місяця її нарахування).
Суму податку, утриманого з нерезидентської орендної плати, орендар показує в формі № 1ДФ (під ознакою доходу «08» — у разі оренди нерухомого майна і під ознакою доходу «01» — у разі оренди рухомого майна; консультація в журналі «Вісник податкової служби України», 2008, № 5).
І ще один момент. Він стосується оренди
нерухомого майна. Так, п.п. 9.1.3 Закону № 889 передбачає, що надання в оренду нерухомості, що належить нерезиденту, здійснюється виключно через засноване ним на території України постійне представництво або юридичну особу — резидента (уповноважену особу), яка виконує представницькі функції щодо такого нерезидента на підставі письмового договору, а якщо нерезидент є фізичною особою — є також його податковим агентом щодо таких доходів (до речі, про реєстрацію представництв нерезидентів ішлося й у листі ДПАУ від 15.09.2006 р. № 17193/7/29-1017). Разом з тим у п. 4.5 Податкового роз’яснення № 50 уточнювалося, що такою уповноваженою особою та податковим агентом у разі оренди в нерезидента нерухомого майна може бути й орендар нерухомості (резидент), якому і належить утримати із суми орендної плати податок з доходів нерезидента. Проте якщо нерезидент все ж таки має в Україні своє постійне представництво, яке здає в оренду в Україні нерухомість нерезидента, то орендарю при виплаті орендної плати такому представництву податок з доходів нерезидента утримувати не потрібно (оскільки сума такої орендної плати оподатковуватиметься у представництва).
Якщо оподаткування здійснюється за правилами міжнародного договору
Разом з тим, якщо між Україною та країною нерезидента укладено міжнародний договір, то
оподаткування орендної плати, яка виплачується як нерезидентам-юрособам (п. 13.2, ст. 18 Закону про податок на прибуток), так і нерезидентам-фізособам (ст. 21 Закону № 889) може здійснюватися за правилами міжнародного договору. Нагадаємо: перелік країн, з якими Україна уклала договір про уникнення подвійного оподаткування (станом на 01.01.2008 р.), наведено в листі ДПАУ від 09.01.2008 р. № 93/7/12-0117.Зауважимо: більшість міжнародних договорів при цьому, як правило, передбачають оподаткування доходів (орендної плати):
— від здавання
нерухомого майна в оренду — у країні, в якій така нерухомість розташована (про такі доходи йдеться у статті 6 «Доходи від нерухомого майна» більшості міжнародних договорів);— від оренди
рухомого майна — у країні нерезидента (такі доходи в міжнародних договорах потрапляють до розряду інших і їх оподаткуванню присвячено ст. 21 — 22 «Інші доходи» більшості договорів).Щоправда, слід зазначити, що для першого випадку — оренди
нерухомості — міжнародні договори, як правило, не встановлюють будь-яких ставок оподаткування орендної плати (також такі договори не містять і застереження про застосування будь-яких знижених ставок у цьому випадку). У результаті тим самим міжнародні договори фактично приписують оподатковувати плату за оренду розташованої в Україні нерухомості нерезидента за тими самими українськими правилами (з утриманням 15 % податку з нерезидентів-юросіб та 30 % податку — з нерезидентів-фізосіб). При цьому нерезидент може зарахувати суму сплачених податків у рахунок податкових зобов’язань у своїй країні.А от застосування положень міжнародних договорів при оренді
рухомого майна може виявитися більш вигідним нерезиденту. Адже в такому разі згідно з нормами міжнародних договорів орендний дохід оподатковуватиметься у країні нерезидента (за нерезидентськими правилами).При цьому для оподаткування орендної плати за правилами міжнародного договору нерезидент має підтвердити свій статус: надати орендарю, що виплачує йому орендну плату,
довідку (або її нотаріальну копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір (а іноді, крім довідки, і інші документи, передбачені міжнародним договором). Довідка видається компетентним органом відповідної країни за формою додатка 1 до Порядку № 470 або за формою, затвердженою законодавством такої країни (лист ДПАУ від 17.01.2005 р. № 826/7/15-1317).У разі непідтвердження свого статусу нерезидентом (ненадання такої довідки) нерезидентська орендна плата підлягатиме оподаткуванню за розглянутими вище українськими правилами.
Підсумуємо все викладене вище про утримання податку з доходів з нерезидентської орендної плати в табличній формі.
Утримання податку з доходів з нерезидентської орендної плати
| 1 | Орендна плата виплачується | |
| нерезиденту- юрособі | нерезиденту- фізособі | |
| 2 | 3 | |
| Оподаткування за українськими правилами | ||
| Нормативний документ, що регулює порядок оподаткування (утримання податку з доходів нерезидента) | ст. 13 Закону про податок на прибуток | п. 9.11 Закону № 889 |
| Ставка податку | 15 % | 30 % |
| Звітність, в якій відображається сума нерезидентської орендної плати | — Звіт про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів (рядок 11); — рядок 19.2 декларації з податку на прибуток підприємства | форма № 1ДФ : — під ознакою доходу «01» — у разі оренди рухомого майна; — під ознакою доходу «08» — у разі оренди нерухомого майна |
| Оподаткування за правилами міжнародного договору | ||
| За наявності між Україною та країною нерезидента міжнародного договору оподаткування орендної плати може здійснюватися за правилами міжнародного договору за умови, що нерезидент підтверджує свій статус довідкою. Перелік країн, з якими Україна уклала договір про уникнення подвійного оподаткування (станом на 01.01.2008 р.), наведено в листі ДПАУ від 09.01.2008 р. № 93/7/12-0117. | ||
А тепер розглянемо приклад.
Приклад.
За договором оренди підприємство-резидент орендує в нерезидента-юрособи рухоме майно (автотранспорт). Нерезидент свого представництва в Україні не має. Орендну плату встановлено договором у розмірі $200 на місяць (або 1010 грн. за курсом НБУ — 5,05 грн. за $1). Нерезидент не підтверджує свій статус довідкою, оподаткування орендної плати, що належить орендодавцю-юрособі, здійснюється за українськими правилами (з утриманням 15 % податку з доходів нерезидента згідно з п. 13.2 Закону про податок на прибуток).В обліку підприємства-орендаря операції відобразяться так:
Плата за оренду рухомого майна в нерезидента
| Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| 1. Нараховано щомісячну орендну плату нерезиденту | 92 | 632 | 1010 грн. $200 | — | 1010 |
| 2. Орендарем (як податковим агентом) нараховано ПДВ-зобов’язання з нерезидентської орендної плати (1010 грн. х 20 %) | 643 | 641/ПДВ | 202 | — | — |
| 3. Із суми орендної плати утримано податок з доходів нерезидента (1010 грн. х 15 %) | 632 | 641/податок з доходів нерезидента | 151,5 грн. $30 | — | — |
| 4. Перераховано податок з доходів нерезидента до бюджету | 641/податок з доходів нерезидента | 311 | 151,5 | — | — |
| 5. Виплачено нерезиденту орендну плату | 632 | 31 | 858,5 грн. $170 | — | — |
| 6. Відображено податковий кредит з ПДВ у наступному звітному періоді | 641/ПДВ | 644 | 202 | — | — |
| 7. Відображено закриття розрахунків з ПДВ | 644 | 643 | 202 | — | — |
На цьому завершуємо розмову про орендні ЗЕД-операції, а вам при укладенні договору з нерезидентом бажаємо взаємовигідної орендної співпраці.
