Оренда держмайна
Розподіл і оподаткування орендної плати за державне та комунальне майно
Державне підприємство за погодженням з регіональним відділенням ФДМУ передало приміщення в оренду. Який порядок розподілу орендної плати за державне майно? Виходячи з якої суми орендної плати нараховуватиметься ПДВ?
(м. Івано-Франківськ)
Згідно з
п. 17 Методики № 786 при оренді нерухомого майна, яке перебуває в державній власності, орендодавцем якого є ФДІ, передбачено такий порядок розподілу орендної плати:— 70 % орендної плати перераховується до держбюджету;
— 30 % орендної плати — державному підприємству, організації, на балансі яких перебуває орендоване майно (тобто балансоутримувачу).
Хто саме (орендар чи орендодавець) розподіляє орендну плату між бюджетом та балансоутримувачем ні в
Методиці № 786, ні в Законі № 2269 не зазначено. Тому порядок її розподілу має бути врегульовано при підписанні договору оренди. До речі, ФДМУ рекомендує, щоб розподіл орендної плати та перерахування її частини до бюджету здійснював саме орендар.На практиці можливі два варіанти:
1) частину орендної плати, що підлягає перерахуванню до бюджету,
розподіляє та перераховує орендар;2) частину орендної плати, що підлягає перерахуванню до бюджету,
розподіляє та перераховує балансоутримувач.Розглянемо кожний з цих варіантів.
Варіант 1. Розподіл орендної плати здійснює орендар
.Почнемо з порядку обкладення ПДВ. Як відомо, орендна плата є об’єктом нарахування ПДВ відповідно до
п.п. 3.1.1 ст. 3 Закону про ПДВ. Отже, у підприємства-орендодавця, зареєстрованого платником ПДВ, виникають податкові зобов’язання на дату, визначену в п. 7.3 ст. 7 Закону про ПДВ. Зокрема, датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ вважається подія, що сталася раніше:— або дата зарахування коштів від орендаря на рахунок підприємства-орендодавця (оприбуткування грошових коштів до каси);
— або дата оформлення документа, який підтверджує факт надання послуг з надання приміщення в оренду (підписання акта).
При цьому база для нарахування ПДВ визначається виходячи з
повної суми орендної плати відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону про ПДВ незалежно від того, хто (орендар чи орендодавець) розподіляє суму орендної плати між бюджетом та орендодавцем.Як роз’яснювалося в
листі ДПАУ від 12.05.2000 р. № 6514/7/16-1201, на дату виникнення податкових зобов’язань підприємство-орендодавець зобов’язане виписати податкову накладну у двох примірниках на всю суму орендної плати, передбачену договором оренди, без урахування ПДВ; окремим рядком виділити суму ПДВ у розмірі 20 % від усієї суми орендної плати та загальну суму орендної плати з урахуванням ПДВ незалежно від того, розподілятиме орендар сам орендну плату чи всю суму орендної плати він перерахує на рахунок орендодавця. За наявності такої податкової накладної орендар (за першою подією) має право включити ПДВ з орендної плати до податкового кредиту. Хоча податківці вважають, що орендар має право на податковий кредит тільки після фактичної сплати ПДВ (лист ДПАУ від 04.06.2007 р. № 11098/7/16-1517-01). Проте такий підхід є безпідставним, оскільки Закон про ПДВ не передбачає окремих правил для визначення податкового кредиту з ПДВ при оренді державного майна.При такому варіанті розподілу орендної плати
орендар самостійно перераховує:— до бюджету — 70 % орендної плати без урахування ПДВ;
— орендодавцю — 30 % орендної плати з ПДВ, нарахованим на цю суму, а також окремим платіжним дорученням — суму ПДВ, нараховану на 70 % орендної плати, яку було ним перераховано до бюджету, із зазначенням у платіжному дорученні: «ПДВ з 70 % орендної плати, перерахованої до бюджету».
Саме такий порядок самостійного розподілу орендарем платежів викладено в
листі ДПАУ від 12.05.2000 р. № 6514/7/16-1201. Приклади заповнення орендарем платіжних доручень на перерахування коштів, що підлягають сплаті до бюджету, наведено в листі НБУ від 03.02.2006 р. № 25-111/296-1296 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 19).Усю суму орендної плати, як внесену до бюджету, так і перераховану орендодавцю (без ПДВ), орендар відносить до валових витрат на підставі
п.п. 7.9.6 ст. 7 Закону про податок на прибуток згідно з актом виконаних робіт, наданих послуг.Щодо держпідприємства-орендодавця, то до валового доходу підприємство включає тільки ту частину орендної плати, яка йому належить, тобто 30 % орендної плати без ПДВ (консультація податківців у рубриці «Думка фахівців податкових органів», «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 9;
лист ДПАУ від 13.06.2000 р. № 8154/7/15-1117, який у частині необкладення орендної плати, перерахованої до бюджету, не втратив чинність).Варіант 2. Розподіл орендної плати здійснює балансоутримувач
.У цьому випадку орендар перераховує держпідприємству-балансоутримувачу всю суму орендної плати, не здійснюючи при цьому її розподіл,
і останній самостійно розподіляє отриману суму орендної плати.У такій ситуації сторони дотримуються звичайного порядку оподаткування. Усю суму орендної плати (без ПДВ) підприємство-балансоутримувач включає до валових доходів за нарахуванням (
п.п. 7.9.6 ст. 7 Закону про податок на прибуток) згідно з актом виконаних робіт, наданих послуг. Орендну плату, перераховану до бюджету, балансоутримувач відносить до валових витрат відповідно до п.п. 5.2.1 ст. 5 Закону про податок на прибуток.Порядок оподаткування таких операцій розглянемо на такому прикладі.
Державне підприємство за узгодженням з регіональним відділенням ФДМУ передало в оренду приміщення. Оціночна вартість приміщення — 580000 грн. Орендна плата за перший місяць оренди склала 2400 грн. (у тому числі ПДВ — 400 грн.). Перерахуванню до бюджету підлягає 70 % від суми орендної плати, тобто 1400 грн. (2000 грн. х 70 %).
Приклад 1
: Договором оренди передбачено, що розподіл орендної плати між держбюджетом (70 %) і орендодавцем-держпідприємством здійснює орендар. До бюджету він має самостійно перерахувати 1400 грн.Підприємству-балансоутримувачу перераховується 30 % орендної плати в сумі 600 грн. (2000 х х 30 %), а також сума ПДВ — 400 грн.
При цьому оформлюються три платіжних доручення:
— на суму 1400 грн. орендної плати, яка перераховується до бюджету;
— на суму 720 грн. орендної плати, з урахуванням ПДВ, яка перераховується балансоутримувачу;
— на суму 280 грн. із зазначенням у платіжному дорученні «ПДВ з 70 % орендної плати, перерахованої до бюджету», яка також перераховується балансоутримувачу.
| № з/п | Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | |||
| У балансоутримувача | ||||||
| 1 | Нараховано суму орендної плати | 377 | 713 | 1000 | 600 | — |
| 2 | Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | 713 | 641 | 400 | — | — |
| 3 | Отримано орендну плату | 311 | 377 | 1000 | — | — |
| 4 | Нараховано суму амортизації на об’єкт оренди | 949 | 131 | Сума нарахованої амортизації | — | — * |
| 5 | Сформовано фінансовий результат: — списано суму доходу від оренди | 713 | 791 | 600 | — | — |
| — списано суму нарахованої амортизації об’єкта оренди | 791 | 949 | Сума нарахованої амортизації | — | — | |
| У орендаря | ||||||
| 1 | Зараховано об’єкт оренди на позабалансовий рахунок | 01 | — | 580000 | — | — |
| 2 | Отримано послуги оренди | 23, 92, 93, 94 | 685/1** | 600 | — | 2000 |
| 642/1 ** | 1400 | |||||
| 3 | Відображено податковий кредит з ПДВ | 641 | 685/1 | 400 | — | — |
| 4 | Перераховано орендну плату орендодавцю | 685/1 | 311 | 1000 | — | — |
| 5 | Перераховано орендну плату до бюджету | 642/1 | 311 | 1400 | — | — |
| * При передачі в оренду балансоутримувач продовжує нараховувати амортизацію в податковому обліку в загальновстановленому порядку.* * Для відображення розрахунків щодо орендної плати з орендодавцем рекомендуємо відкрити субрахунки 377/1 та 685/1, а з бюджетом щодо оренди — 642/1. | ||||||
Приклад 2.
Договором оренди передбачено, що розподіл орендної плати між держбюджетом (70 %) і орендодавцем-держпідприємством здійснює орендодавець. Із загальної суми орендної плати, отриманої від орендаря в розмірі 2400 грн., до бюджету перераховується 1400 грн.
| № з/п | Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| У балансоутримувача | ||||||
| 1 | Нараховано суму орендної плати | 377 | 713 | 2400 | 2000 | — |
| 2 | Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | 713 | 641 | 400 | — | — |
| 3 | Отримано орендну плату | 311 | 377 | 2400 | — | — |
| 4 | Нараховано суму амортизації на об’єкт оренди | 949 | 131 | Сума нарахованої амортизації | — | * |
| 5 | Нараховано орендну плату, що підлягає перерахуванню до бюджету | 949 | 642/1 | 1400 | — | 1400 |
| 6 | Перераховано до бюджету частину орендної плати | 642/1 | 311 | 1400 | — | — |
| 7 | Сформовано фінансовий результат: — списано суму доходу від оренди | 713 | 791 | 2000 | — | — |
| — списано суму орендної плати, що підлягає перерахуванню до бюджету | 791 | 949 | 1400 | — | — | |
| — списано суму нарахованої амортизації об’єкта оренди | 791 | 949 | Сума нарахованої амортизації | — | — | |
| У орендаря | ||||||
| 1 | Зараховано об’єкт оренди на позабалансовий рахунок | 01 | — | 580000 | — | — |
| 2 | Отримано послуги оренди | 23, 92, 93, 94 | 685 | 2000 | — | 2000 |
| 3 | Відображено податковий кредит з ПДВ | 641 | 685 | 400 | — | — |
| 4 | Перераховано орендну плату орендодавцю | 685/1 | 311 | 2400 | — | — |
| * При передачі в оренду балансоутримувач продовжує нараховувати амортизацію в податковому обліку в загальновстановленому порядку. | ||||||
Вікторія Матвєєва, економіст-аналітик
