Сума вхідного ПДВ з податкової накладної частинами включалася до податкового кредиту протягом декількох періодів
Ситуація
Підприємство-покупець у серпні 2008 року отримало товар від постачальника на суму 360000 грн. (у тому числі ПДВ — 60000 грн.). Податкову накладну разом з іншими супровідними документами також було отримано покупцем разом із товаром у серпні. При цьому вхідний ПДВ (60000 грн.) за такою податковою накладною покупець вирішив віднести до податкового кредиту не відразу в усій сумі, а поступово, рівномірними частинами (по 20000 грн.) протягом 3 місяців — у серпні, вересні та жовтні 2008 року.
Порушення
Порушено:
—
п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ, згідно з яким податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів (послуг);—
п. 9 Порядку № 244, що застерігає особливості заповнення розділу І Реєстру отриманих та виданих податкових накладних.Допущене порушення може загрожувати посадовим особам платника податків адмінштрафом згідно зі
ст. 1631 КУпАП за порушення порядку ведення податкового обліку (у розмірі від 5 до 10 нмдг, тобто від 85 до 170 грн.).
Аналіз ситуації
Згідно з
п.п. 7.2.6 Закону про ПДВ податкова накладна є підставою для відображення податкового кредиту. Не включаються до податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку, не підтверджені податковими накладними (п.п. 7.4.5 Закону про ПДВ). Отже, отримавши податкову накладну в серпні 2008 року, підприємству при дотриманні вимог п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ (у разі використання придбаних товарів в оподатковуваних операціях у господарській діяльності) слід було всю суму вхідного ПДВ включити до складу податкового кредиту такого звітного періоду — серпня.Зауважимо також, що
Закон про ПДВ не передбачає можливості поступового формування податкового кредиту в декількох звітних періодах на підставі однієї податкової накладної. До речі, це ж простежується і в Порядку № 244, що зумовлює особливості заповнення Реєстру отриманих та виданих податкових накладних. Так, згідно з п. 9 Порядку № 244 при заповненні розділу І «Отримані податкові накладні» Реєстру:— у графі 6 зазначається
загальна сума, включаючи ПДВ (п. 9.6 Порядку № 244) (така сума в податковій накладній відображається в підсумковому розділі VII, тобто це загальна сума поставки з ПДВ);— у графах 7, 9, 11 і 13 — вартість товарів (послуг) без ПДВ (
п. 9.7 Порядку № 244);— у графах 8, 10, 12 і 14 — сплачена (нарахована) сума ПДВ, визначена виходячи з вартості, зазначеної у графах 7, 9, 11 і 13 (відповідно) (
п. 9.8 Порядку № 244).Як бачимо, до Реєстру потрапляє загальна (
підсумкова) сума з податкової накладної, що потім розноситься по відповідних графах Реєстру. Отже, така загальна сума ПДВ згодом має перейти й до декларації у складі декларованого податкового кредиту*.* Щоправда,
винятковий випадок, коли сума вхідного ПДВ на підставі однієї податкової накладної все ж таки частинами формуватиме податковий кредит декількох періодів, іноді можливий в діяльності платника податків (це випадок, коли в періоді отримання податкової накладної, що надійшла раніше, ніж сам товар (тобто оприбуткування товарів не було), платник податків перерахував часткову передоплату продавцю). Докладно така ситуація розглядалася у статті «Перші події у продавця та покупця не збігаються: облік ПДВ» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 72.Таким чином, підприємство у серпні 2008 року до податкового кредиту мало віднести
всю суму вхідного ПДВ за такою податковою накладною (60000 грн.). Разом з тим воно вчинило інакше та сформувало податковий кредит лише на 1/3 її частини в розмірі 20000 грн. Отже, платник податків припустився помилки, у результаті якої 40000 грн., які залишилися, виявилися помилково не включеними до податкового кредиту серпня.
Виправлення помилки
Оскільки допущена помилка (заниження податкового кредиту) призвела до
завищення податкових зобов’язань (а отже, необхідності нарахування 5 % штрафу при самовиправленні в такому разі не виникатиме), то виправити її можна будь-яким зручним для платника податків способом: у поточній декларації чи уточнюючим розрахунком (лист ДПАУ від 15.12.2003 р. № 19470/7/11-1217).У разі її виправлення через
уточнюючий розрахунок підприємству слід скласти УР до декларації за серпень 2008 року, в якому показати донарахування податкового кредиту в розмірі 40000 грн. у рядку 3 УР з відповідним коригуванням у такому УР підсумкових показників серпневої декларації (нагадаємо, що порядок самостійного виправлення помилок через уточнюючий розрахунок докладно розглядався в тематичному випуску газети «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 25, присвяченому виправленню помилок з ПДВ).Проте виправити допущену помилку, пов’язану із заниженням податкового кредиту, платник податків може і
в поточній декларації (наприклад, у поточній декларації за вересень) — у рядку 16.1, відобразивши в ній помилково не враховану суму податкового кредиту в розмірі 40000 грн. (з відповідним розшифруванням такої помилки в додатку 1 до декларації).На закінчення зауважимо: часом трапляється так, що платник податків, отримавши податкову накладну, навмисно не показує за нею великий податковий кредит, а розбиває його суму на частини, щоб не декларувати за підсумками звітного періоду від’ємне значення податкових зобов’язань. Такі дії, як ми з’ясували, є помилковими. Разом з тим вважаємо: якщо після відображення першої партії (частини) податкового кредиту у рядку 10.1 декларації платник податків виявить допущену помилку і решту податкового кредиту покаже в подальших звітних «періодах самовиправлення» у рядку 16.1 декларації (тобто як виправлення помилки), то це не буде порушенням. І оскільки така помилка, як зазначалося, призводить до переплати податку, вважаємо, що такий порядок її виправлення не заперечуватиметься і податківцями.
Матеріал підготувала економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор» Людмила СОЛОШЕНКО
