Теми
Вибрати теми статей
Сортувати за темами

Аналіз помилок. Коригуємо податковий кредит, пов'язаний з поставкою переробним підприємствам молока та м’яса в живій вазі за нульовою ставкою

Редакція ПБО
Податки & бухоблік Жовтень, 2008/№ 82
В обраному У обране
Друк
Стаття

Коригуємо податковий кредит, пов’язаний з поставкою переробним підприємствам молока та м’яса в живій вазі за нульовою ставкою

 

Ситуація

Сільськогосподарське підприємство, що поставляє переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі, оподатковує такі операції згідно з

п.п. 6.2.6 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ) за нульовою ставкою.

Керуючись роз’ясненнями ДПАУ з упередженим тлумаченням порядку застосування норм

абзацу другого п. 11.21 Закону про ПДВ, у період із квітня 2007 року по березень 2008 року суми ПДВ, сплачені постачальникам щодо товарів (послуг), що використовувалися для виробництва зазначеної продукції, включалися до складу податкового кредиту декларації з ПДВ (скороченої) сільськогосподарського підприємства, за якою розрахунки з бюджетом не провадяться (далі — спецдекларація № 1).

Останнім часом позиція податківців змінилася. Тепер вони не заперечують проти того, що зазначені пільгові операції мали включатися до загальної декларації. У зв’язку з цим підприємство бажає скористатися своїм правом на отримання бюджетного відшкодування сум податкового кредиту, нарахованого за такими пільговими операціями.

 

Порушення

У

четвертому абзаці п. 1.2 Порядку заповнення та подання податкової декларації з ПДВ, затвердженого наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166 (далі — Порядок № 166), передбачено: платники ПДВ, у яких згідно з чинним законодавством (пункти 11.21, 11.29 Закону про ПДВ) суми ПДВ повністю залишаються в розпорядженні цих платників для цільового використання, подають податкову декларацію з ПДВ (скорочену). До такої податкової декларації включаються лише ті операції, що стосуються спеціальних режимів, установлених зазначеними пунктами.

Отже, включення операцій, на які не поширюється дія

п. 11.21 Закону про ПДВ, до спецдекларації № 1 є порушенням п. 1.2 Порядку № 166 , яке може бути розцінено як порушення порядку ведення податкового обліку, відповідальність за яке передбачено ст. 1631 Кодексу України про адміністративні правопорушення. Нагадаємо, що розмір штрафу, передбаченого цією статтею, становить від 5 до 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (тобто від 85 до 170 грн.), а при повторному порушенні — від 170 до 255 грн.

Хоча навряд чи податківці трактуватимуть цю ситуацію як порушення. По-перше, таке порушення допущено з подачі самих податківців. По-друге, перевіряючим доведеться збільшувати суму бюджетного відшкодування, а вони в цьому не зацікавлені.

 

Аналіз ситуації

Приводом для зміни позиції податківців щодо відображення податкового кредиту за пільговими операціями стали зміни, що вносилися Кабміном до

Порядку нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих на виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 12.05.99 р. № 805 (далі — Порядок № 805).

Так, у

п. 2 Порядку № 805 у редакції до 28.03.2007 р. було передбачено, що за операціями, оподатковуваними за нульовою ставкою (реалізація молока та м’яса в живій вазі переробним підприємствам), податковий кредит включається до податкової декларації, за якою провадяться розрахунки з бюджетом, з відшкодуванням з бюджету податкового кредиту за цією декларацією. Постановою Кабінету Міністрів України «Про внесення змін до постанов Кабінету Міністрів України від 26.02.99 р. № 271 і від 12.05.99 р. № 805» від 28.03.2007 р. № 596 (далі — постанова № 596) Порядок № 805 викладено в новій редакції, в якій не збереглася пряма вказівка на те, в якій саме декларації відображати операції, що оподатковуються за нульовою ставкою.

Відразу зауважимо, що викладена в

п. 2 Порядку № 805 норма не встановлювала раніше особливого порядку включення до податкового кредиту сум ПДВ, а лаконічно повторювала та конкретизувала норми Закону про ПДВ:

п. 7.4 щодо формування податкового кредиту;

п.п. 7.7.2 щодо бюджетного відшкодування.

Єдиною відмінністю зазначеної норми було те, що вона конкретизувала, в якій саме декларації (загальній) слід відображати суми податкового кредиту за пільговими операціями.

Залежно від виду продукції, що поставляється сільгоспвиробниками,

Закон про ПДВ установлює різний порядок оподаткування таких поставок:

поставка переробним підприємствам молока та м’яса в живій вазі — оподатковується за нульовою ставкою (п.п. 6.2.6 Закону про ПДВ);

поставка молока, худоби, птиці, вовни, а також молочної продукції та м’ясопродуктів, виготовлених у власних переробних цехах, — оподатковується за ставкою 20 % (п. 6.1 Закону про ПДВ). Суми ПДВ, що підлягають сплаті до бюджету за такими операціями, залишаються в розпорядженні сільгосппідприємств (абзац другий п. 11.21 Закону про ПДВ, Порядок № 805). За цими операціями подається окрема декларація за скороченою формою, так звана спецдекларація № 1;

поставка товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м’яса в живій вазі, оподатковується за ставкою 20 % (п. 6.1 Закону про ПДВ). Для таких операцій призупинено дію п. 7.7, пп. 10.1 і 10.2 Закону про ПДВ у частині сплати до бюджету сум ПДВ (п. 11.29 Закону про ПДВ). За цими операціями також подається окрема декларація за скороченою формою, так звана спецдекларація № 2.

Із цього можна дійти висновку, що норми

абзацу другого п. 11.21 Закону про ПДВ, які встановлюють особливий порядок розрахунків з бюджетом за окремими операціями, не поширюються на операції з поставки переробним підприємствам молока та м’яса в живій вазі, оскільки для таких операцій передбачено спеціальну норму п.п. 6.2.6 Закону про ПДВ. На сільгоспвиробників, які здійснюють поставку переробним підприємствам молока та м’яса в живій вазі, поширюються тільки норми абзацу першого п. 11.21 Закону про ПДВ у частині отримання ними дотацій від переробних підприємств.

Однак зміни, унесені

постановою № 596 до Порядку № 805, податківці розтлумачили по-своєму (фіскально). Так, у листі від 06.11.2007 р. № 11123/6/16-1515-23 було зроблено висновок, що операції з поставки молока та м’яса в живій вазі сільгоспвиробниками на переробні підприємства за нульовою ставкою та податковий кредит, пов’язаний з придбанням ТМЦ для виробництва зазначених товарів, підлягають відображенню у спецдекларації № 1.

Таку позицію податківці відстоювали і в інших листах, котрі, так само як і згаданий лист, згодом було скасовано, а формальним приводом для цього стало прийняття

постанови Кабінету Міністрів України «Про доповнення пункту 2 Порядку № 805» від 02.04.2008 р. № 300 (далі — постанова № 300). Цією постановою до п. 2 Порядку № 805 знову введено норму, яка конкретизує, що операції з поставки молока та м’яса в живій вазі, оподатковувані за нульовою ставкою, включаються до декларації, за якою провадяться розрахунки з бюджетом.

Спочатку ДПАУ в

листі від 25.04.2008 р. № 8870/7/16-1116 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 45) роз’яснила, що операції з поставки переробним підприємствам молока та м’яса в живій вазі за нульовою ставкою та податковий кредит сільськогосподарських товаровиробників, пов’язаний із зазначеними операціями, включається до спеціальної декларації, за якою не здійснюються розрахунки з бюджетом, у період з дати набрання законної чинності постановою № 596 до дати набуття законної чинності постанови № 300, тобто в період з 28.03.2007 р. по 02.04.2008 р.

Згодом ДПАУ в

листі від 11.07.2008 р. № 13980/7/16-1117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 76 повідомила, що Мінфін зобов’язав ДПАУ забезпечити виконання доручення Кабміну щодо включення операцій з поставки молока та м’яса в живій вазі, оподатковуваних за нульовою ставкою, до декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, з відшкодуванням з бюджету податкового кредиту за цією декларацією за податкові періоди 2007 — 2008 років, за які такий податковий кредит не було відшкодовано.

Таким чином, ДПАУ змушена визнати право сільгоспвиробників на отримання бюджетного відшкодування податкового кредиту за такими пільговими операціями.

 

Виправлення помилки

Сумлінні платники податків, які прислухалися до рекомендацій ДПАУ та відображали пільгові операції у спецдекларації № 1,

завищили в таких деклараціях:

— обсяг операцій, оподатковуваних за нульовою ставкою, зазначений у рядку 2.2 (колонка А) на суму проведених операцій з поставки переробним підприємствам молока та м’яса в живій вазі, а також загальну суму оподатковуваних операцій (рядок 5, колонка А);

— дані про вартість ТМЦ, придбаних для виробництва такої продукції, зазначені в рядку 10.1 (колонка А), дані про податковий кредит за такими операціями, зазначеними в рядку 10.1 (колонка Б), і відповідно загальну суму податкового кредиту, зазначену в рядку 17 (колонка Б).

Такі ж показники підприємствами було

занижено в загальній декларації з ПДВ.

Механізм виправлення помилок, допущених у поданої звітності з ПДВ, передбачено

пп. 5.1 і 17.2 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III та описано в Порядку № 166.

Так, згідно з

п. 4.4 Порядку № 166 платник податків, який самостійно виявив помилки, що містяться в раніше поданій ним податковій декларації, зобов’язаний подати Уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з податку на додану вартість у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі — уточнюючий розрахунок), форму якого передбачено: для загальної декларації — у додатку 5, а для скороченої декларації — у додатку 6 до Порядку № 166. При цьому одним уточнюючим розрахунком може бути виправлено помилки лише однієї раніше поданої декларації.

Платник має право не подавати зазначений розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначено ним у декларації за будь-який наступний звітний (податковий) період. У такий спосіб може бути виправлено дані тільки однієї раніше поданої декларації.

Сільгосппідприємства, що поставляють молоко чи м’ясо в живій вазі переробним підприємствам, як правило, здійснюють таку діяльність систематично, тому в цій ситуації доведеться виправляти дані декларацій за кілька податкових періодів. Якщо робити це в поточних деклараціях, такий процес може затягнутися на тривалий час, оскільки в поточній декларації можна виправляти дані лише одного попереднього періоду.

Оскільки виправлення стосуватимуться бюджетного відшкодування, то гаяти часу не можна. Адже згідно з

підпунктом «а» п.п. 7.7.7 Закону про ПДВ, якщо податковим органом під час перевірки буде виявлено факт заниження суми бюджетного відшкодування, то вважається, що платник добровільно відмовився від отримання таких сум, як бюджетне відшкодування, і повинен їх ураховувати у зменшення податкових зобов’язань наступних податкових періодів. Тому в цій ситуації краще подавати уточнюючі розрахунки, оскільки можна відразу подати кілька таких розрахунків за всі періоди, що підлягають коригуванню, а їх кількість обмежується тільки строком позовної давності, за який можна виправляти помилки.

Для наочності розглянемо умовний приклад.

Сільгоспвиробник здійснив поставки молока за січень 2008 року: переробному підприємству — на суму 700 грн., що оподатковуються за нульовою ставкою, і кінцевим споживачам на суму 300 грн. без ПДВ, ПДВ — 60 грн.

Для виробництва молока в тому самому податковому періоді придбано ТМЦ та послуги на суму 800 грн., крім того ПДВ — 160 грн. (суми ПДВ сплачено постачальникам повністю).

Усі зазначені операції підприємство відобразило у спецдекларації № 1, декларацію з ПДВ за іншими операціями (загальну) подано з прокресленнями.

Для спрощення припустимо, що інших операцій за січень та лютий 2008 року не було.

Для коригування податкового кредиту за січень 2008 року необхідно розподілити його суму між загальною декларацією та спецдекларацією № 1. Такий розподіл провадиться відповідно до частки використання придбаних товарів (послуг) у виробництві продукції, що відображається в кожній з декларацій за правилами, передбаченими

п.п. 7.4.3 Закону про ПДВ (див. лист ДПАУ від 10.08.2006 р. № 15190/7/16-1417).

У цьому випадку такий розподіл можна виконати пропорційно обсягам поставки кожної категорії продукції. Загальний обсяг продажу продукції — 1000 грн. (700 грн. + 300 грн.), частка продукції, реалізованої за нульовою ставкою, — 0,7 (700 грн. : 1000 грн.). Отже, частина податкового кредиту щодо придбаних ТМЦ, яка відповідає обсягу продукції, що оподатковується за нульовою ставкою, становить 112 грн. (160 грн. х 0,7).

Наведемо показники декларацій з ПДВ за січень та лютий 2008 року у табл. 1.

Таблиця 1

Показники декларацій з ПДВ за січень та лютий 2008 року

Рядки декларацій

Січень 2008 року

Лютий 2008 року

відображено в деклараціях

слід було відобразити

відображено в деклараціях

слід було відобразити

загальна

спец. № 1

загальна

спец. № 1

загальна

спец. № 1

загальна

спец. № 1

А

Б

А

Б

А

Б

А

Б

А

Б

А

Б

А

Б

А

Б

1

300

60

300

60

 

 

 

 

 

 

 

 

2.2

700

0

700

0

 

 

 

 

 

 

 

 

5

1000

60

700

0

300

60

 

 

 

 

 

 

 

 

10.1

800

160

560

112

240

48

 

 

 

 

 

 

 

 

17

800

160

х

112

х

48

 

 

 

 

 

 

 

 

18.1

12

18.2

100

112

20

12

21

100

112

22

х

х

х

100

х

22.1

100

22.2

112

23

12

23.1

х

х

х

112

х

24

100

100

112

25

х

х

х

112

х

 

Для виправлення даних

спецдекларації № 1 необхідно подати уточнюючий розрахунок (за формою додатка 6 до Порядку № 166) до декларації за січень 2008 року з такими заповненими показниками:

 

Фрагмент уточнюючого розрахунку до спецдекларації № 1 за січень 2008 року

Код рядка

Показники

Загальна сума

1

2

3

1

Сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (за кодами рядків декларації):

х

1.1

код

20

21

22

23

1.2

сума ПДВ

100

1.3

код

23.1

23.2

 

24

1.4

сума ПДВ

100**

1.5

** з цієї суми зараховано в рахунок сплати в наступному звітному періоді

2

Суми податкових зобов’язань, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки1:

2.1

код

 

 

2.1

2.2

3

4

5

6

 

2.2

колонка А (±)

-700

-700

2.3

колонка Б (±)

3

Суми податкового кредиту, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки1:

-

112

3.1

код

10.1

12.1

12.2

17

 

 

 

 

 

3.2

колонка А (±)

-560

х

3.3

колонка Б (±)

-112

-112

...

5

Загальна сума помилки (±) (рядок 2 - рядок 3 + рядок 4 /- чи +/)

112

6

Уточнення показників рядків 20 — 22 декларації:

х

6.1

код

20

21

22

6.2

сума ПДВ (±)

12

-100

7

Уточнена сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (з урахуванням виправлення помилки, за кодами рядків декларації):

х

7.1

код

20

21

22

7.2

сума ПДВ

12

7.3

код

23

24

 

7.4

сума ПДВ

12

8

Розрахунки у зв’язку з виправленням помилки:

 

8.1

збільшення суми ПДВ, яка підлягає нарахуванню в особовому рахунку та залишається у розпорядженні платника податку для цільового використання (рядок 23 декларації)

12

8.2

зменшення суми ПДВ, яка підлягає нарахуванню в особовому рахунку та залишається у розпорядженні платника податку для цільового використання (рядок 23 декларації)

 

8.3

збільшення суми ПДВ, яка в наступному звітному періоді зменшує суму податку, що залишається у розпорядженні платника податку для цільового використання, і не відображається в особовому рахунку платника, а змінює значення рядка 22 декларації (скороченої) (переноситься до рядка 22.2 декларації /скороченої/)

 

8.4

зменшення суми ПДВ, яка в наступному звітному періоді зменшує суму податку, що залишається у розпорядженні платника податку для цільового використання, і не відображається в особовому рахунку платника, а змінює значення рядка 22 декларації (скороченої) (переноситься до рядка 22.2 декларації /скороченої/)

100

 

Оскільки уточнюючим розрахунком коригуються показники рядка 10.1, то згідно з

п.п. 4.4.1 Порядку № 166 разом з таким розрахунком потрібно подати Розшифровку податкових зобов’язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 2 до форми декларації скороченої) на суму уточнення. Це необхідно зробити, незважаючи на те що з раніше поданою декларацією такий додаток не подавався. На цьому наполягають податківці (див. п. 4 листа ДПАУ від 19.05.2008 р. № 10061/7/16-1417 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 47).

Незважаючи на те що, як зазначено у табл. 1, дані рядків 22, 22.1 і 24 спецдекларації № 1 за лютий 2008 року завищено на 100 грн., подавати уточнюючий розрахунок до декларації за лютий 2008 року немає потреби. Таке коригування буде проведено шляхом перенесення даних рядка 8.4 уточнюючого розрахунку до рядка 22.2 зі знаком «мінус» спецдекларації № 1 за звітний період, в якому до податкового органу подано розрахунок коригування.

Для виправлення даних

загальної декларації з ПДВ необхідно подати уточнюючий розрахунок (за формою додатка 5 до Порядку № 166) до декларації за січень 2008 року з такими заповненими показниками:

 

Фрагмент уточнюючого розрахунку до загальної декларації за січень 2008 року

Код рядка

Показники

Загальна сума

1

2

3

...

2

Суми податкових зобов’язань, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки1:

2.1

код

 

 

2.1

2.2

3

4

5

6

 

2.2

колонка А (±)

700

700

2.3

колонка Б (±)

3

Суми податкового кредиту, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, в якій було допущено помилки1:

112

3.1

код

10.1

12.1

12.2

17

 

 

 

 

 

3.2

колонка А (±)

560

х

3.3

колонка Б (±)

112

112

...

5

Загальна сума помилки (±) (рядок 2 - рядок 3 + рядок 4 /- чи +/)

-

112

6

Уточнення показників рядків 20 — 26 декларації:

х

6.1

код

20

21

22

22.1

6.2

сума ПДВ

112

6.3

код

22.2

23

23.1

23.2

6.4

сума ПДВ

112

6.5

код

23.3

23.4

24

25

6.6

сума ПДВ

6.7

код

25.1

25.2

26

27

6.8

сума ПДВ

— **

— **

6.9

** з цієї суми відшкодовано

7

Уточнена сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (з урахуванням виправлення помилки, за кодами рядків декларації):

х

7.1

код

20

21

22

22.1

х

7.2

сума ПДВ

112

7.3

код

22.2

23

23.1

23.2

7.4

сума ПДВ

112

7.5

код

23.3

23.4

24

25

7.6

сума ПДВ

 

7.7

код

25.1

25.2

26

27

7.8

сума ПДВ

**

— **

7.9

** з цієї суми відшкодовано

8

Розрахунки у зв’язку з виправленням помилки:

 

8.1

збільшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету

(+)

8.2

зменшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету

(-)

8.3

збільшення суми від’ємного значення, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з ПДВ

8.4

зменшення суми від’ємного значення, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з ПДВ

8.5

збільшення суми, що підлягала зарахуванню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (значення цього рядка переноситься до рядка 23.4 податкової декларації наступного звітного періоду2)

112

...

 

Разом з таким уточнюючим розрахунком, так само як і з уточнюючим розрахунком за спецдекларацією № 1, необхідно подати Розшифровку податкових зобов’язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, але за формою додатка 5 до декларації з ПДВ (загальної).

Як зазначено в табл. 1, дані рядків 23.1, 24 і 25 загальної декларації з ПДВ за лютий 2008 року занижено на 112 грн., однак подавати уточнений розрахунок до зазначеної декларації не можна, оскільки дані рядка 8.5 уточнюючого розрахунку до декларації за січень 2008 року переносяться до рядка 23.4 загальної декларації з ПДВ за наступний (після періоду, в якому до органу податкової служби буде подано уточнюючий розрахунок) податковий період. Отже, від’ємне значення січня 2008 року буде перенесено не до декларації за лютий та подальші податкові періоди, а відразу до декларації за податковий період, наступний після періоду, в якому проведено коригування.

Наприклад, якщо уточнюючий розрахунок до декларації за січень 2008 року подано у жовтні 2008 року, то суму 112 грн. необхідно вказати (зі знаком «плюс») у рядку 23.4 декларації за листопад 2008 року.

Якщо за даними декларації за листопад 2008 року таку суму не буде перекрито показником рядка 20, її залишок необхідно зазначити в рядку 24 декларації та в додатку 2 до декларації. Частину такої суми ПДВ, сплачена постачальникам у попередніх періодах, має бути заявлено до відшкодування, тобто зазначено в рядку 25 та Розрахунку суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до декларації).

Порядок відшкодування платник може вибрати самостійно: або на поточний рахунок (у такому разі суму відшкодування необхідно вказати в рядку 25.1 декларації та подати заяву про бюджетне відшкодування — додаток 4 до декларації); або у зменшення податкових зобов’язань з ПДВ наступних періодів (у такому разі суму відшкодування необхідно зазначити в рядку 25.2).

Безумовно, для платника привабливішим є отримання відшкодування на поточний рахунок, але для цього необхідно пройти тернистий шлях перевірки податківцями правильності визначення суми, що підлягає відшкодуванню. Сподіваємося, описана нами процедура коригування допоможе читачам відстояти своє законне право та отримати встановлені суми бюджетного відшкодування.

Микола ШПАКОВИЧ, економіст-аналітик

Оформи передплату та читай все Передплатити журнал
stop

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Дякуємо, що читаєте сайт Factor Увійдіть та читайте далі безкоштовно