Ремонт і техобслуговування авто: проблеми класифікації та обліку
Викладене в цій статті, очевидно, не стане одкровенням для практикуючих бухгалтерів зі стажем, однак буде корисне тим, хто тільки починає опановувати ази професії. А враховуючи, що за останні роки кількість автомобілів у нашій країні збільшилася в рази, можна впевнено говорити і про збільшення інтересу як професіоналів, так і новачків до облікових нюансів операцій з обслуговування, ремонту і експлуатації транспортних засобів на підприємстві. Звідси простежується необхідність узагальнити і систематизувати таку інформацію, що ми й робимо сьогодні.
Ігор ХМЕЛЕВСЬКИЙ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», igor.khmelevskiy@id.factor.ua
Техобслуговування чи ремонт: чому це важливо?
Як випливає зі
ст. 22 Закону про автотранспорт, метою технічного обслуговування і ремонту транспортних засобів та їх складових є підтримання їх у належному стані та забезпечення встановлених виробником технічних характеристик під час використання, зберігання або утримання протягом періоду експлуатації. Більше того, власники транспортних засобів або особи, які їх експлуатують, зобов’язані забезпечувати своєчасне і в повному обсязі проведення робіт з їх технічного обслуговування і ремонту згідно з нормативами, установленими виробниками відповідних транспортних засобів (ст. 36 Закону про дорожній рух).Однак при реалізації наведених вище норм спеціальних законів на практиці підприємства стикаються з неоднозначним трактуванням таких госпоперацій податковим законодавством. Які конкретно труднощі при цьому виникають?
Насамперед відзначимо проблему правильної класифікації тих чи інших витрат, спрямованих на підтримання автомобіля у стані, що дозволяє використовувати його на підприємстві та забезпечує безпеку такого використання. Пов’язана вона з наявними в
Законі про податок на прибуток правилами податкового обліку різних видів поліпшень основних фондів, до яких серед інших належать і транспортні засоби. Зрозуміло, ідеться про транспортні засоби, визнані основними фондами відповідно до п.п. 8.2.1 цього Закону, перш за все за ознакою участі в господарській діяльності, оскільки для невиробничих фондів такої проблеми не існує.На щастя, не існує проблеми і з відображенням податкового кредиту з ПДВ за операціями, пов’язаними з технічним обслуговуванням чи ремонтом автотранспорту, — достатньо лише дотримуватись вимог, установлених
п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ щодо використання придбаних товарів та послуг в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Тому зосередимося далі на особливостях податкового обліку з податку на прибуток.Як відомо, платники податків мають право протягом звітного періоду
віднести до складу валових витрат будь-які витрати, пов’язані з поліпшенням ОФ, що підлягають амортизації, у сумі, що не перевищує 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду (п.п. 8.7.1 Закону про податок на прибуток). При поліпшенні об’єктів основних фондів груп 2 — 4 витрати, що перевищують зазначену суму, у встановленому порядку збільшують балансову вартість відповідних груп ОФ станом на початок розрахункового кварталу. Ми навмисно опускаємо положення Закону щодо групи 1, оскільки автомобільний транспорт і вузли (запасні частини) до нього належать до другої групи.Разом з тим інші
витрати на утримання, обслуговування та експлуатацію основних фондів за загальним правилом включаються до складу валових витрат на підставі п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток як витрати, пов’язані з підготовкою, організацією, веденням виробництва (з урахуванням дії п. 5.9 цього Закону). Такий підхід справедливий і щодо будь-яких видів автотранспорту, у тому числі легкового, за винятком відомих обмежень для легковиків щодо витрат на стоянку, паркування, придбання ПММ та оперативну оренду, установлених п.п. 5.4.10 того ж Закону.На жаль,
Закон про податок на прибуток не наводить якісних чи кількісних критеріїв для розмежування понять «ремонт» і «технічне обслуговування» щодо основних фондів. Для вирішення цієї проблеми щодо автомобільного транспорту на підприємствах усіх форм власності керуються Положенням № 102, в якому й визначено порядок проведення технічного обслуговування і ремонту всіх дорожніх транспортних засобів (ДТЗ), за винятком тролейбусів, мопедів та мотоциклів. Чи завжди зазначений нормативний документ може стати у пригоді бухгалтерським службам таких підприємств? Проаналізуємо Положення № 102 з цієї точки зору та запропонуємо свій погляд на ті проблемні моменти, де лише одними його нормами ніяк не обійтися.
Як відрізнити техобслуговування від ремонту?
Згідно з визначенням, наведеним у
п. 1.3 Положення № 102, під ремонтом ДТЗ розуміється комплекс операцій з відновлення справності або роботоздатності виробів та відновлення ресурсів виробів чи їх складових частин. За своєю структурою ремонт автотранспорту буває поточний та капітальний. Відмінність між цими видами ремонтів полягає в кількості замінюваних деталей та цілях їх проведення.Поточний ремонт
виконується за наявності несправностей та призначений для забезпечення чи відновлення роботоздатності транспортного засобу. До поточного ремонту належать роботи, пов’язані з одночасною заміною не більше ніж двох базових агрегатів (крім кузова та рами). Капітальний ремонт — це ремонт, що виконується для відновлення справності та повного чи близького до повного відновлення ресурсу виробу. Такий вид ремонту призначено для продовження терміну експлуатації транспортного засобу. До нього належать роботи, пов’язані з одночасною заміною не менше трьох базових агрегатів. Перелік базових агрегатів, до яких належать, зокрема, двигун із картером зчеплення у зборі, коробка передач, кабіна вантажного та кузов легкового автомобіля тощо, наведено в додатку Г до Положення № 102.Зауважимо, що в
Законі про податок на прибуток під поліпшеннями ОФ у цілому і транспортних засобів зокрема розуміють проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення (п.п. 8.1.2). Тому податкові наслідки проведення як поточного, так і капітального ремонту аналогічні та стисло описані в попередньому розділі.Технічне обслуговування
(ТО) транспортних засобів у Положенні № 102 визначено як комплекс операцій або операція з підтримання роботоздатності чи справності виробу під час використання за призначенням, зберігання і транспортування ДТЗ. Розрізняють такі види технічного обслуговування автотранспорту:— щоденне обслуговування (ЩО);
— перше технічне обслуговування — ТО-1;
— друге технічне обслуговування — ТО-2;
— сезонне технічне обслуговування;
— технічне обслуговування під час консервації, а також на лінії.
Щоденне обслуговування
провадиться після роботи з метою підготовки автомобіля до подальшої експлуатації. Воно передбачає перевірку технічного стану, виконання робіт з підтримання належного зовнішнього вигляду транспортного засобу, заправляння експлуатаційними рідинами, усунення виявлених несправностей, санітарну обробку транспортного засобу, прибирально-мийні роботи.Перше та друге технічне обслуговування
включають контрольно-діагностичні, кріпильні, регулювальні роботи щодо основних агрегатів та систем автомобіля, а також мастильні та очищувальні роботи. Сезонне технічне обслуговування здійснюється двічі на рік (навесні та восени), провадиться разом з черговим ТО-2 і включає роботи, переважно спрямовані на заміну охолоджувальних і мастильних рідин, а також перевірку відповідних вузлів та агрегатів, умови експлуатації яких залежать від пори року.У
Положенні № 102 наведено переліки робіт, що належать до всіх видів технічного обслуговування ДТЗ, і в цьому розумінні значущість цього нормативного документа важко переоцінити. Спираючись на нього, можна сформулювати такий загальний алгоритм для віднесення тих чи інших витрат до ремонту або технічного обслуговування автомобіля:1. Визначаємо, чи пов’язані понесені витрати з госпдіяльностю підприємства. Якщо так, переходимо до наступного кроку, інакше такі витрати в податковому обліку не відображаються.
2. Перевіряємо, чи входять роботи, виконані щодо конкретного транспортного засобу, до будь-якого з переліків робіт з ТО, наявних у
Положенні № 102. Якщо так, переходимо до наступного кроку, інакше слід визначитися, чи маємо ми справу із заміною шин чи акумуляторних батарей (переходимо до кроку 4), чи ні (переходимо до кроку 5).3. Проведена госпоперація є технічним обслуговуванням ДТЗ, отже, витрати на її здійснення включаються до складу валових витрат звітного періоду за першою подією (датою нарахування чи оплати) на підставі
п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток.4.
Операції із заміни на ДТЗ шин та акумуляторних батарей (АБ) не належать до реконструкції, модернізації, технічного переозброєння та інших видів поліпшення транспортних засобів (п. 3.19 Положення № 102). Водночас не включено ці операції й до переліку операцій, що належать до технічного обслуговування. Тому вартість шин і АБ повністю відноситься на валові витрати згідно з п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток з подальшим щоквартальним перерахунком запасів відповідно до п. 5.9 цього Закону. Докладніше про це див. статтю «Заміна акумуляторних батарей» («Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 29).5. Такі роботи потрібно вважати ремонтом (причому для податкового обліку, як зазначалося вище, не має особливого значення, поточним чи капітальним), а понесені витрати відображати за правилами, що регламентують поліпшення ОФ.
Зауважимо, що наведений алгоритм бездоганно спрацьовує лише в ситуаціях, близьких до ідеальних, а таких у господарській діяльності будь-якого підприємства, як правило, не так уже й багато. Утім, його завжди можна використовувати як першу ітерацію в пошуку відповіді на запитання, поставлене в заголовку цього розділу. Кількість же подальших ітерацій не в останню чергу залежить і від коректності оформлених документів, що супроводжують господарську операцію, і від специфіки роботи підприємства та напряму використання того чи іншого транспортного засобу, і від сміливості чи обережності бухгалтера, а також його технічної грамотності та готовності відстоювати свою позицію перед перевіряючими.
Як правило, заперечення податківців викликає господарність таких операцій, як художнє фарбування транспортного засобу, тюнінг автомобіля, установлення тонованих стекол (див. докладно про це на с. 25, 28 сьогоднішнього номера) чи кондиціонера (див. статтю «Готуємо автомобіль до літа: заміна гуми, оливи, установлення кондиціонера» // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 30), обладнання авто GPS-приймачем, виконання спеціального маркування окремих вузлів та деталей, що забезпечує неможливість продажу викраденого автомобіля «по запчастинах» тощо. Але іноді і зовсім «безневинні» витрати можуть призвести до спору про правильність їх податкового обліку. Викладемо деякі міркування із цього приводу.
Лампи, свічки тощо: ремонт чи ТО?
Уже зазначалося, що
Положення № 102, характеризуючи той чи інший вид ТО, оперує таким словосполученням, як «види робіт» (див. п. 3.5, а також додатки А, Б і В), і вкрай рідко згадує заміну несправних деталей або вузлів автомобіля. Так, уперше вказівку на необхідність заміни фільтрувального елемента фільтра тонкої очистки оливи (п. 12 додатка Б Положення № 102) зустрічаємо в описі видів робіт з ТО-2, що виконується після досягнення певної величини пробігу. Ще один раз про заміну зношених деталей ідеться в п. 7 додатка В у контексті робіт зі зняття генератора та стартера у межах сезонного технічного обслуговування. Крім того, кілька разів у цьому документі згадується про заправляння автомобіля експлуатаційними рідинами та заміну оливи. І все.На наш погляд, це зовсім не означає, що тільки витрати на заміну перелічених деталей в особливо застережених
Положенням випадках можуть відноситися на валові витрати, а всі інші «приречені» стати витратами на поліпшення ДТЗ. Перше, що наштовхує на цю думку, — п. 3.5 Положення № 102 приписує при кожному щоденному техобслуговуванні здійснювати усунення виявлених несправностей. При цьому звертаємо увагу: щоденне ТО є складовою частиною кожного з інших видів технічного обслуговування, передуючи їм.Таким чином,
якщо під час проведення того чи іншого виду техобслуговування виявилася потреба в заміні відповідних деталей чи вузлів, підприємство має право відносити їх вартість до складу ВВ безпосередньо, не збільшуючи балансову вартість транспортного засобу на вартість кожної такої деталі. Крім того, при проведенні ТО рухомого складу власними силами підприємства до валових витрат включаються:— основна й додаткова заробітна плата з відрахуваннями на соціальне страхування персоналу підприємства, що виконує ТО, роботи з підготовки виробництва та інші допоміжні роботи, пов’язані з технічним обслуговуванням;
— витрати на запасні частини, включаючи інструмент і витратні матеріали;
— витрати на воду, теплову та електричну енергію тощо.
Пояснимо на
прикладі, що мається на увазі. Пунктом 5 додатка А приписано, зокрема, що під час ТО-1 слід перевірити стан і натяг привідних пасів. Якщо в результаті такої перевірки виявилося, що їх стан незадовільний або заходи з їх натягнення не спричинюють належного результату, природним виходом з такої ситуації буде заміна зазначених пасів. Так от, незважаючи на те, що безпосередньо про заміну пасів у зазначеному пункті не йдеться, таку операцію цілком обґрунтовано можна вважати операцією з технічного обслуговування та відображати в податковому обліку за відповідними правилами, що регламентують облік витрат на ТО.Те ж саме стосується, скажімо, перевірки дії звукового сигналу, електричних ламп, контрольно-вимірювальних приладів, фар, підфарників, задніх ліхтарів, стоп-сигналу та перемикача світла, стану електрообладнання системи опалення та пускового підігрівника (
п. 17 додатка А до Положення № 102); стану переривника-розподільника (п. 18 того самого додатка); справності датчика включення муфти вентилятора системи охолодження, датчиків аварійних сигналізаторів у системах охолодження і змащування двигуна; роботоздатності шторок радіатора, щільності дверей, вікон (пп. 9 і 10 додатка В) тощо.Водночас, аналізуючи всі види робіт з відповідних додатків
Положення № 102, слід пам’ятати про перелік базових агрегатів ДТЗ та визначення поточного і капітального ремонтів, наявні в цьому документі. Якщо при виконанні будь-якого з виду робіт буде встановлено необхідність заміни одного чи декількох базових агрегатів, такі витрати слід однозначно класифікувати як ремонт транспортного засобу.Підтвердженням правомірності описаного вище підходу до податкового обліку витрат на техобслуговування і ремонт автотранспорту може бути думка Вищого господарського суду України, сформульована ним у
постанові від 27.05.2004 р. у справі № 2/178а. ВГСУ дійшов висновку, що витрати на поліпшення основних фондів не збігаються з поняттям витрат на підтримання об’єкта основних фондів у робочому стані та його технічне обслуговування. Інакше кажучи, не завжди навіть ті витрати, що відомчими нормативними актами не названо витратами на проведення техобслуговування, автоматично мають розглядатися як витрати на ремонт (поліпшення) ОФ. Виходити насамперед потрібно із сутності понесених витрат з урахуванням того, що ТО має за мету підтримання роботоздатності чи справності виробу, а ремонт — відновлення справності чи роботоздатності такого виробу.
Лагодимо авто власними силами
Будь-які операції з підтримання чи відновлення справності транспортних засобів підприємство має право здійснювати як самостійно, так і з залученням сторонніх фахівців (організацій). Проведення підприємством самостійного техобслуговування автомобіля слід належним чином оформити, щоб потім мати повне право на валові витрати щодо понесених на таке обслуговування витрат. Для цього можна скласти:
— наказ на проведення техобслуговування автомобіля із зазначенням його виду і періодичності відповідно до
Положення № 102;— накладну на видачу водію матеріалів для проведення техобслуговування автомобіля. Такі матеріали також може бути придбано водієм як підзвітною особою за готівку чи оплачено за попередньо виписаним рахунком;
— акт проведеного техобслуговування автомобіля, важливість якого зростає в тому випадку, якщо на його підставі списуються використані матеріали та запчастини. При цьому вартість таких матеріальних цінностей, раніше включена до складу валових витрат, виключається з вартості запасів підприємства з урахуванням
п. 5.9 Закону про податок на прибуток.Усе викладене стосується і порядку документального оформлення ремонту автомобіля, проведеного власними силами. Додатково при цьому слід ураховувати
особливості податкового обліку заробітної плати персоналу підприємства, зайнятого на роботах з такого ремонту. Справа в тому, що тривалий час ДПАУ дотримувалася позиції (див., наприклад, лист від 20.08.2004 р. № 16016/7/15-1117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 77), відповідно до якої заробітну плату працівників, зайнятих ремонтом основних фондів, слід було відносити до складу валових витрат згідно з п.п. 5.6.1 Закону про податок на прибуток і не включати до загальної суми фактично понесених витрат на ремонт з метою подальшого розподілу між балансовими вартостями відповідних груп і подальшої амортизації.Сьогодні точка зору головного податкового відомства кардинально змінилася (див.
лист ДПАУ від 05.03.2008 р. № 4284/7/15-0317 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 20 і статтю «Зарплата ремонтних працівників: ДПАУ передумала» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 30). Тепер податківці стверджують, що такі суми є складовою витрат на ремонт і відображаються в податковому обліку в порядку, установленому п.п. 8.7.1 Закону про податок на прибуток, тобто разом з іншими ремонтними витратами відносяться на валові витрати в межах 10 %, а в сумі перевищення — підлягають розподілу з подальшим віднесенням на збільшення балансової вартості ремонтованих ОФ та нарахуванням амортизації. Єдина втіха — коригувати раніше відображені валові витрати не потрібно, а застосовувати новий підхід до податкового обліку зарплати ремонтників рекомендовано при складанні декларації з податку на прибуток починаючи з І кварталу 2008 року. Про це йшлося в листі ДПАУ від 26.08.2008 р. № 17203/7/15-0217 («Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 71).
ТО на СТО — панацея від усіх лих?
Як уже зазначалося, підприємству іноді досить важко правильно класифікувати виконані роботи як техобслуговування чи ремонт автомобіля. Тому, якщо автомобіль придбано в офіційного дилера, краще користуватися послугами фірмових СТО, що враховують у своїй роботі особливості конструкції та експлуатації конкретного типу транспортного засобу.
Положенням № 102 поняття «фірмове обслуговування» визначено як метод виконання технічного обслуговування підприємством-виробником. Але навіть якщо таких фірмових майстерень немає, обслуговування і ремонт авто на будь-якому СТО знімає, як правило, більшість запитань, що виникають.З точки зору цивільного законодавства договір на технічне обслуговування та/або ремонт автотранспорту є звичайним договором підряду (див.
гл. 61 ЦКУ). Це означає, що підрядник має право виконувати доручені йому роботи як зі свого матеріалу, так і з матеріалу замовника. Отже, якщо в підприємства — власника автотранспорту є необхідні для виконання договору деталі (вузли, запчастини), воно може передати їх виконавцю робіт. При цьому податкові наслідки такої передачі відсутні, оскільки вона не відповідає визначенню продажу. Згодом податкова доля переданих на СТО матцінностей визначатиметься залежно від того, здійснювалося техобслуговування авто чи його ремонт.Звертаємо увагу:
Правилами № 792 регламентовано форми документів, якими підтверджується виконання послуг (робіт), у тому числі кількість використаних запчастин і матеріалів, приймання-передача автомобіля (його складових частин), а також запчастин і матеріалів замовника.Якщо роботи здійснювалися з матеріалів підрядника, їх вартість буде включено до загальної вартості робіт і відображено в податковому обліку замовника загальною сумою. І в тому, і в іншому випадку проблем з розподілом ремонту і техобслуговування бути не повинно, оскільки відповідно до
пп. 24 і 41 Правил № 792 виконавець має оформити для юридичних осіб окремі фінансові документи на оплату матеріалів і послуг з технічного обслуговування (включаючи необхідні діагностичні роботи) та окремі документи на оплату матеріалів і виконання робіт з ремонту. Там же передбачено, що виконані роботи належать до технічного обслуговування чи до ремонту на підставі переліків та порядку виконання робіт, регламентованих розробником (виробником) ДТЗ, або на підставі інструкцій з експлуатації, а також нормативних документів.Таким чином, отримавши від СТО акт виконаних робіт із зазначенням виду робіт (ТО чи ремонт), бухгалтер уже не повинен замислюватися, як відобразити його результати у своєму податковому обліку. Не виникає й додаткової проблеми, пов’язаної з правильним відображенням заробітної плати працівників ремонтної групи, про яку йшлося вище, оскільки зарплата персоналу СТО вже включена до загальної вартості та окремому виділенню не підлягає.
Як перераховуються запаси, що беруть участь у ремонті авто?
Скажемо кілька слів з приводу обліку запчастин, вузлів і деталей, що використовуються при проведенні ремонтів та інших поліпшень транспортних засобів. Тут необхідно розглянути дві різні ситуації.
Перша з них виникає тоді, коли
у процесі ремонту задіяно ТМЦ, раніше придбані для інших цілей, що передбачали їх використання в господарській діяльності платника податків (наприклад, запчастини, придбані торговельною організацією для перепродажу та використані в ремонті власного автомобіля). У цьому випадку вартість таких ТМЦ первісно була включена до склад валових витрат підприємства і підлягала перерахунку за п. 5.9 Закону про податок на прибуток, тобто відображалася в рядку 04.1 декларації з податку на прибуток, а також у таблиці 1 додатка К1/1 до декларації у графі 5 «На кінець звітного періоду». У періоді проведення ремонту вартість використаних запчастин у межах ліміту включається до складу валових витрат, а сума перевищення збільшує балансову вартість групи 2 (нагадаємо, автомобіль — об’єкт ОФ групи 2) та підлягає амортизації з наступного кварталу.Щоб вартість ремонтних матеріалів, яка вписується у 10 % ліміт, не потрапила до валових витрат двічі — через перерахунок за
п. 5.9 і по рядку 04.10, необхідно в додатку К1/1 до декларації з податку на прибуток підприємства суму, що дорівнює вартості використаних матеріалів, відобразити в таблиці 1 у графі 4 «Запаси, використані не в господарській діяльності». Слід зауважити, що зміну первісного призначення придбаних раніше запчастин у зв’язку з їх використанням для ремонтних цілей не можна розглядати як виправлення помилки, допущеної в податковому обліку. Адже в періоді придбання таких запчастин завищення валових витрат не було, оскільки їх вартість через приріст залишку на складі, по суті, спричинила відповідне збільшення валових доходів, і тому жодного заниження податкового зобов’язання не було.Крім того, використання запчастин при ремонті транспортних засобів не змінює сутності їх господарської спрямованості, тобто умови, установлені
п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ, виконуються, тому суми «вхідного» ПДВ щодо таких запасів залишаються у складі податкового кредиту.Друга ситуація має місце, коли
запасні частини первісно придбаваються для ремонту автомобіля. У такому разі можна спочатку не враховувати їх вартість у перерахунку приросту/убутку, а включати до складу валових витрат вже потім — у межах та у складі ремонтного ліміту за спеціальним рядком декларації з податку на прибуток підприємства — 04.10 додатка К1. Зрозуміло, якщо вартість таких матцінностей перевищує ремонтний ліміт, то в частині перевищення їх вартість не включається до складу валових витрат (і, звичайно, не враховується в перерахунку за п. 5.9). Офіційне підтвердження такої позиції знаходимо в листі ДПАУ від 06.07.2006 р. № 3721/Ж/15-0314 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 63).
Трохи про бухоблік
На завершення нагадаємо, що
порядок віднесення витрат на підтримання автомобіля у справному стані (техобслуговування) і витрат на його ремонт або поліпшення регулюється П(С)БО 7 та залежить у бухгалтерському обліку від впливу здійснених заходів на майбутні економічні вигоди.Якщо підприємство здійснює витрати, пов’язані з підтриманням транспортних засобів у робочому стані, тобто якщо в результаті проведених заходів таким транспортним засобам повертаються їх первісні якості, то понесені витрати на підставі
п. 15 П(С)БО 7 включаються до складу витрат звітного періоду. До таких заходів можуть належати як технічне обслуговування автомобіля, так і його ремонт, причому і поточний, і капітальний рівною мірою.Стосовно ремонтів наше твердження базується на тому, що згідно з
Положенням № 102 усі види ремонтів провадяться з метою відновлення справності чи роботоздатності автомобіля. Більше того, з наведених у цьому документі визначень поточного та капітального ремонтів прямо не випливає, що в результаті таких ремонтів підприємство отримає в майбутньому додаткові вигоди. І навіть незважаючи на те, що однією з цілей проведення капітального ремонту названо повне чи близьке до повного відновлення ресурсу виробу, п. 31 Методрекомендацій № 561 наполягає на визнанні витрат на капремонт такими, що не підлягають капіталізації.Таким чином,
у загальному випадку всі витрати, пов’язані з технічним обслуговуванням і ремонтами автомобіля, у бухгалтерському обліку підприємства включаються до складу витрат звітного періоду і залежно від функціонального призначення автомобіля відображаються записами:Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 20, 22, 28, 63, 65, 66, 68 тощо.
Приклад 1
. Для підприємства силами сторонньої організації (СТО) було замінено несправну коробку передач на автомобілі, що використовується у відділі збуту. Вартість робіт з ремонту, включаючи вартість необхідних вузлів, запчастин і деталей, склала 8400 грн. з урахуванням ПДВ. «Ремонтний» ліміт на підприємстві дорівнює 10000,00 грн.Відповідно до
п. 3.13 Положення № 102 такий ремонт розглядається як поточний, оскільки при його здійсненні провадилася заміна одного з базових агрегатів автомобіля. Отже, витрати на нього за загальним правилом визнаються витратами підприємства (табл. 1).
Таблиця 1
Облік заміни коробки передач (поточний ремонт автомобіля)
| Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік, грн. | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| 1. Здійснено передоплату за роботи з поточного ремонту автомобіля | 371 | 311 | 8400,00 | — | 7000,00 |
| 2. Відображено податковий кредит з ПДВ при отриманні податкової накладної | 641/ПДВ | 644 | 1400,00 | — | — |
| 3. Підписано акт виконаних робіт з ремонту автомобіля | 93 | 631 | 7000,00 | — | — |
| 4. Нараховано податковий кредит з ПДВ | 644 | 631 | 1400,00 | — | — |
| 5. Відображено залік заборгованостей | 631 | 371 | 8400,00 | — | — |
Разом з тим можливі ситуації, коли заміна одного чи декількох
базових елементів у межах капітального (або навіть поточного) ремонту автомобіля призводить до значного збільшення його загального ресурсу і, як наслідок, до отримання підприємством у майбутньому додаткових економічних вигод. Так, установлення двигуна більшої потужності чи зміна паливної системи з бензинової на газову очевидно поліпшує технічні характеристики транспортного засобу в цілому, а не лише відновлює його справність або роботоздатність. У цьому випадку згідно з п. 14 П(С)БО 7 вартість таких робіт можна відобразити в бухгалтерському обліку як капітальні інвестиції, незважаючи на те що іноді згідно з Положенням № 102 проведений ремонт буде класифіковано як поточний. Докладніше про нюанси відображення витрат на ремонт автомобіля в бухобліку можна прочитати у статті, опублікованій у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 30.Приклад 2
. Під час ремонту вантажного автомобіля підприємства на СТО було встановлено двигун більшої потужності. Вартість робіт склала 24000,00 грн. з ПДВ. Для цілей податкового обліку приймемо, що підприємство має у своєму розпорядженні залишок 10 % «ремонтного» ліміту в сумі 15000,00 грн.Як зазначалося вище, такі витрати в бухгалтерському обліку підприємства доцільно капіталізувати. Однак у податковому обліку на збільшення балансової вартості основних фондів групи 2 буде спрямовано лише суму, що перевищує «ремонтний» ліміт звітного періоду, у розмірі 5000,00 грн. (табл. 2).
Таблиця 2
Облік заміни двигуна автомобіля на потужніший (поліпшення ОЗ)
| Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік, грн. | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1. Здійснено передоплату за роботи із заміни двигуна | 371 | 311 | 24000,00 | — | 15000,00 |
| 2. Відображено податковий кредит з ПДВ при отриманні податкової накладної | 641/ПДВ | 644 | 4000,00 | — | — |
| 3. Підписано акт виконаних робіт з ремонту автомобіля | 152 | 631 | 20000,00 | — | — |
| Сума перевищення понесених витрат над «ремонтним» лімітом у розмірі 5000,00 грн. відноситься на збільшення балансової вартості групи 2 (за умови, що інших поліпшень ОФ у звітному періоді не провадилося) | |||||
| 4. Нараховано податковий кредит з ПДВ | 644 | 631 | 4000,00 | — | — |
| 5. Відображено залік заборгованостей | 631 | 371 | 24000,00 | — | — |
| 6. Збільшено первісну вартість автомобіля | 105 | 152 | 20000,00 | — | — |
