Дата зняття імпортної операції з валютного контролю — дата фактичного перетинання товаром кордону
Суть спору
За результатами проведеної податковою інспекцією перевірки дотримання суб’єктом господарювання вимог податкового та валютного законодавства було складено акт від 13.09.2005 р., в якому зафіксовано порушення
ст. 1, 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.94 р. № 185/94-ВР (далі — Закон № 185/94), при виконанні укладених зовнішньоекономічних договорів. Далі на підставі акта перевірки було винесено податкове повідомлення-рішення від 06.02.2006 р. про застосування штрафних санкцій, передбачених ст. 4 зазначеного Закону.Порушення, зафіксоване податківцями, полягало в недотриманні суб’єктом господарювання строків поставки імпортованого товару: згідно зі
ст. 2 Закону № 185/94 поставку має бути здійснено у строк не більше 90 календарних днів (відповідно до чинного на момент винесення рішення законодавства*) із моменту здійснення авансового платежу. Спірним же моментом стало питання про те, що вважати моментом поставки: дату перетинання товаром митного кордону України чи дату оформлення вантажної митної декларації (далі — ВМД).*
На момент винесення ухвали суду законодавством передбачено 180-денний строк.
Позиція податкових органів
У цілому, податкова інспекція в цій справі повністю дотримувалася позиції ДПАУ, що висловлюється нею з питання про те, що вважати
датою імпорту в цілях Закону № 185/94.Так, у своєму
листі від 03.04.2009 р. № 6951/7/10-1017/1044 ДПАУ вкотре підкреслила: при проведенні податковим органом перевірок імпортних операцій датою імпорту в разі ввезення продукції на територію України, якщо така продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню, слід вважати дату завершення оформлення ВМД (типу ІМ-40 «Імпорт», ІМ-41 «Реімпорт», ІМ-72 «Магазин безмитної торгівлі», ІМ-75 «Відмова на користь держави», ІМ-76 «Знищення або руйнування»). При цьому податківці посилаються на те, що належно оформлена ВМД є підтвердженням надання суб’єкту права на розміщення товарів або транспортних засобів у заявленому митному режимі та прав зазначених у ВМД осіб щодо здійснення ними відповідних фінансових, господарських та інших операцій. Згідно з ч. 4 ст. 86 Митного кодексу України з моменту прийняття митної декларації вона є документом, який посвідчує факти, що мають юридичне значення. Таким юридично значимим фактом у цьому випадку є факт здійснення поставки товарів за імпортним контрактом, який підтверджується ВМД.Додатковим аргументом для податкових органів, яким вони активно користуються сьогодні, але на момент розгляду справи ще не мали такої можливості, стало закріплення в
Інструкції про порядок здійснення контролю та отримання ліцензій за експортними, імпортними та лізинговими операціями, затвердженій постановою Правління Нацбанку від 24.03.99 р. № 136 (постановою Правління Нацбанку від 22.08.2008 р. № 255 назву змінено на таку: Інструкція про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями) поняття «здійснення поставки». Під ним згідно з абз. 11 п. 1.1 Інструкції розуміється оформлення ВМД (у разі ввезення продукції на територію України), якщо така продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню, або виконання нерезидентом усіх зобов’язань щодо поставки, покладених на нього договором (у інших випадках). Відповідні зміни набрали чинності 29.01.2007 р., і тому до фактів, які мали місце до цієї дати, застосовуватися не можуть. Однак слід зауважити, що внесення зазначених змін до Інструкції № 136 лише відобразило аргументи, які на той момент уже і так активно використовувалися податківцями на практиці.
Вирішення справи судом
Суди при вирішенні цієї категорії спорів виходять з того, що
ВМД не є єдиним документом, яким посвідчуються факт і дата фактичного переміщення через митний кордон товарів. Вони вказують: ВМД — це документ, що містить відомості про товари та мету їх переміщення через митний кордон України і засвідчує надання суб’єкту зовнішньоекономічної діяльності права на розміщення товарів у певному митному режимі, а також підтверджує, а не встановлює права і обов’язки зазначених у ВМД осіб щодо здійснення ними відповідних правових, фінансових, господарських операцій.Як справедливо підкреслюється в судових рішеннях, перебування під митним контролем товарів є неможливим без їх фактичного ввезення в Україну. При цьому
первинним є фактичне переміщення товарів через митний кордон України, основою для якого в режимі імпорту є наявність на вантаж товаросупровідного документа, на якому проставлено відбиток штампу «під митним контролем», що засвідчує факт і дату перетину митного кордону України. Згідно ж зі ст. 1 Закону про ВЕД моментом здійснення імпорту є саме момент перетинання товаром митного кордону України або переходу права власності на імпортований товар від продавця покупцю.Таким є примірний хід міркувань судових інстанцій, який дозволяє їм дійти висновку, що
датою імпорту необхідно вважати не дату оформлення ВМД, а дату фактичного перетину митного кордону України. Крім спору, що розглядається, аналогічних висновків ВАСУ доходив і в інших справах (див. ухвали ВАСУ від 31.01.2007 р. у справі № 3/122, від 30.05.2007 р., 07.05.2008 р. № К-10951/06, від 12.03.2009 р. № К-8145/07).
Думка редакції
Повністю погоджуючись з обґрунтованістю висновків судів, зробимо декілька застережень.
Сьогодні питання про момент поставки товару, що імпортується, для цілей застосування
Закону № 185/94 не може вирішуватися без урахування змін, які було внесено до Інструкції № 136 уже після того, як мали місце факти, що стали предметом розгляду в цій справі.Згідно з новою редакцією
п. 3.3 Інструкції № 136 банк знімає з контролю операцію резидента в разі імпорту продукції з увезенням її на територію України, якщо така продукція відповідно до законодавства України підлягає митному оформленню на підставі ВМД (типу ІМ-40 «Імпорт», ІМ-41 «Реімпорт», ІМ-72 «Магазин безмитної торгівлі», ІМ-75 «Відмова на користь держави», ІМ-76 «Знищення або руйнування») та за наявності інформації про цю операцію в реєстрі ВМД, а в інших випадках — після пред’явлення резидентом документа, який згідно з умовами договору засвідчує здійснення нерезидентом поставки продукції, виконання робіт, надання послуг.Активним прибічником обґрунтованості зазначених змін, як і очікувалося, стала ДПАУ (
лист ДПАУ від 11.05.2007 р. № 9433/7/22-6017, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 51, с. 39).Однак унесення змін до
Інструкції № 136 не змінило практики судів у питанні про те, що вважати моментом поставки при застосуванні Закону № 185/94.Безумовно, суб’єктам господарювання тепер набагато складніше обґрунтувати свою правоту. Однак за необхідності зробити це можна, посилаючись одночасно як на змістовний, так і формальний бік проблеми.
Так, формальною підставою може бути
буквальне прочитання відповідних законодавчих положень. В Інструкції № 136 ідеться про ВМД як про підставу зняття операції з валютного контролю. Однак при цьому Інструкція прямо не вказує, що дату оформлення ВМД слід вважати датою поставки товару, що імпортується, як того вимагає Закон № 185/94. У зв’язку з цим, на наш погляд, згадані законодавчі положення слід тлумачити у світлі мети державного регулювання розрахунків в іноземній валюті, у чому і полягає змістовний бік цього питання. Основною метою такого регулювання є створення механізмів, що не допускають безпідставний відтік із держави іноземної валюти. Мета такого регулювання досягається вже в момент надходження товару (за який було перераховано відповідні грошові кошти) на митну територію України.До речі, первісно, при введенні валютного контролю відповідно до
Декрету Кабміну «Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті» від 19.02.93 р. № 17-93 як момент поставки прямо був визначений момент перетину митного кордону України.Митне оформлення, насамперед оформлення ВМД, слід розцінювати як
підтвердження факту поставки, а не як її закінчення. Це в тому числі випливає з розкриття мети митного оформлення, яка полягає в посвідченні відомостей про товари, що переміщуються через митний кордон України (ст. 70 МКУ). Завдяки цьому документу контролюючі органи дістають можливість порівняти інформацію, що передається митними органами про імпортований товар, з інформацією банків про розмір валютних коштів, перерахованих в оплату імпортованого товару, та про дату їх відправлення.Таким чином, ВМД може виконувати роль документа, що підтверджує достовірність відомостей про імпортований товар, однак із цього не випливає, що моментом його поставки є дата закінчення оформлення ВМД. В іншому разі виконання суб’єктом господарювання вимог, що висуваються до нього, ставиться в залежність від дій митних органів.
Варто також звернути увагу, що формальною підставою для скасування рішення податкового органу в цій справі могло стати недотримання форми його прийняття. Так, в одній зі справ ВАСУ вказав, що передбачені
Законом № 185/94 санкції не можуть застосовуватися шляхом винесення податкового повідомлення-рішення, оскільки цю форму рішення податкового органу може бути використано тільки щодо податкових зобов’язань зі сплати податків і зборів, а також штрафних санкцій за порушення податкового законодавства (див. ухвалу ВАСУ від 07.05.2008 р. № К-10951/06).
Матеріал підготувала Олена Уварова, юрист
ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА
| 06.05.2009 | № К-37349/06 |
Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів: <...> розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу <...> об’єднаної державної податкової інспекції <...> на ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 13.11.2006 та постанову Господарського суду Волинської області від 17.05.2006 у справі № 02/25-2А за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «С» до <...> об’єднаної державної податкової інспекції <...> про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення, встановив:
Постановою Господарського суду Волинської області від 17.05.2006, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного господарського суду від 13.11.2006, позов ТОВ «С» задоволено частково. Визнано недійсним податкове повідомлення-рішення <...> ОДПІ № <...> від 06.02.2006 на суму <...> грн.
У справі відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача, у якій ставиться питання про скасування судових рішень та прийняття нового про відмову в позові повністю, з підстав порушення норм матеріального та процесуального права.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу проти її задоволення заперечив, просив залишити судові рішення без змін.
Перевіривши у попередньому судовому засіданні повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає.
Відповідачем проведено документальну перевірку дотримання позивачем вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.04.2004 по 31.03.2005, за результатами якої складено акт № <...> від 13.09.2005.
За висновками акта перевірки позивачем допущено порушення ст. 1, 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунку в іноземній валюті» при виконанні укладених зовнішньоекономічних контрактів № <...> від 04.06.2002 з фірмою «P» (Польща) та № <...> від 25.02.2005 з фірмою «B» (Польща).
На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.02.2006 про
застосування штрафних санкцій на підставі ст. 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунку в іноземній валюті» в розмірі <...> грн.Відповідно до ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 90 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують індивідуальної ліцензії Національного банку України.
Статтею 1 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» передбачено, що моментом здійснення експорту (імпорту) є момент перетину товаром митного кордону України або переходу права власності на зазначений товар, що експортується чи імпортується, від продавця до покупця.
Згідно зі ст. 37 Митного кодексу України переміщення через митний кордон України товарів та інших предметів підлягає митному оформленню, яке здійснюється службовими особами митниці з метою забезпечення митного контролю та для застосування засобів державного регулювання ввезення на митну територію України, вивезення за її межі і транзиту через територію України товарів та інших предметів.
Згідно з Положенням про вантажну митну декларацію, затвердженого постановою КМУ від 09.06.97р. № 574, вантажна митна декларація є заявою, що містить відомості про товари та інші предмети і транспортні засоби та мету їх переміщення через митний кордон України або про зміну митного режиму щодо цих товарів.
Оформлення ВМД не є єдиним документом, яким засвідчується факт і дата фактичного переміщення через митний кордон товарів, а є документом, який містить відомості про товари та мету їх переміщення через митний кордон України, який посвідчує надання суб’єкту зовнішньоекономічної діяльності права на розміщення товарів в визначений митний режим і який підтверджує, а не встановлює права та обов’язки зазначених в ВМД осіб відносно здійснення ними відповідних правових, фінансових, господарських операцій.
Перебування під митним контролем товарів неможливе без їх фактичного ввезення на Україну і при цьому первинним є фактичне переміщення товарів через митний кордон України, основою для якого в режимі імпорту є наявність на вантаж товаросупровідного документу, на якому проставлено відтиск штампу «під митним контролем» з відповідною датою, який засвідчує факт і дату перетину митного кордону України.
З огляду на викладене судова колегія вважає висновки судів попередніх інстанцій, що датою імпорту є не дата оформлення ВМД, а дата фактичного перетину митного кордону України, а тому позивачем не допущено порушення строків, встановлених ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», вірними.
Враховуючи, що по контракту № <...> від 04.06.2002 ненадходження товару на суму <...> дол. США знайшло своє підтвердження, що не заперечується позивачем, судом правильно прийнято рішення про часткове задоволення позову.
Доводи касаційної скарги не дають підстав для висновку, що при розгляді справи судом допущено неправильне застосування чи порушення норм матеріального та процесуального права.
З огляду на викладене, судова колегія вважає, що підстав для задоволення касаційної скарги та скасування судових рішень немає.
Керуючись ст. 220, 220-1, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд —
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу <...> об’єднаної державної податкової інспекції <...> залишити без задоволення, а ухвалу
Львівського апеляційного господарського суду від 13.11.2006 та постанову Господарського суду Волинської області від 17.05.2006 — без змін.Ухвала набирає чинності з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.
