Постанову № 1118 скасовано: що далі?
Для фізичних осіб — підприємців, які перебувають на спрощеній системі оподаткування, та їх контрагентів головною новиною 2009 податкового року стало позбавлення можливості єдиноподатників бути платниками ПДВ. Подія, що вразила всіх, — як зміною, що відбулася, так і тим, який спосіб було вибрано владою для позбавлення фізосіб-єдиноподатників можливості бути платниками ПДВ. Останніми такі дії було розцінено як замах на «свободу підприємницької діяльності» та «принципи побудови системи оподаткування». На сьогодні результатом боротьби підприємців за свої права стало скасування постанови № 1118, хоча перемогою можна назвати вже сам факт боротьби. Посильний внесок до неї хочемо зробити і ми, запропонувавши аналіз правомірності дій органів влади, починаючи з прийняття постанови № 1118 і закінчуючи останніми заявами державних чиновників.
Олена УВАРОВА, юрист Видавничого будинку «Фактор»
Коли держоргани виходять за межі своїх повноважень: практикум від Кабміну
Постановою № 1118
(див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 4) було внесено зміни до постанови № 507, яка у свою чергу є актом тлумачення. Це означає, що цей акт указує, як розуміти документ, що розтлумачується, але при цьому останній змінюватися не повинен. Інакше кажучи, акт тлумачення не може скасовувати дію норм, закріплених в акті, який роз’яснюється, змінювати їх зміст на протилежний або вводити нові норми права. Він може лише уточнювати та конкретизувати зміст цих норм, виходячи або із «задуму законодавця», або з «потреб суспільного розвитку».Первісно, у період після прийняття
Указу № 727 і до постанови № 507, податківці зазначали, що «фізичні особи — платники єдиного податку повинні здати до податкової адміністрації (інспекції) за місцем реєстрації оригінал свідоцтва платника податку на додану вартість та всі завірені податковим органом копії цього свідоцтва, подавши до органу державної податкової служби заяву про прийняття зазначених документів та про скасування реєстрації платником податку на додану вартість» (п. 4 листа ДПАУ від 04.11.99 р. № 16-1121, лист ДПАУ від 23.02.2000 р. № 2541/7/16-1220-26).Постанова № 507
змінила розуміння норм Указу № 727. Її зміст зводився до того, що приписи Указу № 727, згідно з якими «суб’єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником ПДВ, крім випадку, коли юридична особа обрала спосіб оподаткування доходів за єдиним податком за ставкою 6 відсотків», слід розуміти так: юрособи, які сплачують єдиний податок за ставкою 6 відсотків, зобов’язані зареєструватися платниками ПДВ, але це не означає заборону для інших суб’єктів малого підприємництва реєструватися платниками ПДВ добровільно (див. пп. 3.1.2, 3.2.1 Методрекомендацій щодо застосування нормативно-правових актів зі стягнення ПДВ з операцій, що здійснюються суб’єктами підприємницької діяльності, які перейшли на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності // лист ДПАУ від 27.08.2001 р. № 11563/7/16-1117 ).Роз’яснення досить спірне, але повністю сприйняте практикою. Отже,
упродовж наступних 9 років за фізособами-єдиноподатниками визнавалася можливість добровільної реєстрації платниками ПДВ (див. Інформаційний лист Держкомпідприємництва від 24.10.2001 р. № 1-221/6346, листи ДПАУ від 24.04.2000 р. № 1494/Т/15-1315, від 17.01.2003 р. № 238/Я/15-3415-26 тощо). Ще зовсім недавно ДПАУ підкреслювала, що платник єдиного податку — фізична особа самостійно визначає доцільність реєстрації платником ПДВ незалежно від виду діяльності та суми отриманої виручки (лист від 20.03.2006 р. № 5173/7/16-1417). Більше того, Положення № 79 містить норму, що описує процедуру, за якою фізособа-підприємець, яка сплачує єдиний податок, може об’єднати цей статус зі статусом платника ПДВ (п. 12.3).Можна припустити, як автори
постанови № 1118 планували аргументувати її прийняття: постановою № 507 було дано роз’яснення Указу № 727, що не відповідає змісту самого Указу, і постанова № 1118 виправила цю помилку. Тлумачення нормативного акта дійсно може змінюватися, але воно не повинно підміняти собою власне нормативний акт, як це сталося з постановою № 1118*.* Слід зауважити: фахівці визнають існування
неправомірної практики Кабміну своїми роз’ясненнями вводити нові норми права. Як зазначають автори Науково-практичного коментаря до цивільного законодавства України, Кабмін настільки звик до доручень надавати офіційні роз’яснення, що став надавати роз’яснення, які за змістом є чистою правотворчою діяльністю (Т. 4. Методологія тлумачення нормативно-правових актів України / Відп. ред. В. Г. Ротань. — К.: Юридична книга; Севастополь: Ін-т юрид.дослід., 2008. — С. 88).У перші три тижні січня 2009 року у фізосіб-єдиноподатників було декілька варіантів, як діяти далі. Стисло на них зупинимося, оскільки від того, який з них було вибрано платником податків, залежать його дії тепер, коли
постанову № 1118 скасовано (відповідну інформацію розміщено на сайті Держкомпідприємництва http://dkrp.gov.ua та Кабінет Міністрів України www.kmu.gov.ua).
Тим, чиї Свідоцтва анульовано
Постанову № 1118
скасовано, але наразі незрозуміло, що робити тим, чиї свідоцтва платників ПДВ було анульовано в період її дії — чи то за заявою самого підприємця, чи то з ініціативи податкового органу.Нагадаємо: у
листі ДПАУ від 12.01.2009 р. № 288/7/17-0417 («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 6) містилася вказівка державним податковим адміністраціям «терміново забезпечити анулювання реєстрації платників податку на додану вартість фізичних осіб — підприємців, які перебувають на спрощеній системі оподаткування». Ця вказівка на практиці вилилася в наполегливі вимоги податківців до платників податків подати заяви про анулювання свідоцтва з власної ініціативи. Деякі платників податків, які не погодилися подати заяву про анулювання та здати Свідоцтво платника ПДВ, устигли в цей невеликий проміжок часу отримати від податкової акти про анулювання Свідоцтва платника ПДВ, прийняті на підставі постанови № 1118 та, як правило, з посиланням на п. 9.8 Закону про ПДВ.Тепер, як свідчать заяви вищих посадових осіб держави, «
податкові інспекції повинні забезпечити фізособам-підприємцям, свідоцтва платників ПДВ яких анульовано, відновлення дії цих свідоцтв» (відповідну інформацію було розміщено на сайті Ради підприємців при Кабінеті Міністрів України), зі скасуванням постанови № 1118 «права фізичних осіб — платників єдиного податку відновлено, після звернення підприємця податкова адміністрація зобов’язана відновити його попередній статус без будь-яких адміністративних або фінансових застережень» (із заяви голови Держкомпідприємництва О. Кужель). Однак незрозумілий юридичний механізм такого відновлення, адже реєстрація платником ПДВ здійснюється шляхом внесення відповідного запису до Реєстру з формуванням щодо кожного запису окремого номера, а анулювання означає виключення відповідного номера з Реєстру. І Положення № 79 процедур відновлення анульованого Свідоцтва платника ПДВ не передбачає. Ми отримали таку ситуацію: законодавство передбачає можливість відновлення правового статусу, який існував до порушення (причому відновлюється він саме з моменту, коли сталося порушення, а не з моменту прийняття рішення про відновлення), але немає технічної можливості відновити Свідоцтво ПДВ з тим самим номером платника ПДВ.Крім того, податківці, цілком можливо, наполягатимуть на тому, що в період з 30.12.2008 р. і до скасування
постанова № 1118 була чинною, а отже, ті єдиноподатники, які використовували статус платника ПДВ у цей період, порушували вимоги чинного на той момент законодавства, хоча їх свідоцтва формально і не було анульовано.Утім, при такому розвитку подій, упевнені, підприємець зможе легко відстояти свою правоту в суді, пославшись на незаконність
постанови № 1118 і відповідно відсутність у неї обов’язкового статусу. Як аргументи можна, зокрема, використовувати:—
п.п. «а» п. 2.1 Закону про ПДВ допускає можливість реєстрації будь-якої особи* платником ПДВ за власним бажанням. Крім того, події 2005 року свідчать про те, що законодавець висловив своє волевиявлення і залишив для фізосіб-єдиноподатників можливість бути платниками ПДВ (слід пам’ятати, що з 1999 року повноваження з урегулювання статусу суб’єктів малого підприємництва повністю перейшли до парламенту і можуть здійснюватися виключно шляхом прийняття відповідного закону);—
п. 11.42 Закону про ПДВ, який побічно передбачає можливість суміщення підприємцями ПДВ та єдиного податку;—
п. 11.4 Закону про ПДВ, відповідно до якого якщо іншим законом, незалежно від часу його прийняття, установлюються правила обкладення ПДВ, що відрізняються від зазначених у Законі про ПДВ, пріоритет мають норми останнього.* При цьому під особою розуміються суб’єкти підприємницької діяльності, у тому числі підприємства з іноземними інвестиціями, незалежно від форми і часу внесення цих інвестицій; інші юридичні особи, які не є суб’єктами підприємницької діяльності; фізичні особи (громадяни, іноземні громадяни та особи без громадянства), які здійснюють діяльність, віднесену до підприємницької відповідно до законодавства, або імпортують товари на митну територію України; представництва нерезидента, що не мають статусу юридичної особи (п. 1.2 Закону про ПДВ).
На наш погляд, незважаючи на відсутність прямого юридичного механізму для відновлення свідоцтв платників ПДВ, досить оперативним вирішенням цієї проблеми з боку ДПАУ могло б стати використання в ситуації, що склалася, механізму, передбаченого для перереєстрації
платника ПДВ: за цією процедурою податковий орган за заявою платника податків видає йому нове Свідоцтво (з новим номером) замість старого в тому ж порядку, в якому відбувається реєстрація нових платників ПДВ. При цьому дата реєстрації платником ПДВ не змінюється, а датою початку дії нового Свідоцтва та датою анулювання старого Свідоцтва є останній день 10-денного строку з дня отримання заяви платника податків про перереєстрацію (абз. другий п. 21 Положення № 79). У період перереєстрації до початку дії нового Свідоцтва платник ПДВ використовує реквізити старого Свідоцтва. Безумовно, гарантії, що ДПАУ вибере саме цей варіант, сьогодні немає. Сподіваємося, свої міркування з цього приводу ДПАУ висловить уже найближчим часом, не чекаючи 9 лютого.
Відмова від єдиного податку в обмін на ПДВ
Деякі платники податків скористалися пропозицією своїх податкових інспекцій і на початку року, коли слід було вибрати: або перейти на загальну систему та залишитися платником ПДВ, або позбутися статусу платника ПДВ, але зберегти статус єдиноподатника, забрали свої заяви на отримання Свідоцтва про сплату єдиного податку заднім числом. Фактично ними було використано не передбачений законодавством механізм відмови від отримання статусу платника єдиного податку, що ускладнює завдання відновлення цього статусу, про що тепер говорять вищі державні чиновники. Однак це можна використати і на свою користь: якщо у фізичної особи — підприємця залишився завірений податковою інспекцією примірник заяви про право застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, його цілком може бути використано як доказ того, що заява подавалася. Найімовірніше податківці не звертатимуть увагу на формальності в цьому питанні та видадуть Свідоцтво.
Відшкодування збитків: чи є перспектива?
Сьогодні багато підприємців говорять про збитки у вигляді упущеної вигоди, понесені у зв’язку з прийняттям
постанови № 1118, замислюючись про перспективність судового позову про відшкодування таких збитків.Згідно зі
ст. 1173 Цивільного кодексу України шкода, завдана фізичній або юридичній особі незаконними рішеннями, дією або бездіяльністю органу державної влади при здійсненні ним своїх повноважень, відшкодовується державою незалежно від вини цього органу. При цьому суди розглядають такі позови лише за умови, що рішення було визнано незаконним (див., наприклад, постанову ВСУ від 21.10.2008 р., постанову ВГСУ від 11.06.2008 р. № 15-6/413-06-10919). Так, щоб подати позов про відшкодування шкоди, необхідно на руках мати судове рішення, яке визнавало б рішення органу державної влади незаконним. Сьогодні отримати таке рішення щодо вже скасованої постанови № 1118 навряд чи вийде, оскільки скасований нормативний акт не порушує права і свободи, а отже, і предметом оскарження бути не може. Шанси є в тих суб’єктів господарювання, свідоцтва платників ПДВ яких було анульовано, хоча відповідних заяв вони не подавали. Якщо вдасться оскаржити акти про анулювання, то наступним кроком дійсно може стати позов про відшкодування збитку у вигляді упущеного прибутку за період, коли підприємець не міг здійснювати діяльність, оскільки був позбавлений статусу платника ПДВ. Але і в цьому випадку успіх не гарантовано — суди дуже прискіпливо ставляться до доказів неотримання прибутку та наявності причинного зв’язку між незаконним рішенням та неможливістю його отримання.Що ж, незважаючи на те що доля постанови № 1118 уже визначилася, на фізичних осіб — підприємців попереду, як і раніше, чекає невідомість. На черзі питання про механізм відновлення їх статусу платників ПДВ, а потім настане час нових законодавчих змін. Але сподіватимемося, влада вчиться на помилках і другої постанови № 1118 ми не побачимо.
