Момент виникнення податкової застави
З якого моменту (з дати виникнення податкового боргу, з дати опису або з дати реєстрації податкової застави) і на які активи (тільки на ті, що в описі, або додатково й інші) поширюється право податкової застави?
(м. Нікополь)
У п. 8.2 Закону № 2181 названі такі строки виникнення права податкової застави:
— у разі несплати у строки, установлені Законом № 2181, суми податкового зобов’язання, самостійно визначеного платником податків у податковій декларації, — з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку;
— при несплаті у строки, установлені
Законом № 2181 , суми податкового зобов’язання, визначеного контролюючим органом, — з дня, наступного за останнім днем граничного строку такого погашення, зазначеного в податковому повідомленні.Інакше кажучи, згідно з
п. 8.2 Закону № 2181 право податкової застави виникає з моменту виникнення податкового боргу.Податкові органи додаткове підтвердження цієї тези вбачають також у тому, що:
— відповідно до
п. 8.1 Закону № 2181 право податкової застави не потребує письмового оформлення (у тому числі, на їх думку, складання опису та реєстрації податкової застави);— перша податкова вимога, як зазначено в
п.п. 6.2.3 Закону № 2181, уже містить повідомлення про виникнення права податкової застави на активи платника податків, і лише друга — «повідомлення про дату та час проведення опису активів платника податків, що перебувають у податковій заставі»*.* Слід зазначити, що податківці намагаються провести опис усе ж таки раніше — уже після направлення першої податкової вимоги.
Свою позицію, згідно з якою
реєстрація податкової застави не пов’язується з моментом виникнення права податкової застави і не впливає на дійсність податкової застави, ДПАУ підтвердила в п. 10.5 Регламенту адміністрування податків, зборів (обов’язкових платежів), затвердженого наказом ДПАУ від 09.02.2006 р. № 62).Водночас згідно з
п. 1.17 Закону № 2181 основна мета податкової застави — надати органу стягнення в разі невиконання забезпеченого податковою заставою податкового зобов’язання право одержати задоволення з вартості заставленого майна переважно перед іншими кредиторами в порядку, установленому законом. Пріоритет заставодержателя на задоволення вимог із заставленого майна встановлюється відповідно до закону. Згідно ж зі ст. 37 Закону про реєстрацію обтяжень публічне обтяження набуває чинності з моменту його реєстрації в Державному реєстрі.Податківці це законодавче положення трактують як таке, що поширюється тільки на визнання права обтяжувача перед третіми особами; у відносинах же з платником податків
податкова застава виникає з моменту виникнення податкового боргу («Вісник податкової служби України», 2005, № 44, с. 12). При цьому дата виникнення податкової застави зазначається в податковій вимозі (див. лист ДПАУ від 17.12.2004 р. № 24757/7/24-1117). На підтвердження вони цілком обґрунтовано наводять ч. 2 ст. 12 Закону про реєстрацію обтяжень: у разі відсутності реєстрації обтяження воно зберігає чинність у відносинах між боржником та обтяжувачем, однак воно не є чинним у відносинах з третіми особами. Це означає: якщо податкову заставу не було зареєстровано, то, наприклад, договір купівлі-продажу, за яким платник податків відчужує майно, що перебуває в заставі, не може бути визнано недійсним як такий, що суперечить вимогам законодавства, однак це не позбавляє податковий орган права застосувати до такого суб’єкта господарювання передбачені Законом № 2181 санкції.Зауважимо: суди схильні погоджуватися з податковими органами щодо цього питання і досить часто визнають, що моментом виникнення податкової застави є день виникнення податкового боргу (див.
постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 02.07.2008 р. № 7/200). Але є й рішення, в яких суди зазначають, що виникнення податкового боргу — тільки підстава для виникнення податкової застави, при цьому податковий орган може і не скористатися правом на її встановлення (ухвала ВАСУ від 12.02.2008 р. № К-12436/07).Основне, на що слід звернути увагу: до складання опису неясно, на які саме активи поширюється право податкової застави. Щодо цього питання суди, керуючись
рішенням КСУ від 24.03.2005 р. № 2-рп/2005 у справі № 1-9/2005, зазначають: податкова застава не може поширюватися на будь-які активи платника податків і не повинна перевищувати розміру податкового боргу* (див., наприклад, ухвали ВАСУ від 12.02.2008 р. № К-9886/06, від 04.02.2008 р., від 04.10.2007 р., від 18.09.2007 р., від 07.12.2006 р.). При цьому укладення договорів з відчуження майна платника податків (нагадаємо: такі дії зазначено в п.п. 8.6.1 Закону № 2181 і їх заборонено в період дії податкової застави) у період з моменту виникнення податкового боргу і до реєстрації податкової застави в Державному реєстрі обтяжень суди часто визнають такими, що не суперечать законодавству, а дії платника податків — такими, що не тягнуть за собою санкції згідно із Законом № 2181 за відчуження майна без узгодження з податковим органом (ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.05.2008 р. у справі № 22-а-1856/2008). Як зазначено в одному із судових рішень, податкова вимога не поширює податкову заставу на майно платника податків, а тільки містить попередження про його виникнення в майбутньому (ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.07.2008 р. у справі № 22-а-1135/ 2008).* Як бачимо, судова практика не підтримала розуміння ДПАУ вимоги пропорційності розміру податкової застави. Нагадаємо: ДПАУ в п. 10.5 наказу від 09.02.2006 р. № 62, а також в Податковому роз’ясненні положень статті 8 Закону № 2181, затвердженому наказом ДПАУ від 06.07.2006 р. № 385, зазначила, що податкова застава може поширюватися на активи боржника, розмір яких становить не менше ніж двократний розмір суми податкового боргу.
Підіб’ємо підсумок. Незважаючи на те що судову практику не можна поки що назвати цілком визначеною, усе ж таки слід визнати обґрунтованими рішення, в яких суди виходять з того, що право податкової застави виникає з моменту виникнення податкового боргу і поширюється на ліквідне майно в розмірі податкового боргу. Така позиція судів дає сміливим платникам податків підстави стверджувати: доти, доки податковий орган не склав акт опису майна, на яке поширюється податкова застава, можна вільно розпоряджатися майном за умови, що вартості майна, яке залишилося, вистачає на погашення боргу. У цьому випадку до складання акта опису в податкового органу немає доказів, що саме відчужене майно перебувало в податковій заставі.
Олена Уварова, юрист
