Кредит у валюті
На сьогодні більшість підприємств залишаються заручниками зобов’язань за кредитами в іноземній валюті. Крім основних облікових моментів отримання та погашення кредитів в іноземній валюті, читачів, поза сумнівом, цікавить питання неминучості виникнення курсових різниць, а також порядку їх відображення в податковому та бухгалтерському обліку через нестабільність ситуації з курсами іноземних валют щодо гривні. Усім цим питанням і приділимо увагу в цій статті.
Наталія ДЗЮБА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Який порядок обліку суми кредиту в іноземній валюті, що надійшла на рахунок підприємства?
Відповідно до
п. 1.11 Закону про податок на прибуток кредит — це кошти і матеріальні цінності, що надаються резидентами чи нерезидентами в користування юридичним або фізичним особам на певний строк і під процент.Оподаткування операцій з отримання та повернення фінансового кредиту, у тому числі і в іноземній валюті, регулюється нормами
п. 7.9 Закону про податок на прибуток. Так, згідно з п.п. 7.9.1 Закону про податок на прибуток не включаються до складу валового доходу кошти, залучені у зв’язку з отриманням фінансового кредиту. Повернення основної суми фінансового кредиту не спричинює збільшення валових витрат платника податків (п.п. 7.9.2 Закону про податок на прибуток). Таким чином, ні отримання, ні повернення основної суми («тіла») фінансового кредиту не призводить до будь-яких змін у податковому обліку позичальника. Не відобразяться ці операції й у декларації з податку на прибуток.У бухгалтерському обліку відповідно до
п. 6 П(С)БО 15 та п.п. 9.3 П(С)БО 16 основна сума будь-якого виду кредиту не є доходом підприємства при його отриманні та витратами при його погашенні.Для відображення
довгострокових кредитів в іноземній валюті (строк погашення яких перевищує 12 місяців) і нарахованих за ними процентів використовується субрахунок 502 «Довгострокові кредити банків в іноземній валюті». Якщо до погашення довгострокового кредиту залишається 12 місяців, то заборгованість підприємства можна перевести до складу короткострокової. Для цієї мети використовується субрахунок 612 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями в іноземній валюті».Для відображення
короткострокових кредитів в іноземній валюті (виданих на строк до 12 місяців) та нарахованих за ними процентів використовується субрахунок 602 «Короткострокові кредити банків в іноземній валюті».Дещо зазначимо про
овердрафт. На сьогодні існує дві думки щодо порядку відображення в обліку овердрафту. Згідно з першою — в обліку має використовуватися субрахунок 602 «Короткострокові кредити банків в іноземній валюті», подібно до звичайних короткострокових кредитів (овердрафт надається на строк до одного року). Згідно з другою думкою овердрафт можна відобразити на субрахунку 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» з кредитовим сальдо. При цьому, якщо на дату складання балансу суму такого кредитового сальдо не буде погашено, то в Балансі цю суму слід відобразити за аналогією з короткостроковими кредитами (у розділі IV Пасиву Балансу). Такий підхід не перекрутить дані фінансової звітності, а тому цілком може бути застосовний на практиці.
Чи обкладаються ПДВ кошти, отримані за кредитом, а також проценти?
Згідно з
п.п. 3.2.5 Закону про ПДВ операції з надання послуг із залучення, розміщення та повернення грошових коштів за договорами позики, а також із надання, управління та перевідступлення фінансових кредитів не є об’єктом обкладення ПДВ. При цьому проценти, що нараховуються за користування кредитними коштами за кредитними договорами, також не обкладаються ПДВ (див. лист ДПАУ від 09.07.2004 р. № 5601/6/15-2415-26).
Який порядок обліку сум процентів, що сплачуються за кредитом?
Проценти за кредитом згідно з визначенням, що міститься в
Законі про податок на прибуток, — це дохід, що сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора у вигляді плати за використання залучених на певний строк грошових коштів чи майна. До процентів відповідно до норм п. 1.10 Закону про податок на прибуток уключається, зокрема, платіж за використання коштів, отриманих у кредит. Цей платіж може бути у вигляді процентів на суму заборгованості або у вигляді фіксованих сум.У податковому обліку проценти за кредитом у повному розмірі включаються
до складу валових витрат на підставі п.п. 5.5.1 Закону про податок на прибуток*. Зокрема, у цьому пункті чітко зазначено, що до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов’язані з виплатою чи нарахуванням процентів за борговими зобов’язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати чи нарахування здійснюються у зв’язку з веденням господарської діяльності платника податків.* За винятком окремих випадків передбачених п.п. 5.5.2 Закону про податок на прибуток.
Єдиною умовою для включення процентів за кредитом до складу валових витрат є витрачання отриманих кредитних коштів для цілей ведення господарської діяльності платника податків. З цим згодні представники головного податкового відомства. Наприклад, у своєму
листі від 14.06.2007 р. № 230/4/15-210 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 58 вони зауважили, що до складу валових витрат уключаються проценти за фінансовим кредитом, цільовим використанням якого є поповнення оборотних коштів, за умови їх витрачання для цілей ведення господарської діяльності. Зрозуміло, витрачання кредитних коштів у межах господарської діяльності необхідно підтвердити документально.Водночас хочемо попередити, що стосовно валововитратності
процентів за залученими кредитними коштами на придбання основних фондів ДПАУ займає фіскальну позицію. У листі від 10.11.2008 р. № 22025/7/15-0217 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 96) податківці зауважили: якщо облікова політика підприємства передбачає капіталізацію фінансових витрат, пов’язаних зі створенням (ремонтом) основних фондів, то виплата процентів за борговими зобов’язаннями, які фактично здійснено на дату створення таких основних фондів, уключається до їх балансової вартості. Ми з таким підходом не згодні. На формування балансової вартості основних фондів у податковому обліку процедура капіталізації фінансових витрат, передбачена П(С)БО 31, не впливає: балансова вартість основних фондів формується за своїми податковими правилами. Підприємство незалежно від положень облікової політики, установленої щодо капіталізації фінансових витрат, проценти за кредит, отриманий на придбання основних фондів, має право віднести до складу валових витрат, застосувавши спеціальну норму п.п. 5.5.1 Закону про податок на прибуток.Що стосується
дати збільшення валових витрат на суму процентів, то спеціальних норм Закон про податок на прибуток не містить. У зв’язку з цим підприємство має керуватися правилом першої події (п.п. 11.2.1 Закону про податок на прибуток) і збільшувати валові витрати на дату нарахування чи сплати процентів залежно від того, яка з подій сталася раніше. Як правило, першою подією є нарахування процентів.Що стосується розміру валових витрат за процентами, то
їх, як і щодо інших валових витрат, слід відображати в сумі балансової вартості перерахованої валюти. Зокрема, аналогічну думку було викладено ДПАУ в листі від 10.11.2006 р. № 12816/6/16-1515-26. Податківці ототожнюють проценти з послугами.У цьому випадку
в момент нарахування процентів сума валових витрат визначається за курсом НБУ, що діяв на дату нарахування процентів, а потім після сплати процентів здійснюється коригування валових витрат до балансової вартості перерахованої валюти .Витрати за процентами відображаються в
рядку 04.13 декларації з податку на прибуток.У
бухгалтерському обліку відповідно до п. 27 П(С)БО 16 відсотки за користування кредитом відносяться до складу фінансових витрат. Будь-які нараховані відсотки (за довгостроковими чи короткостроковими кредитами) визнаються витратами поточного періоду. Облік нарахованих відсотків за використання грошових коштів ведеться на субрахунку 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками», а облік витрат, пов’язаних з нарахуванням та сплатою відсотків за користування кредитами банків, — на субрахунку 951 «Відсотки за кредит».Отже, відсотки за користування кредитом не включаються до первісної вартості:
— запасів, що придбаваються за рахунок кредитних коштів (
п. 14 П(С)БО 9);— основних засобів, що придбаваються за рахунок кредитних коштів (
п. 8 П(С)БО 7). Виняток становить створення кваліфікаційного активу. Відповідно до п. 4 П(С)БО 31 капіталізація фінансових витрат здійснюється в разі, коли створення активу вимагає істотного періоду часу і можливість такої капіталізації передбачено в обліковій політиці підприємства. Суми відсотків у цьому випадку акумулюватимуться на субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» до введення об’єкта основних засобів в експлуатацію.
Коли в обліку підприємства, що отримало кредит в іноземній валюті, виникають курсові різниці?
Бухгалтерський облік.
У бухгалтерському обліку курсові різниці визначаються за монетарними статтями в іноземній валюті. Монетарні статті — статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи та зобов’язання, які будуть отримані чи сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів (п. 4 П(С)БО 21). Інакше кажучи, монетарними можна назвати «грошові» статті балансу — як безпосередньо статті про наявні у підприємства грошові кошти в інвалюті, так і статті про валютну заборгованість , яку має бути погашено валютними коштами. Заборгованість щодо основної суми кредиту і належних за ним до сплати процентів в іноземній валюті є монетарною, оскільки її погашення здійснюватиметься грошовими коштами.Таким чином, щодо
іноземної валюти, отриманої як кредит , і заборгованості щодо основної суми кредиту і процентів, що підлягають сплаті за таким кредитом, слід розраховувати курсові різниці* на дату балансу і на дату здійснення розрахунків. При цьому згідно з п. 8 П(С)БО 21 курсові різниці, що виникли, відображаються у складі інших доходів (на субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці») або витрат (на субрахунку «974 «Втрати від неопераційних курсових різниць»).* Курсова різниця
згідно з П(С)БО 21 — це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах.У
фінансовій звітності підприємства-позичальника зміна курсів валют відображається так:— у Звіті про фінансові результати (форма № 2) у
рядку 130 «Інші доходи» відображається дохід від неопераційних курсових різниць, у рядку 160 «Інші витрати» — втрати від неопераційних курсових різниць;— у Звіті про рух грошових коштів (форма № 3):
у рядку 040 «Збиток (прибуток) від нереалізованих курсових різниць» у графі «Видаток» відображається прибуток від курсових різниць у результаті перерахунку статей Балансу в іноземній валюті, не пов’язаних з операційною діяльністю, у графі «Надходження» — відповідно збитки; у рядку 420 «Вплив зміни валютних курсів на залишок грошових коштів» відображається сума збільшення чи зменшення залишку грошових коштів в іноземній валюті внаслідок коливань валютного курсу протягом звітного періоду.Податковий облік.
На відміну від бухгалтерського обліку, поняттям «курсові різниці» Закон про податок на прибуток не оперує, у ньому зустрічається лише такий термін, як «результат перерахунку балансової вартості» (щоправда, на практиці такий податковий перерахунок бухгалтери все одно називають «курсовими різницями»). При цьому для цілей податкового обліку такому перерахунку згідно з п.п. 7.3.3 Закону про податок на прибуток підлягає балансова вартість (БВ):1)
іноземної валюти, отриманої як кредит:— на дату закінчення звітного періоду.
При цьому зверніть увагу:
балансова вартість інвалюти кредиту, що значиться на кінець звітного періоду на рахунках платника, перерахована на останній день такого звітного періоду, згодом при вибутті такої валюти в податковому обліку не перераховується, тобто курсових різниць при її вибутті не виникне. Не виникне курсової різниці й у разі, якщо валюту кредиту, що надійшла протягом звітного періоду, до кінця такого періоду буде використано (чи продано) підприємством;2)
заборгованості в іноземній валюті, а саме основна сума (тіло) фінансового кредиту в іноземній валюті або її непогашена частина, а також сума прострочених процентів (процентів, нарахованих на цю основну суму, строк сплати яких минув на дату закінчення звітного періоду (абзац шостий п.п. 7.3.3 Закону про податок на прибуток):— на дату закінчення звітного періоду (нагадаємо: якщо у платника податків на кінець звітного періоду є інвалюта чи заборгованість в інвалюті, то вона вважається умовно проданою (погашеною) в останній день звітного періоду за офіційним валютним (обмінним)
курсом НБУ, що діяв цього дня);— на дату погашення заборгованості (її частини).
Отже, як бачимо, у податковому обліку (як і в бухгалтерському) перераховується іноземна
валюта. А от щодо заборгованості, вираженої в іноземній валюті, то в бухгалтерському обліку перераховуються основна (непогашена) сума кредиту і проценти, а в податковому обліку перераховуються основна (непогашена) сума кредиту і проценти, але тільки прострочені (строк сплати яких минув на дату закінчення звітного періоду).Для такого перерахунку підприємство має знати БВ валюти, отриманої як кредит, а також БВ заборгованості у валюті.
На жаль, у
Законі про податок на прибуток немає однозначно прописаного правила, відповідно до якого підприємство має визначити балансову вартість іноземної валюти, отриманої як кредит. Тому визначати необхідний показник слід з використанням загальних правил відображення операцій, виражених в іноземній валюті. Так, балансову вартість іноземної валюти , що не впливає на валові доходи, слід розраховувати виходячи з курсу НБУ на дату отримання такої валюти.Балансова вартість заборгованості
визначається шляхом перерахунку її суми, вираженої в іноземній валюті, у гривні за офіційним (обмінним) курсом НБУ, що діяв на момент її виникнення (п.п. 7.3.3 Закону про податок на прибуток). Отже, наприклад, якщо датою отримання кредиту є 3 жовтня 2008 року, то балансова вартість заборгованості, що виникла в результаті такого отримання, визначається шляхом перерахунку суми кредиту, вираженої в іноземній валюті, у гривні з використанням офіційного курсу НБУ, що діє 3 жовтня 2008 року.Надалі балансова вартість як самої валюти, отриманої як кредит, а також заборгованості визначається шляхом перерахунку її суми у гривні за офіційним (обмінним) курсом НБУ на відповідну дату перерахунку.
Курсова податкова різниця
визнається так: БВ валюти (заборгованості) на початок звітного періоду (на дату її виникнення) мінус БВ валюти (заборгованості) на момент перерахунку.Якщо за підсумками проведення перерахунку виникає:
1) щодо валюти
:—
додатна різниця — БВ валюти на момент перерахунку менше БВ валюти на початок звітного періоду (на дату її виникнення), то в податковому обліку вона включається до валових витрат підприємства;—
від’ємна різниця — БВ валюти на момент перерахунку перевищує БВ валюти на початок звітного періоду (на дату її виникнення), то в податковому обліку вона включається до валових доходів підприємства;2)
щодо заборгованості:—
від’ємна різниця (тобто обмінний курс НБУ на кінець звітного періоду збільшився) — БВ заборгованості на початок звітного періоду (на дату її виникнення) виявилася менше БВ на момент перерахунку, то її сума включається до валових витрат;—
додатна різниця (тобто обмінний курс НБУ на кінець звітного періоду знизився) — БВ заборгованості на початок звітного періоду (на дату її виникнення) виявилася більше БВ заборгованості на момент перерахунку, то її сума включається до валового доходу. Такого порядку обліку дотримуються і Держкомпідприємництва (див. лист від 27.02.2003 р. № 1- 221/1114) і ДПА у м. Києві (див. лист від 17.08.2005 р. № 749/10/31-106 // «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 77).При цьому
результати перерахунку, що включаються:—
до валових доходів, відображаються по рядку 01.6 декларації з податку на прибуток;—
до валових витрат, відображаються по рядку 04.13 декларації з податку на прибуток.Наприклад
, 03.10.2008 р. отримано кредит у сумі 10000 доларів (за курсом НБУ 4,8697 грн./$). Заборгованість щодо кредиту не погашено на кінець 2008 року (курс НБУ — на 31.12.2008 р. — 7,7000 грн./$). У зв’язку з цим на кінець звітного періоду 31.12.2008 р. щодо заборгованості розраховується курсова різниця:10000 х (4,8697 - 7,7000) = -28303 грн. (від’ємна різниця), відображається у складі валових витрат по рядку 4.13 декларації з податку на прибуток за 2008 рік.
А тепер узагальнимо все викладене про облік курсових різниць у бухгалтерському та податковому обліку (див. табл. 1 на с. 21).
Який порядок обліку купівлі товару за кредитні кошти?
При купівлі товару за кредитні кошти в іноземній валюті сума валових витрат визначається згідно з
п.п. 7.3.2 Закону про податок на прибуток. Із цього підпункту випливає, що їх розмір дорівнює балансовій вартості іноземної валюти, витраченої на придбання товарів (робіт, послуг), визначеній відповідно до положень пп. 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 Закону про податок на прибуток, і не підлягає перерахунку у зв’язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.Отже,
при відображенні валових витрат при ку півлі товару за кредитні кошти розмір валових витрат повністю залежить від розміру балансової вартості «кредитної» валюти.Якщо протягом періоду валюта надходила з різних джерел за різними курсами, то визначати її балансову вартість можна або за середньозваженим курсом, або ідентифіковано (слід ураховувати, що не можна змінювати метод оцінки балансової вартості іноземної валюти протягом податкового року для цілей податкового обліку). Докладно про визначення середньозваженого курсу див. статтю «Визначаємо балансову вартість валюти» в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 51.
Якщо валюта залишається на рахунку з попереднього періоду (кварталу), то для поточного періоду (кварталу) її балансова вартість визначається на рівні курсу НБУ, що діяв на останній день попереднього періоду (кварталу). При цьому на кінець попереднього періоду з’являється курсова різниця, що відображається або у складі валових доходів (якщо валютний курс збільшився), або у складі валових витрат (якщо валютний курс зменшився).
Перерахування передоплати нерезиденту за товар на податковий облік платника податків не вплине, і право на відображення валових витрат з’явиться у платника податків лише при оприбуткуванні імпортних товарів. Адже, як випливає з
п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток, датою збільшення валових витрат при здійсненні операцій з нерезидентами є дата оприбуткування товарів.Валовий дохід (витрата) за курсовими різницями має бути відображено
окремо від валових витрат щодо товарів, придбаних за кредитні суми, а не як підсумковий результат у згорнутому вигляді. Це важливо і для цілей перерахунку запасів за п. 5.9 Закону про податок на прибуток.
Приклад обліку
Порядок обліку отримання кредиту в іноземній валюті, а також порядок його повернення і сплати відсотків розглянемо на прикладі.
Приклад.
Підприємство 03.10.2008 р. уклало договір короткострокового кредиту на купівлю виробничого обладнання в розмірі 40000 доларів строком на три місяці. Згідно з договором відсотки за користування кредитом нараховуються щомісяця і сплачуються третього числа місяця, наступного за місяцем їх нарахування. Сума відсотків склала:—за жовтень — 560 доларів;
—за листопад — 540 доларів;
— за грудень — 260 доларів.
Сплату відсотків за листопад прострочено на 2 дні. Погашення основної суми кредиту було здійснено у два прийоми: 20000 доларів — 28.11.2008 р. і решта 20000 доларів — 30.12.2008 р.
За період користування кредитом курс НБУ був таким:
03.10.2008 р. — 4,8697 грн./$;
31.10.2008 р. — 5,7604 грн./$;
03.11.2008 р. — 5,7888 грн./$;
28.11.2008 р. — 6,7418 грн./$;
30.11.2008 р. — 6,7418 грн./$;
03.12.2008 р. — 7,2388 грн./$;
30.12.2008 р. — 7,7000 грн./$.
Таблиця 1
Наслідки виникнення КР для підприємства, що отримало кредит в іноземній валюті
| Іноземна валюта, отримана як кредит | Заборгованість за кредитом в іноземній валюті | ||||||||||||
| Операція | бухгалтерський облік | податковий облік | Операція | бухгалтерський облік | податковий облік | ||||||||
| є (+)/немає (-) КР | характер КР | відображення КР | є (+)/немає (-) КР | характер КР | відображення КР | є (+)/немає (-) КР | характер КР | відображення КР | є (+)/немає (-) КР | характер КР | відображення КР | ||
| Отримання валюти
| - (КР не виникає)
| - (визначається БВ валюти, КР не виникає)
| Виникнення заборгованості
| - (КР не виникає)
| - (КР не виникає)
| ||||||||
| Перерахунок на кінець звітного періоду
| + (є КР)
| Від’ємна
| 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»
| + (є КР)
| Від’ємна
| ВД ряд. 01.6
| Перерахунок на кінець звітного періоду
| + (є КР)
| Додатна
| 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»
| + (є КР)
| Додатна
| ВД ряд. 01.6
|
| Додатна
| 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць»
| Додатна
| ВВ ряд. 04.13
| Від’ємна
| 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць»
| Від’ємна
| ВВ ряд. 04.13
| ||||||
| Перерахунок на дату розрахунків
| + (є КР)
| Від’ємна
| 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»
| - (валюта вибуває за БВ, КР не виникає)
| Перерахунок на дату погашення заборгованості
| + (є КР)
| Додатна
| 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»
| + (є КР)
| Додатна
| ВД ряд. 01.6
| ||
| Додатна
| 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць»
| Від’ємна
| 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць»
|
| Від’ємна
| ВВ ряд. 04.13
| |||||||
Таблиця 2
Облік кредиту в іноземній валюті
(відсотки виплачено своєчасно)
| Дата | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, $/грн. | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 03.10.2008 р. | 1. Отримано на поточний рахунок підприємства короткостроковий кредит (40000 х 4,8697) | 312 | 602 | $40000 194788 | — | — |
| 31.10.2008 р. | 2. Нараховано відсотки за користування кредитом за жовтень (560 х 5,7604) | 951 | 684 | $560 3225,82 | — | 3225,82 |
| 3. Списано на фінансовий результат нараховані відсотки за жовтень | 792 | 951 | 3225,82 | — | — | |
| 03.11.2008 р. | 4. Сплачено відсотки за користування кредитом за жовтень (560 х 5,7888) | 684 | 312 | $567 3241,73 | — | — |
| 5. Відображено курсову різницю між курсом, установленим на момент нарахування відсотків, та курсом, установленим на момент їх оплати [560 х (5,7604 - 5,7888)] | 974 | 684 | 15,90 | — | — | |
| 28.11.2008 р. | 6. Погашено частину кредиту (20000 х 6,7418) | 602 | 312 | $20000 134836 | — | — |
| 7. Відображено курсову різницю, що виникла на дату погашення кредиту [20000 х (4,8697 - 6,7418)] | 974 | 602 | 37442 | — | 37442 | |
| Результат перерахунку балансової вартості заборгованості на дату погашення (37442 грн.) буде відображено в рядку 04.13 декларації з податку на прибуток за 11 місяців 2008 року. | ||||||
| 30.11.2008 р. | 8. Нараховано відсотки за користування кредитом за листопад (540 х 6,7418) | 951 | 684 | $540 3640,57 | — | 3640,57 |
| 9. Відображено фінансовий результат | 793 | 974 | 37457,90 | — | — | |
| 792 | 951 | 3640,57 | — | — | ||
| 10. Відображено курсову різницю щодо непогашеної частини основної суми кредиту на кінець звітного періоду (11 місяців) [20000 х (4,8694 - 6,7418)] | — | — | — | — | 37448 | |
| Результат перерахунку балансової вартості заборгованості на кінець звітного періоду (37448 грн.) буде відображено в рядку 04.13 декларації з податку на прибуток за 11 місяців 2008 року. | ||||||
| 03.12.2008 р. | 11. Сплачено відсотки за користування кредитом за листопад (540 х 7,2388) | 684 | 312 | $260 3908,95 | — | — |
|
| 12. Відображено курсову різницю між курсом, установленим на момент нарахування відсотків, та курсом, установленим на момент їх оплати [540 х (6,7418 - 7,2388)] | 974 | 684 | 268,38 | — | — |
| 30.12.2008 р. | 13. Погашено короткостроковий кредит (20000 х 7,7000) | 602 | 312 | $20000 154000 | — | — |
| 14. Відображено курсову різницю, що виникла на дату погашення кредиту [20000 х (4,8697 - 7,7000)] | 974 | 602 | 56606 | — | 19160 | |
| У податковому обліку на дату погашення проведено перерахунок балансової вартості заборгованості [20000 х (6,7418 - 7,7000)] = 19164 грн. Результат перерахунку буде відображено в рядку 04.13 декларації з податку на прибуток за 2008 рік. | ||||||
| 15. Нараховано і сплачено відсотки за користування кредитом за грудень (260 х 7,7000) | 951 | 684 | $260 2002 | — | 2002 | |
| 684 | 312 | |||||
| 16. Відображено фінансовий результат | 793 | 974 | 56874,38 | — | — | |
| 792 | 951 | 2002 | — | — | ||
Отже, ми розглянули приклад, коли відсотки за кредит виплачено своєчасно. Якщо ж узяти для порівняння іншу ситуацію та припустити, що за тих самих умов прикладу сплату відсотків за кредитом за жовтень (560 доларів) і погашення частини основної суми кредиту (20000 доларів) було проведено 03.12.2008 р. разом зі сплатою відсотків за листопад (540 доларів), то сплату відсотків за жовтень прострочено. Тоді до операцій 1 — 3 із наведеної вище табл. 2 підприємству в обліку слід було б зробити такі записи:
Таблиця 3
Облік кредиту в іноземній валюті
(сплату відсотків за кредит прострочено)
| Дата | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, $/грн. | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Оскільки на 03.11.2008 р. відсотки за кредитом за листопад не були сплачені підприємством, то з урахуванням п.п. 7.3.3 Закону про податок на прибуток з 04.11.2008 р. (першого дня прострочення в сплаті) у податковому обліку вони стають заборгованістю в інвалюті. При цьому БВ такої заборгованості визначається за курсом НБУ на дату її виникнення (тобто за курсом НБУ на 04.11.2008 р. — 5,7918 грн./$) і відповідно становить ($560 х 5,7918) = 3243,41 грн. | ||||||
| 30.11.2008 р. | 4. Нараховано відсотки за користування кредитом за листопад (540 х 6,7418) | 951 | 684 | $560 3640,57 | — | 3640,57 |
| 5. Відображено фінансовий результат | 792 | 951 | 3640,57 | — | — | |
|
| 6. Відображено курсову різницю щодо непогашеної основної суми кредиту на кінець звітного періоду (11 місяців) [40000 х (4,8694 - 6,7418)] | — | — | — | — | 74896 |
| Результат перерахунку балансової вартості заборгованості щодо основної суми кредиту на кінець звітного періоду (74896 грн.) буде відображено в рядку 04.13 декларації з податку на прибуток за 11 місяців 2008 року. | ||||||
| 7. Відображено курсову різницю щодо прострочених відсотків на кінець звітного періоду (11 місяців) [560 х (5,7918 - 6,7418)] | — | — | — | — | 532 | |
| Результат перерахунку балансової вартості заборгованості щодо прострочених відсотків на кінець звітного періоду (532 грн.) буде відображено в рядку 04.13 декларації з податку на прибуток за 11 місяців 2008 року. | ||||||
| 03.12.2008 р. | 8. Погашено частину кредиту (20000 х 7,2388) | 602 | 312 | $20000 144776 | — | — |
| 9. Відображено курсову різницю, що виникла на дату погашення кредиту [20000 х (4,8697 - 7,2388)] | 974 | 684 | 47382 | — | 9940 | |
| *** У податковому обліку на дату погашення проведено перерахунок балансової вартості заборгованості [20000 х (6,7418 - 7,2388)] = 9940 грн. Результат перерахунку буде відображено в рядку 04.13 декларації з податку на прибуток за 2008 рік. | ||||||
| 10. Сплачено прострочені відсотки за користування кредитом за жовтень (560 х 7,2388) | 684 | 312 | $560 4053,73 | — | — | |
| 11. Відображено курсову різницю між курсом, установленим на момент нарахування відсотків, та курсом, установленим на момент їх сплати [560 х (5,7604 - 7,2388)] | 974 | 684 | 827,90 | — | 278,32 | |
| У податковому обліку на дату погашення прострочених відсотків розраховуються податкові курсові різниці: БВ заборгованості щодо відсотків на дату їх погашення порівнюється з БВ заборгованістю щодо відсотків на кінець звітного періоду (30.11.2008 р.) [(560 х 6,7418) - (560 х 7,2388)] = 278,32 грн.
| ||||||
| Інші записи робляться, як показано в пп. 11–16 табл. 2. | ||||||
Сподіваємося, що ця стаття стане у пригоді підприємствам для правильного відображення в податковому та бухгалтерському обліку операцій за кредитом, отриманим в іноземній валюті. А вам, шановні читачі, залишається побажати більше уважності для правильного розрахунку та відображення курсових різниць.
