Туристичні послуги: облік у туроператора

Редакція ПБО
Податки & бухоблік Червень, 2009/№ 49
В обраному У обране
Друк
Стаття

Туристичні послуги: облік у туроператора

 

Сьогодні, щоб задовольнити бажання клієнтів, туроператори пропонують на вибір найрізноманітніші туристичні послуги, організовуючи всілякі туристичні маршрути, у зв’язку з чим прихильники подорожей можуть комфортно відпочити як у межах своєї вітчизни, так і відвідавши закордонні пам’ятки. Однак зосередимося на облікових питаннях та розглянемо, як вітчизняні та закордонні тури відображаються в обліку їх продавців — туроператорів. Тим більше, що тут з’являються свої особливості.

Людмила СОЛОШЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

 

Насамперед стисло розглянемо загальні облікові моменти.

 

Загальні облікові моменти

Для обліку та оподаткування операцій у сфері туристичної діяльності важливе значення має той факт, що туристичний продукт і туристичні послуги є саме

послугами, а не товаром. У зв’язку з цим і в бухгалтерському, і в податковому обліку туристичні операції відображаються як операції з послугами.

До речі, зауважимо, що саме «послуговий» характер операцій дозволяє туроператору приймати готівку в оплату вартості турів

без РРО, однак з оформленням таких операцій прибутковими та видатковими касовими ордерами і видачею відповідних квитанцій (п. 1 ст. 9 Закону про РРО; лист ДПАУ від 04.10.2005 р. № 19709/7/15-1117; ухвала ВАСУ від 12.07.2006 р. у справі № 49/133; від 11.12.2006 р.; від 13.02.2007 р.; консультація в журналі «Вісник податкової служби України», 2009, № 20, с. 40, де зокрема, зазначалося: оскільки договори на туристичне обслуговування є, по суті, договорами на надання послуг, то незалежно від того, реалізується при цьому власний турпродукт чи турпродукт інших операторів, РРО та розрахункові книжки можуть не застосовуватися за умови оформлення розрахункових операцій касовими ордерами).

Формуючи турпродукт, який зазвичай уключає цілий комплекс туристичних послуг, туроператор може вступати з контрагентами (готелями, пансіонатами, перевізниками, екскурсійними бюро тощо) у різні договірні відносини та укладати різні типи договорів. Однак, як правило, це бувають:

— прямі договори купівлі-продажу послуг (у цьому випадку туроператор виступає в ролі покупця послуг, придбаваючи, наприклад, послуги з проживання, транспортного та екскурсійного обслуговування тощо, котрі включаються до складу турпакета);

— посередницькі договори (агентські договори, договори доручення) — у цьому випадку туроператор виступає агентом інших суб’єктів господарювання щодо послуг, які входять до вартості турпродукту, що формується (наприклад, виступає агентом страховика при страхуванні туристів*, або агентом авіаперевізника при продажу квитків на авіарейси).

* Водночас туристи можуть і самостійно укладати договори страхування зі страховими компаніями, повідомляючи про це туроператора (п. 7 Ліцензійних умов № 111).

При цьому власне турпакети також можуть формуватися за різними варіантами: з власних послуг туроператора, з уключенням послуг інших суб’єктів господарювання або складатися за комбінованим варіантом — із послуг першого та другого виду. Усе це впливає на облік операцій.

 

Бухгалтерський облік

Оскільки туристичний продукт є

комплексом туристичних послуг, то в цілях бухгалтерського обліку туроператор застосовує норми та положення, що регулюють порядок визнання доходів та витрат від надання послуг. Так, формування собівартості турпродукту відбувається за дебетом рахунка 23 «Виробництво». При цьому доходи від реалізації туристичних послуг (турпродукту) туроператор відображає за кредитом субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» (у момент закінчення надання туристичних послуг — визнання доходу), одночасно з якими показує і понесені у зв’язку з цим витрати (Дт 903 — Кт 23).

Якщо в ході формування турпродукту з деякими з контрагентів туроператор працює за агентськими угодами, то, виступаючи посередником, реалізацію таких «чужих» послуг він відображає в бухобліку за кредитом субрахунку 703 з одночасним відображенням транзитних сум за агентськими (посередницькими) договорами за дебетом субрахунку 704 «Вирахування з доходу».

 

Податковий облік

Податок на прибуток

. Будь-яких спеціальних норм щодо оподаткування туристичної діяльності Закон про податок на прибуток не містить. А тому оподаткування операцій у туроператора відбувається в загальновстановленому порядку з урахуванням можливих варіантів формування турпакетів (див. табл. 1).

 

Таблиця 1

Туроператор: наслідки з податку на прибуток

Варіанти формування турпродукту

Оподаткування (податок на прибуток)

ВД

ВВ

1

2

3

Варіант 1: турпродукт повністю сформовано з власних послуг туроператора

Уся сума коштів, отримана від туристів

Власні витрати туроператора з надання туристичних послуг, з урахуванням обмежень, установлених Законом про податок на прибуток

Варіант 2: турпродукт сформовано з власних послуг туроператора та послуг інших суб’єктів господарювання, що придбавалися туроператором за прямими договорами про надання послуг

Власні витрати туроператора, а також вартість послуг сторонніх організацій

Варіант 3: турпродукт сформовано із власних послуг туроператора та послуг інших суб’єктів господарювання, переданих за посередницькими (агентськими) договорами

Сума коштів, отримана від туристів, за вирахуванням вартості посередницьких послуг (транзитних сум). Винагорода за посередницькими договорами

Власні витрати туроператора

Варіант 4: турпродукт повністю сформовано з послуг інших суб’єктів господарювання, переданих за посередницькими (агентськими) договорами

Винагорода за посередницькими (агентськими) договорами

Витрати із забезпечення господарської діяльності

Моменти відображення ВД та ВВ

Туроператор відображає:

(1) валові доходи у зв’язку з продажем турпродукту та турпослуг — у загальному порядку (згідно з п.п. 11.3.1 Закону про податок на прибуток) за правилом першої події (з урахуванням звичайноцінових обмежень у разі здійснення бартерних операцій, роботи з пов’язаними особами та неплатниками ПДВ — пп. 7.1.1, 7.4.1, 7.4.3 Закону про податок на прибуток).

Якщо при цьому туроператор реалізує турпродукт через турагента, то, дотримуючись правил оподаткування посередницьких операцій, валові доходи в туроператора виникнуть за першою подією посередника-турагента (як правило, такою першою подією часто є надходження грошових коштів турагенту від туристів в оплату за тури), про що турагент повинен своєчасно повідомити туроператора (лист ДПАУ від 27.05.2004 р. № 9657/7/15-1117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 5);

(2) валові витрати — у звичайному порядку:

— за правилом першої події (при роботі зі звичайними платниками податку на прибуток — п.п. 11.2.1 Закону про податок на прибуток);

— на дату отримання товарів (робіт, послуг) (при роботі з неплатниками податку на прибуток або нестандартними платниками — п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток).

При продажу в межах турпакета «чужих» послуг за посередницькими (агентськими) договорами в туроператора ані валові доходи, ані валові витрати не виникають (згідно з пп. 7.9.1, 7.9.2 Закону про податок на прибуток). У податковому обліку туроператор щодо таких операцій за правилом першої події відображає лише суму винагороди.

 

ПДВ

. На відміну від «прибуткового» обліку, що ніяк не виділяє турпослуги, особливостям оподаткування операцій з поставки турпослуг у Законі про ПДВ присвячено окрему ст. 8, згідно з якою «туристичний» ПДВ-облік залежить від місця надання туристичних послуг (тобто де безпосередньо надаються турпослуги — на території України або за її межами). Отже, для ПДВ-обліку важливий вид туризму, запропонованого туроператором. При цьому по ходу виникає питання про необхідність реєстрації суб’єктів туристичної діяльності платниками ПДВ.

Відразу зауважимо: в особливих

підпунктах (пп. 2.3.2 — 2.3.4) та у п. 2.4 Закону про ПДВ «здійснення туристичної діяльності та надання туристичних послуг» окремо не виділяються. Отже, реєстрація особи, яка займається цим видом діяльності, платником ПДВ відбувається у звичайному порядку та здійснюється за загальним правилом. Тобто туроператор повинен ураховувати вимоги п.п. 2.3.1 Закону про ПДВ і, досягши граничного обсягу оподатковуваних операцій у 300 тис. грн., зареєструватися платником ПДВ. А ось до досягнення цього обсягу туроператор, на наш погляд, може здійснювати свою діяльність, платником ПДВ при цьому не реєструючись (хоча при малих оборотах ніщо не забороняє суб’єкту господарювання стати платником ПДВ на добровільних засадах, тобто зареєструватися за власним бажанням).

Щоправда, деяку плутанину вносять норми

п. 8.5 Закону про ПДВ, які передбачають, що поставка турпродукту або турпослуг як усередині, так і за межами України, може здійснюватися виключно резидентом, який має відповідну ліцензію та відповідає вимогам, визначеним п. 2.3 ст. 2 цього Закону. Вважаємо, що таким не дуже вдалим формулюванням законодавець мав намір лише вказати на необхідність ПДВ-реєстрації для суб’єкта туристичної діяльності при настанні відповідних обставин, зокрема, досягненні 300-тисячної межі.

При цьому для «туристичного» випадку особливості

розрахунку 300-тисячної межі в цілях ПДВ-реєстрації уточнено п. 8.6 Закону про ПДВ, згідно з яким до розрахунку включається вартість поставок турпродукту та турпослуг, наданих як туроператором, так і турагентом. Це означає, що туроператор повинен ураховувати всю вартість поставленого ним турпродукту, а також вартість турпродуктів інших операторів (послуг інших суб’єктів господарювання), якщо він продає їх за агентськими угодами, а також суму своєї комісійної винагороди.

Але повернемося до оподаткування.

Ураховуючи, що

Закон про туризм , а також Ліцензійні умови № 111 підрозділяють туризм на внутрішній та міжнародний, а останній — на в’їзний та виїзний, зазначимо особливості ПДВ-обліку туристичних операцій у туроператора в кожному випадку (див. табл. 2):

 

Таблиця 2

Туроператор: наслідки з ПДВ

 

Туризм

внутрішній

міжнародний

Характеристика туризму

Подорожі в межах України громадян України та осіб, які постійно проживають на її території

в’їзний

виїзний

Подорожі в межах України осіб, які постійно не проживають на її території

Подорожі громадян України та осіб, які постійно проживають на території України, до іншої країни

Туристичні послуги надаються

На митній території України

За межами митної території України

Норма Закону про ПДВ, що регулює оподаткування

п. 8.3 Закону про ПДВ

п. 8.1 Закону про ПДВ

Об’єкт оподаткування

Уся вартість турпродукту, що поставляється туроператором

Винагорода туроператора (різниця між вартістю поставленого турпродукту та витратами на його створення)

Податковий кредит за витратами на формування турпродукту

Право на податковий кредит виникає в загальновстановленому порядку (п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ)

Вхідний ПДВ при створенні турпродукту до податкового кредиту не включається. За іншими загальногосподарськими та іншими витратами (витратами на оренду, рекламу тощо) податковий кредит за вхідним ПДВ туроператор формує в загальному порядку (на підставі п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ)

 

Розглянемо докладніше оподаткування туризму кожного виду.

 

Внутрішній туризм

У цьому випадку передбачається, що туристичний продукт реалізується на митній території України, а його постачальниками та споживачами виступають

вітчизняні суб’єкти господарювання (тобто турпродукт і створюється, і споживається усередині країни). Оподаткування та облік таких операцій здійснюється за правилами оподаткування та обліку послуг, що надаються на митній території України.

ПДВ-облік таких операцій регулює

п. 8.3 Закону про ПДВ, що передбачає: на операції з внутрішнього туризму поширюється загальний порядок оподаткування. Це означає, що в туроператора ПДВ обкладається вся вартість турпродукту, що поставляється (турпослуги). При цьому туроператор:

— податкові зобов’язання відображає виходячи з договірної (контрактної) вартості турпродукту, але не нижче звичайної ціни (

п. 4.1 Закону про ПДВ) за правилом першої події: або на дату надходження від туристів грошових коштів, або на дату надання туристам турпослуг (п.п. 7.3.1 Закону про ПДВ) (як правило, першою подією при цьому зазвичай є надходження грошових коштів від туристів в оплату турпродукту, оскільки здебільшого турпослуги надаються на умовах передоплати);

— податковий кредит за «вхідним» ПДВ при створенні турпродукту формує за правилом першої події на загальних підставах (

пп. 7.4.1, 7.5.1 Закону про ПДВ).

Приклад 1.

Туроператор (турфірма) «Малібу» реалізує турпродукт (тур у межах України) вартістю 5400 грн. (у тому числі ПДВ — 900 грн.), що включає:

— транспортне обслуговування (доставка туриста до місця відпочинку і назад) — 240 грн. (у тому числі ПДВ — 40 грн.);

— проживання та харчування в готелі — 3600 грн. (у тому числі ПДВ — 600 грн.);

— екскурсійне обслуговування — 300 грн. (у тому числі ПДВ — 50 грн.);

— інші витрати туроператора — 520 грн. (умовно), з яких, припустимо, до валових витрат включаються витрати в сумі 400 грн.

Крім того, витрати зі страхування туристів становлять 200 грн. (туроператор діє на підставі агентської угоди, укладеної зі страховою компанією, тобто виступає її агентом, за що отримує відповідну винагороду. Розрахунки щодо винагороди за агентські послуги зі страховою компанією у прикладі опускаються).

Операції з реалізації турпродукту туристам в обліку туроператора відобразяться так:

 

Внутрішній туризм

(облік у туроператора)

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Податковий облік

дебет

кредит

ВД

ВВ

1

2

3

4

5

6

Надходження оплати за турпродукт від туристів

1. Надійшла передоплата за турпродукт від туристів (з урахуванням витрат зі страхування) (5400 грн. + 200 грн.)

311

681

5600

4500*

* Сума, отримана від туристів у зв’язку зі страхуванням (200 грн.), не включається ні до валових доходів, ні до валових витрат туроператора, оскільки він у цьому випадку виступає посередником — діє на підставі посередницького (агентського) договору зі страховою компанією (пп. 7.9.1, 7.9.2 Закону про податок на прибуток). При цьому операції страхування не є об’єктом обкладення ПДВ (п.п. 3.2.3 Закону про ПДВ).

2. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

643

641

900

Формування турпродукту

3. Перераховано постачальникам оплату за складові турпродукту (проживання, харчування, транспортне та екскурсійне обслуговування) — 4140 грн. (3600 грн. + 240 грн. + 300 грн.)

371

311

4140

3450

4. Відображено податковий кредит з ПДВ щодо складових турпродукту

641

644

690

5. Перераховано грошові кошти страховій компанії за страхування туристів

377

311

200

6. Від страхової компанії отримано страхові поліси

024

200

7. Сформовано собівартість турпродукту:

 — на суму витрат туроператора з оплати проживання, харчування, транспортного та екскурсійного обслуговування

23

631

3450

 — на суму інших витрат туроператора

23

13, 20, 22, 63, 65, 66, 68

520

400

8. Списано раніше відображену (при оплаті) суму податкового кредиту з ПДВ

644

631

690

9. Відображено залік заборгованостей з постачальниками

631

371

4140

Поставка турпродукту туристам

10. Передано туристам страхові поліси

 —

024

200

11. Відображено реалізацію турпродукту туристу — за фактом надання туристичних послуг (із урахуванням витрат зі страхування — 200 грн.)

361

703

5600

12. Списано суму раніше відображених податкових зобов’язань з ПДВ

703

643

900

13. Ураховано (як вирахування з доходу) витрати зі страхування

704

377

200

14. Списано собівартість реалізованого турпродукту

903

23

3970

15. Відображено залік заборгованості з туристами

681

361

5600

16. Списано на фінансовий результат:

— доходи від реалізації турпродукту

703

791

4700

— суму, перераховану страховій компанії

791

704

200

— собівартість поставленого турпродукту

791

903

3970

 

Приклад 2.

Припустимо, що за тих же умов прикладу для реалізації такого турпродукту туроператор залучає турагента, за послуги якому окремо (після закінчення туру) сплачує винагороду в сумі 120 грн. (у тому числі ПДВ — 20 грн.).

Тоді в обліку туроператора операції відобразяться так:

 

Внутрішній туризм

(облік у туроператора, який реалізує турпродукт із залученням турагента;
винагорода турагенту перераховується окремо)

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Податковий облік

дебет

кредит

ВД

ВВ

1

2

3

4

5

6

Надходження грошових коштів від турагента

1. Надійшли грошові кошти від турагента в оплату вартості турпродукту туристами

311

631

5600

4500*

* Валові доходи в туроператора виникають за першою з подій посередника-турагента (як правило, такою часто є надходження грошових коштів турагенту від туристів в оплату за тури), про що турагент повинен своєчасно повідомити туроператора.

2. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

643

641

900

Операції 3 — 9 (щодо формування турпродукту) будуть такими самими, як у прикладі 1.

10. Передано турагенту документацію (ваучери, страхові поліси тощо) за цим турпродуктом

024

5600

Операції 11 — 14 (щодо реалізації турпродукту) аналогічні операціям 11 — 14 із прикладу 1.

15. Відображено залік заборгованості

631

361

5600

Винагорода турагенту

16. Із турагентом підписано акт наданих агентських послуг

93

631

100

100

17. Відображено податковий кредит з ПДВ (на підставі податкової накладної турагента)

641

631

20

18. Виплачено агентську винагороду турагенту

631

311

120

19. Списано на фінансовий результат:

 

 

 

 

 

 — доходи від реалізації турпродукту

703

791

4700

 — суму, перераховану страховій компанії

791

704

200

 — собівартість поставленого турпродукту

791

903

3970

 — витрати на виплату винагороди турагенту

791

93

100

 

Приклад 3.

Якщо за умовами прикладу 2 припустити, що за домовленістю сторін турагент утримує винагороду із сум, отриманих від туристів за турпродукт, перераховуючи при цьому туроператору суму грошових коштів, що залишилася (за вирахуванням утриманої винагороди), то в обліку туроператора операції відобразяться так:

 

Внутрішній туризм

(облік у туроператора, який реалізує турпродукт із залученням турагента;
винагорода утримується турагентом)

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Податковий облік

дебет

кредит

ВД

ВВ

1

2

3

4

5

6

Надходження грошових коштів від турагента (з урахуванням утриманої турагентом винагороди)

1. Надійшли грошові кошти від турагента в оплату вартості турпродукту туристами (5480 грн. = 5600 грн. - 120 грн.)

311

631

5480

4500*

100**

* Валові доходи в туроператора виникають за першою з подій посередника-турагента (як правило, такою часто є надходження грошових коштів турагенту від туристів в оплату за тури), про що турагент повинен своєчасно повідомити туроператора.

** Якщо турагент є неплатником податку на прибуток, то збільшити валові витрати за сумою винагороди, що йому належить, туроператор зможе тільки на дату складання з турагентом акта наданих послуг.

2. Відображено податковий кредит за послугами турагента (за наявності податкової накладної турагента)

641

644

20

3. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ із вартості туристичних послуг

643

641

900

Далі операції з формування турпродукту будуть такими самими, як операції 3 — 9 у прикладі 1.

10. Передано турагенту документацію (ваучери, страхові поліси тощо) за цим турпродуктом

024

5600

Далі операції з реалізації турпродукту будуть аналогічними операціям 11 — 14 з прикладу 1.

15. Відображено залік заборгованості

631

361

5600

Винагороду турагенту списано на витрати

16. З турагентом підписано акт наданих агентських послуг

93

631

100

17. Списано суму раніше відображеного податкового кредиту з ПДВ

644

631

20

Проводки з формування фінансового результату будуть такими ж, як і в прикладі 2.

 

В’їзний туризм

У цьому випадку туристичний продукт також реалізується

на території України, але його споживачами є вже закордонні суб’єкти господарювання. Тобто здійснюється продаж турпродукту нерезидентам з місцем надання туристичних послуг на митній території України (реалізуються українські тури для іноземних громадян та інших нерезидентів).

ПДВ-облік

при цьому так само, як і в попередньому випадку, регулюється п. 8.3 Закону про ПДВ. Тобто, продаючи тури по Україні нерезидентам, туроператор обкладає ПДВ усю вартість турпакетів (п. 4.1 Закону про ПДВ). Оскільки розрахунки за туристичні послуги при цьому часто відбуваються у валюті, то для нарахування ПДВ береться курс НБУ на дату виникнення податкових зобов’язань — першої з подій (п.п. 7.3.1 Закону про ПДВ), якою зазвичай є надходження грошових коштів в оплату турів. За вхідними сумами ПДВ, пов’язаними зі створенням турпродуктів, туроператор формує податковий кредит у загальному порядку на підставі п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ.

У «прибутковому» обліку, реалізуючи турпакети нерезидентам та формуючи (за правилом першої події)

валові доходи , туроператору слід ураховувати також положення «валютного» п. 7.3 Закону про податок на прибуток. Тобто згідно з п.п. 7.3.1 цього пункту суму доходу від продажу туристичних послуг туроператор визначає шляхом перерахунку іноземної валюти у гривні за курсом НБУ, що діяв на дату отримання (нарахування) такого доходу (і в подальшому, наприклад, у зв’язку зі зміною обмінного курсу гривні, цю суму не перераховує).

Говорячи про в’їзний туризм, також варто звернути увагу на положення

ст. 37 Закону про туризм, згідно з якою посередницька діяльність на території України з укладення договорів на туристичне обслуговування з іноземними суб’єктами туристичної діяльності не допускається. А така діяльність може здійснюватися тільки через туроператорів, створених відповідно до законодавства України. Зауважимо: це обмеження — щодо можливості здійснення подібної діяльності виключно через посередників-туроператорів — стосується саме посередницької діяльності при продажу турпослуг. Тому, наприклад, прямі договори (тобто безпосередньо без залучення туроператора) з нерезидентами (причому як з іноземними громадянами, так і з іноземними туроператорами та турагентами) на надання туристичних послуг «українські» санаторії, пансіонати, бази відпочинку, готелі укладати можуть (п. 3 листа Державної служби туризму і курортів від 10.10.2007 р. № 3-Д, див. с. 45).

Приклад 4.

Туроператор (турфірма) «Оазис-тур» організувала тур іноземних громадян по Україні. Вартість туру — $1000. Витрати, пов’язані з формуванням туру (що включають, зокрема, витрати на проживання, харчування, транспортне та екскурсійне обслуговування), склали 5000 грн. (собівартість туру). Витрати зі страхування туристи здійснили самостійно.

Передоплата надійшла від туристів на розподільний рахунок туроператора 05.05.2009 р. (курс НБУ — 7,70 грн./$).

В обліку туроператора операції з реалізації турпродукту туристам-нерезидентам відобразяться так:

 

В’їзний туризм

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, $/грн.

Податковий облік

дебет

кредит

ВД

ВВ

Надходження оплати за турпродукт від нерезидента

1. Надійшли (на розподільний рахунок) грошові кошти від нерезидента в оплату вартості турпродукту (05.05.2009 р., курс НБУ — 7,70 грн./$)

314

681

$1000

7700

6416,67

2. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ (7700 грн. : 6 = 1283,33 грн.)

643

641

1283,33

3. Зараховано виручку на поточний валютний рахунок підприємства (05.05.2009 р.)

312

314

$1000

7700

Операції з продажу іноземної валюти в прикладі опускаються (докладніше з ними можна ознайомитися у статті «Правила оподаткування в’їзного туризму» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 46). Операції з формування турпродукту будуть аналогічні операціям 3 — 9 з прикладу 1 і в прикладі опускаються.

Поставка турпродукту нерезиденту

4. Надано туристичні послуги нерезидентам

362

703

$1000

7700*

* У бухгалтерському обліку в разі, якщо першою подією було отримання передоплати, дохід відображається за курсом НБУ на дату отримання такої передоплати (п. 6 П(С)БО 21).

5. Списано суму раніше відображених податкових зобов’язань з ПДВ

703

643

1283,33

6. Списано собівартість реалізованого турпродукту

903

23

5000

7. Відображено залік заборгованості з туристами

681

362

7700

8. Списано на фінансовий результат:

 — доходи від реалізації турпродукту

703

791

6416,67

 — собівартість поставленого турпродукту

791

903

5000

 

Виїзний туризм

При такому виді туризму туроператор організовує

закордонні (виїзні) тури для українських громадян чи інших «українських» суб’єктів господарювання.

Особливі правила оподаткування в цьому випадку обумовлено

п. 8.1 Закону про ПДВ, згідно з яким об’єктом оподаткування для туроператора щодо виїзного туризму (як щодо послуг, безпосередньо наданих за межами митної території України) є виключно сума винагороди (а не вся вартість турпакета, як це передбачено при внутрішньому або в’їзному туризмі). Про те, як розрахувати суму такої винагороди, ішлося у статті «Витрати туроператора на формування закордонного туру» на с. 28.

Ураховуючи таку особливість оподаткування виїзного туризму (фактично нарахування ПДВ туроператором тільки виходячи із суми своєї винагороди), туроператор у зв’язку з цим втрачає можливість уключати суми вхідного ПДВ, нараховані (сплачені) у ході створення турпродукту (наприклад, за операціями з вітчизняними постачальниками — платниками ПДВ, пов’язаними зі створенням турпродукту), до складу свого податкового кредиту. А от вхідний ПДВ за іншими загальногосподарськими витратами туроператора, який займається виїзним туризмом, формується в загальному порядку (

п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ). Про ці облікові особливості слід пам’ятати туроператору, який реалізує одночасно вітчизняні та закордонні тури, щоб належним чином вести податковий ПДВ-облік. До речі, на необхідність розмежування туроператором туристичних операцій, місце надання яких знаходиться на митній території України та за її межами, у цілях ПДВ-обліку зверталася увага й у п. 8 листа ДПАУ від 18.05.2009 р. № 10191/7/16-1517 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 47.

При формуванні закордонного турпакета з виїзного туризму також виникає

питання про необхідність сплати туроператором імпортного ПДВ з турпослуг (турпродуктів), що придбавалися в нерезидентів. Докладно на цьому моменті ми зупинялися у статті «Виїзний туризм для туроператора: податково-бухгалтерські нюанси» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 48, де розмірковували про можливі підходи до оподаткування в цьому випадку. Не повторюючи всього викладеного з цього приводу раніше, зауважимо: нам ближче підхід, згідно з яким з туристичних послуг, що придбавалися в нерезидентів, туроператору сплачувати імпортний ПДВ не потрібно, оскільки спеціальна «туристична» ст. 8 Закону про ПДВ подібних вимог не містить. До речі, такий же висновок зроблено і в консультації на с. __, де зазначається, що за такими операціями туроператор не повинен сплачувати ПДВ.

Закордонні тури можуть включати також і доставку туристів до місця відпочинку і назад, зокрема, авіаперельоти. У такому разі, як правило, туроператор виступає в ролі

агента авіакомпаній з продажу авіаквитків. Особливості обкладення таких операцій ПДВ обумовлено п.п. 6.2.4 Закону про ПДВ, згідно з яким об’єктом обкладення ПДВ (за ставкою 20 %) в агента (туроператора) є тільки сума винагороди за продаж квитків.

Розглянемо приклад.

Приклад 5

. Туроператор (турфірма) «Вояж-тур» організує закордонний автобусний тур до Європи. Вартість туру встановлено в розмірі 8400 грн.

Витрати з формування туру склали:

— витрати на оплату послуг нерезидента з проживання та харчування — $600 (на дату перерахування передоплати нерезиденту курс НБУ становив 7,70 грн./$);

— витрати на оплату послуг нерезидентів з екскурсійного обслуговування — $200;

— витрати на доставку туристів до місця призначення (припустимо, доставка туристів здійснювалася автобусами вітчизняного перевізника — платника ПДВ) — 920 грн. (у тому числі ПДВ з транспортних послуг митною територією України — 50 грн.).

Витрати зі страхування туристи здійснили самостійно.

Припустимо, що іноземну валюту (для оплати туристичних послуг нерезидентів) було придбано за комерційним курсом 7,85 грн./$ (відповідно балансова вартість валюти — $800

х 7,85 грн./$ = 6280 грн.).

Тоді витрати оператора з формування закордонного туру:

$800

х 7,85 грн./$+ 920 грн. = 6280 грн. + 920 грн. = 7200 грн.

Винагорода туроператора:

8400 грн. - 7200 грн. = 1200 грн.

А отже, сума ПДВ-зобов’язань туроператора за винагородою становить:

1200 грн. : 6 = 200 грн.

В обліку туроператора операції відобразяться так:

 

Виїзний туризм

(облік у туроператора)

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Податковий облік

дебет

кредит

ВД

ВВ

1

2

3

4

5

6

Надходження оплати за турпродукт від туристів

1. Надійшла передоплата від українських туристів за тур

311

681

8400

7000

2. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ (8400 грн. : 6 = 1400 грн.)

643

641

1400*

* Оскільки витрати туроператора з формування турпродукту ще не відомі, податкові зобов’язання розраховуються спершу умовно як 1/6 передоплати, що надійшла за тур.

Операції з придбання валюти для оплати туристичних послуг нерезидентів у прикладі опускаються (докладніше про це див. статтю «Виїзний туризм для туроператора: податково-бухгалтерські нюанси» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 48).

3. Зараховано придбану іноземну валюту ($800) на рахунок туроператора (07.05.2009 р., курс НБУ — 7,70 грн./$)

312

333

$800

6160

Формування турпродукту (закордонного туру)

4. Перераховано передоплату нерезидентам за турпослуги: проживання, харчування та екскурсійне обслуговування ($600 + $200)

(08.05.2009 р., курс НБУ — 7,7156 грн./$)

371

312

$800

6172,48

 — *

* При здійсненні операцій з нерезидентами валові витрати відображаються не за правилом першої події, а за датою фактичного отримання товарів (робіт, послуг) (п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток).

5. Відображено курсову різницю при перерахуванні оплати нерезиденту ($800 х (7,7156 грн./$ - 7,70 грн./$) = 12,48 грн.)

312

714

12,48

6. Перераховано передоплату автотранспортному підприємству (вітчизняному перевізнику) за доставку туристів

371

311

920

870*

* До валових витрат потрапляє сума без ПДВ. При цьому до податкового кредиту сума вхідного ПДВ не включається.

7. Сформовано собівартість турпродукту:

 — на суму витрат туроператора з оплати проживання, харчування та екскурсійного обслуговування

23

632

$800

6172,48

6280*

 — на суму витрат туроператора з доставки туристів

23

631

920

* З урахуванням положень п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток валові витрати туроператор відображає в момент фактичного отримання послуг від нерезидента. При цьому валові витрати виникають у розмірі балансової вартості валюти, перерахованої в оплату за такі нерезидентські послуги (за умовами прикладу балансова вартість валюти — 6280 грн.).

8. Відображено залік заборгованостей:

 — із нерезидентом

632

371

6172,48

 — із автотранспортним підприємством

631

371

920

Поставка турпродукту туристам

9. Відображено реалізацію турпродукту туристам

361

703

8400

10. Відображено суму дійсних податкових зобов’язань туроператора (виходячи із суми винагороди)

703

643

200

11. Відкориговано суму раніше нарахованих (при отриманні передоплати за тур) податкових ПДВ-зобов’язань (методом «сторно») (1400 грн. - 200 грн. = 1200 грн.)

643

641

1200

1200*

* Суму коригування ПДВ-зобов’язань туроператор зі знаком «-» відображає в рядку 8.4 декларації з ПДВ.

Одночасно суму, виключену з податкових зобов’язань, туроператор включає до валових доходів (за рядком 01.1 декларації з податку на прибуток), оскільки вона, будучи первісно віднесеною до податкового кредиту, у формуванні валових доходів узяти участь ще не встигла.

12. Списано собівартість реалізованого турпродукту

903

23

7092,48

13. Відображено залік заборгованості з туристами

681

361

8400

14. Списано на фінансовий результат:

 — доходи від реалізації турпродукту

703

791

8200

 — собівартість поставленого турпродукту

791

903

7092,48

 — доходи від курсових різниць

714

791

12,48

 

Якщо туроператор працює з нерезидентом як турагент.

Серед способів продажу закордонних турів можливий і такий, коли туроператор реалізує резидентам вже готові турпродукти інших (закордонних) туроператорів (за що отримує як посередник відповідну винагороду). У такому разі туроператор фактично виконує функції турагента (що допускається, зокрема, ст. 17 Закону про туризм). При цьому виникає запитання: яким з пунктів у цілях ПДВ-обліку йому потрібно керуватися: п. 8.1 (як для туроператора) чи п. 8.4 (як для турагента)? Вважаємо, що в цьому випадку туроператору, який виконує турагентські функції, виходячи із суті здійснюваних операцій, правильніше керуватися все ж другим із пунктів, тобто п. 8.4 та здійснювати оподаткування за правилами, установленими для турагента, а отже, обкладати ПДВ тільки суму своєї комісійної винагороди, що належить йому за посередництво.

Аналогічні роз’яснення з цього приводу наводилися в листах ДПАУ від 27.08.2008 р. № 17314/7/16-1517 та від 18.05.2009 р. № 10191/7/16-1517 (пункт 8) // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 47. Там зазначалося: якщо платник податків, який має ліцензію туроператора, частково здійснює діяльність як турагент, то обкладення ПДВ операцій у межах турагентської діяльності здійснюється за правилами, установленими для оподаткування операцій, які здійснюються турагентами. При цьому туроператору в цілях ПДВ-обліку належить вести окремий облік туроператорських та турагентських операцій. А тому далі розглянемо облік турагентських операцій та поговоримо про особливості реалізації туристичних послуг у посередників — турагентів.

Оформи передплату та читай все Передплатити журнал

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити
Завантажуйте наш мобільний додаток iFactor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Закрити
icon-block
Заважає реклама?
Ви маєте можливість її відключити!
Бажаєте побачити, як сайт буде виглядати без реклами?
Вимкнути на 10 секунд