Основні фонди на консервації: нюанси відображення в обліку

Редакція ПБО
Податки & бухоблік Червень, 2009/№ 50
В обраному У обране
Друк
Стаття

Основні фонди на консервації: нюанси відображення в обліку

 

В умовах скорочення обсягів виробництва та реалізації продукції, що склалися, багато підприємств переводять виробничі потужності на консервацію, намагаючись забезпечити їх збереження в період простою та ще й скоротити витрати на експлуатацію. Про документальне оформлення такої операції та особливості її відображення в податковому і бухгалтерському обліку поговоримо в цій статті.

Марина КОВЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

 

Документи статті

Закон про податок на прибуток

— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.

Закон про ПДВ

Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.

Положення № 1183

— Положення про порядок консервації основних виробничих фондів підприємств, затверджене постановою КМУ від 28.10.97 р. № 1183.

П(С)БО 7

— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. № 92.

 

Порядок проведення консервації та її документальне оформлення

Організаційні засади та єдиний порядок підготовки до консервації, її проведення та розконсервації основних виробничих фондів визначено

Положенням № 1183. Відповідно до п. 2 зазначеного документа консервація основних виробничих фондів — це комплекс заходів, спрямованих на довгострокове (але не більше ніж 3 роки) зберігання основних фондів підприємств у разі припинення виробничої та іншої господарської діяльності з можливістю подальшого відновлення їх функціонування. Як бачимо, Положення № 1183 оперує поняттям «основні виробничі фонди», чіткого визначення якого немає в жодному нормативному документі. Проте ми вважаємо, що дія Положення № 1183 повною мірою поширюється на матеріальні цінності, що відповідають критеріям п.п. 8.2.1 Закону про податок на прибуток (тобто на основні фонди, що використовуються в господарській діяльності підприємства).

Слід зауважити: виконання вимог

Положення № 1183 є обов’язковим для підприємств, що мають стратегічне значення для економіки та безпеки держави, а також заснованих на державній власності. Щодо інших підприємств, то для них цей документ має тільки рекомендаційний характер. Разом із тим для правильної організації процесу консервації та його документального оформлення має сенс з деяким спрощенням використовувати норми Положення № 1183. Нагадаємо: відповідно до п. 3 цього Положення законсервованими можуть бути тільки ті основні фонди, подальше використання яких за техніко-економічним обґрунтуванням визнано недоцільним. Щоб довести те, що проведені заходи є консервацією основних фондів (а не будь-якою іншою операцією), підприємство має потурбуватися про її належне документальне оформлення, орієнтуючись при цьому на норми положення № 1183.

Отже, розглянемо основні моменти

Положення № 1183, які можуть стати в нагоді широкому колу суб’єктів господарської діяльності.

Відповідно до

п. 7 цього документа підставою для консервації основних фондів є рішення платника податків. Для підготовки такого рішення на підприємстві створюється тимчасова комісія з питань проведення консервації ОФ на чолі з керівником підприємства (головою виконавчого органу).

Перед затвердженням рішення про консервацію основних фондів тимчасова комісія готує

техніко-економічне обґрунтування необхідності проведення такої консервації. Відповідно до п. 12 Положення № 1183 це обґрунтування має містити:

1) необхідні відомості: найменування та місцезнаходження підприємства, найменування власника (власників), балансову вартість ОФ, що підлягають консервації;

2) проект консервації, затверджений та погоджений з власником (власниками) підприємства;

3) акт технічного стану ОФ на момент їх консервації;

4) дані про облік ОФ підприємства, що підлягають консервації, з розподілом за групами згідно з нормативами бухгалтерського обліку.

Найскладнішою та найбільш трудомісткою частиною техніко-економічного обґрунтування є

проект консервації . Згідно з вимогами п. 13 Положення № 1183 цей проект повинен складатися з:

пояснювальної записки, в якій вказуються: вид та річні обсяги продукції, що випускається на ОФ, які підлягають консервації, вплив консервації ОФ на виконання виробничих планів протягом строку консервації, використання потужностей, ціноутворення, рентабельність, прибуток, реалізація, фінансовий стан підприємства; порядок та графік виведення з виробничого процесу основних фондів підприємства та їх консервацію; тривалість консервації; заходи щодо забезпечення безпеки робіт під час консервації та зберігання ОФ протягом усього строку консервації, а також суміжних об’єктів, на технічному стані яких можуть негативно позначитися наслідки консервації; план-графік розконсервації;

технологічної документації проведення консервації із зазначенням технологічних процесів, за якими повинні проводитися консервація ОФ, обслуговування законсервованих ОФ та їх розконсервація;

переліку робіт, ресурсів (матеріальних і трудових) та кошторису витрат, пов’язаних з проведенням консервації та розконсервації основних фондів підприємства, за формою відповідно до додатка 2 до Положення № 1183.

Як передбачено

п. 6 Положення № 1183, проект консервації має бути затверджено власниками (власником) підприємства, однак, на нашу думку, цілком достатньо і підпису керівника.

Після складання всіх перелічених документів, тимчасова комісія приймає

рішення про їх консервацію, яке оформляється Актом про тимчасове виведення основних фондів з виробничого процесу та їх консервацію (додаток 1 до Положення № 1183) та затверджується власником (власниками підприємства). Крім того, власники (власник) визначає й дату, з якої основні фонди вважатимуться законсервованими. Доцільно, щоб цією датою була дата оформлення Акта про тимчасове виведення основних фондів з виробничого процесу та їх консервацію.

Зверніть увагу: консервація передбачає не тільки виведення основних фондів з експлуатації, а й забезпечення збереження таких фондів, безпеки технічного персоналу та населення, охорону навколишнього середовища (

п. 8 Положення № 1183). Отже, підприємство має створити такі умови для консервації, в яких цілісність та схоронність майна, а також безпеку персоналу буде гарантовано. Загальний строк консервації основних фондів не повинен перевищувати 3 роки. Однак за необхідності суб’єкт господарської діяльності може переконсервувати ОФ ще на один строк, адже це не суперечить вимогам жодного нормативного документа.

І пам’ятайте: використання законсервованих ОФ

заборонено, а дострокова їх розконсервація з метою подальшої експлуатації або передачі їх на сторону (у тому числі для продажу) потребує оформлення відповідного рішення, прийнятого в установленому порядку. Цей момент необхідно мати на увазі при виборі строку консервації ОФ.

Ознайомившись з основними організаційними моментами операцій з консервації основних фондів, перейдемо до їх відображення в податковому та бухгалтерському обліку.

 

Податок на прибуток

Порядок відображення в обліку з податку на прибуток законсервованих об’єктів ОФ групи 1 та об’єктів ОФ груп 2 — 4 має свої особливості. Тому розглянемо податкові наслідки консервації в розрізі цих груп, приділивши при цьому увагу таким елементам:

— амортизації;

— витратам на консервацію;

— витратам на утримання;

— витратам на ремонт;

— витратами на розконсервацію.

 

Об’єкти ОФ групи 1

Амортизація

. Як передбачено п.п. 8.4.5 Закону про податок на прибуток, у разі виведення з експлуатації окремого об’єкта основних фондів групи 1 (у тому числі внаслідок консервації), балансова вартість такого об’єкта для цілей амортизації прирівнюється до нуля. При цьому амортизаційні відрахування не нараховуються.

Отже, починаючи з кварталу, наступного за тим, в якому відбулася консервація об’єкта ОФ, підприємство не нараховує амортизацію на балансову вартість такого об’єкта.

Витрати на консервацію

(до яких, зокрема, належать витрати на підготовку техніко-економічного обґрунтування, витрати на оплату послуг сторонніх організацій з переведення об’єкта на консервацію, вартість матеріалів, витрачених на консервацію тощо) відображаються у складі валових витрат підприємства (підстава для цього — п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток). Використання в цьому випадку загальногосподарського п.п. 5.2.1 зумовлено тим, що основні фонди не переводяться до складу невиробничих. вони ще використовуватимуться в господарській діяльності підприємства, але після закінчення строку консервації.

Витрати на утримання

. Цим витратам у Законі про податок на прибуток присвячено спеціальний п.п. 8.1.3, де прямо зазначено: витрати на утримання основних фондів, що перебувають на консервації, уключаються до складу валових витрат. Прикладом таких витрат є витрати на оплату послуг сторонніх організацій з охорони об’єкта, установлення протипожежної сигналізації, комунальних послуг тощо.

Витрати на ремонт у періоді консервації

. На відміну від витрат на утримання основних фондів, що перебувають на консервації, про витрати на ремонт таких об’єктів у Законі про податок на прибуток немає ані слова. Тому доведеться керуватися загальними нормами.

З одного боку, податковий облік витрат на ремонт основних фондів повинен вестися з урахуванням положень

абзаців першого і другого п.п. 8.7.1 Закону про податок на прибуток, згідно з якими платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов’язані з поліпшенням* основних фондів, що підлягають амортизації, у сумі, що не перевищує 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів на початок такого звітного періоду. Витрати, що перевищують зазначену суму, розподіляються пропорційно сумі фактично понесених платником податків витрат на поліпшення основних фондів груп 2, 3, 4 або окремих об’єктів основних фондів групи 1 та збільшують балансову вартість основних фондів відповідних груп або окремих об’єктів ОФ групи 1 станом на початок розрахункового кварталу.

* У податковому обліку всі види ремонтів, що проводяться, називаються поліпшеннями основних фондів.

З іншого боку, насторожує те, що в цьому

підпункті йдеться про поліпшення основних фондів, що підлягають амортизації. А, як ви пам’ятаєте, щодо об’єктів ОФ групи 1, переведених на консервацію, амортизація не нараховується.

На нашу думку, у цій ситуації доцільно орієнтуватися на положення

п.п. 8.4.2 Закону про податок на прибуток, що регулює зворотне введення об’єкта ОФ в експлуатацію. Так, згідно з нормами згаданого підпункту при здійсненні витрат на самостійне виготовлення основних фондів платником податку для власних виробничих потреб балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму всіх виробничих витрат, понесених платником податків, пов’язаних з їх виготовленням та введенням в експлуатацію, без урахування сплаченого ПДВ.

Власне кажучи, об’єкт ОФ для того і ремонтується, щоб після закінчення консервації його можна було ввести в експлуатацію та використовувати в господарській діяльності. Тому при широкому тлумаченні словосполучення «витрати, пов’язані з введенням в експлуатацію», до них можна прирівняти і витрати на ремонт законсервованого об’єкта. Сума таких витрат

збільшить балансову вартість об’єкта ОФ групи 1 з метою подальшої амортизації, при зворотному введенні його в експлуатацію.

На користь такого підходу і те, що витрати на проведення ремонтів законсервованих основних фондів груп 2 — 4 збільшують балансову вартість відповідної групи ОФ при

зворотному введенні таких об’єктів в експлуатацію, що прямо передбачено в абзаці другому п.п. 8.4.6 Закону про податок на прибуток.

До того ж, діючи таким чином, платник податків зможе убезпечити себе від домагань контролюючих органів під час перевірки. Навряд чи податківці будуть проти того, що підприємство не претендує на валові витрати в розмірі 10 % ліміту, а збільшує балансову вартість об’єкта ОФ групи 1.

З

витратами на розконсервацію проблем не виникне, адже відповідно до пп. 8.4.2, 8.4.5 Закону про податок на прибуток сума таких витрат збільшує балансову вартість відповідного об’єкта ОФ групи 1 з метою подальшої амортизації.

 

Об’єкти ОФ груп 2 — 4

Амортизація

. При переведенні на консервацію об’єктів ОФ, що обліковуються у складі груп 2, 3 і 4, жодних змін в обліку з податку на прибуток не відбувається — вони продовжують амортизуватися усередині цих груп, як і раніше. Це пов’язане насамперед із тим, що за правилами п.п. 8.4.6 Закону про податок на прибуток у разі виведення з експлуатації окремих об’єктів основних фондів груп 2, 3 і 4 з будь-яких причин (крім їх продажу) балансова вартість таких груп не змінюється.

Витрати на консервацію

та подальше утримання об’єктів ОФ груп 2 — 4 відображаються в податковому обліку так само, як і подібні витрати щодо об’єктів ОФ групи 1, тобто збільшують валові витрати підприємства.

Витрати на ремонт у період консервації

. Відповідно до абзацу другого п.п. 8.4.6 ( а не п.п. 8.7.1) Закону про податок на прибуток зворотне введення об’єктів ОФ груп 2, 3 і 4 в експлуатацію після проведення їх ремонту, реконструкції та модернізації збільшує балансову вартість групи тільки на суму ремонтів, пов’язаних з цими роботами. Зазначене означає: якщо в періоді консервації об’єктів основних фондів груп 2, 3 і 4 підприємство проводило їх ремонт, то витрати, пов’язані з такими поліпшеннями, збільшують балансову вартість відповідної групи ОФ після зворотного введення таких основних фондів в експлуатацію.

Витрати на розконсервацію

. Щодо витрат, безпосередньо пов’язаних з процедурою розконсервації, Закон про податок на прибуток умовчує. Тому доведеться розібратися самостійно. Імовірно, такі витрати могли б потрапити до складу валових витрат на підставі п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток. Нагадаємо: згідно з цим підпунктом до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією та веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) та охороною праці. Однак насторожує те, що за правилами п.п. 8.4.2 Закону про податок на прибуток витрати на розконсервацію об’єктів ОФ групи 1 збільшують балансову вартість таких об’єктів.

Зважаючи на відсутність чітких вимог у

Законі про податок на прибуток, а також роз’яснень представників головного податкового відомства з цього питання, рекомендуємо обережним платникам податків віднести витрати, безпосередньо пов’язані з процедурою розконсервації, на збільшення балансової вартості відповідної групи ОФ. Найімовірніше, податківці наполягатимуть саме на такому підході до обліку витрат на розконсервацію, як вигіднішому для бюджету, оскільки в цьому випадку витрати зменшуватимуть об’єкт оподаткування на прибуток тільки у складі сум амортизаційних відрахувань.

Ну а сміливі платники податків можуть уключити витрати на консервацію до складу валових витрат на підставі

п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток.

 

ПДВ

При переведенні ОФ на консервацію у ПДВ-обліку все залишається без змін: податкові зобов’язання з ПДВ не виникають, а відображений раніше при придбанні/спорудженні ОФ податковий кредит не коригується. Пояснимо чому.

Річ у тім, що законсервовані основні фонди не можна ототожнювати з невиробничими фондами, а отже, і поширювати на них дію

п. 4.9 Закону про ПДВ. Щодо цього вартий уваги лист ДПАУ від 05.04.2000 р. № 1733/6/22-3116, в якому податківці погоджуються з тим, що консервація основних виробничих фондів не може бути підставою для застосування п. 4.9 Закону про ПДВ (лист від 05.04.2000 р. № 1733/6/22-3116). Далі в цьому ж листі зроблено такий висновок: «У випадку якщо після проведення консервації основних виробничих фондів зазначені фонди переводяться до складу невиробничих або ліквідуються, то саме така операція обкладається податком на додану вартість за ставкою 20 відсотків від бази оподаткування». Тим самим представники головного податкового відомства непрямо підтвердили, що переведення основних фондів на консервацію та до складу невиробничих фондів — це різні речі.

Не потрібно в цій ситуації застосовувати норми

останнього абзацу п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ або сторнувати податковий кредит. Адже законсервовані основні фонди в подальшому планується використовувати в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності. Просто таке використання отримало деяке відстрочення. Однак для підстраховування намір використовувати ОФ у господарській діяльності доцільно зафіксувати в документах на консервацію.

Щодо сум «вхідного» ПДВ, що сидить у вартості витрат на консервацію, утримання об’єкта ОФ та подальшу розконсервацію, то вони включаються до податкового кредиту платника податку на підставі

п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ.

 

Бухгалтерський облік

Якщо порядок відображення в податковому обліку заходів щодо консервації залежить від того, у складі якої групи значаться основні фонди, що підлягають консервації, то в бухгалтерському обліку такої залежності немає. Правила

п. 23 П(С)БО 7 щодо того, що нарахування амортизації припиняється на період консервації, поширюється на всі без винятку основні засоби. Причому нарахування амортизації припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем переведення об’єкта основних засобів на консервацію (п. 29 П(С)БО 7), та поновлюється починаючи з місяця, наступного за місяцем уведення об’єкта в експлуатацію після консервації.

Для обліку та узагальнення інформації про вартість основних засобів, переведених на консервацію, доцільно використовувати субрахунки другого порядку до основних субрахунків. Наприклад:

104/1 «Машини та обладнання на консервації», 105/1 «Транспортні засоби на консервації». Ця інформація стане в нагоді і при заповненні ряд. 263 розділу «Основні засоби» форми 5 «Примітки до річної фінансової звітності».

Щодо витрат на консервацію, подальше утримання об’єктів основних засобів та їх розконсервацію, то такі витрати в розумінні

П(С)БО 7 вважаються витратами, що здійснюються для підтримання об’єкта в робочому стані та отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання. Інформацію про такі витрати, на нашу думку, необхідно відображати на субрахунку 977 «Інші витрати звичайної діяльності». Це підтверджується і листом Мінфіну від 24.04.2009 р. № 31-34000-20-10/11663 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 43, де, зокрема, зазначалося, що витрати на проведення робіт з консервації об’єкта будівництва включаються до складу інших витрат звітного періоду (тобто відображаються на субрахунку 977). А от витрати на поліпшення об’єктів консервації накопичуються на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» та в подальшому збільшують первісну вартість об’єкта основних засобів.

Для наочності узагальнимо викладену інформацію на прикладі.

Приклад

. У зв’язку з падінням обсягів виробництва підприємство прийняло рішення перевести на консервацію будівлю цеху та виробниче устаткування, що в ній знаходиться. Вартість будівлі цеху за даними бухгалтерського обліку дорівнює 148500 грн., а виробничого устаткування — 38000 грн.

Об’єкти переведено на консервацію у травні 2009 року. У процесі консервації підприємством було понесено витрати на оплату послуг сторонньої організації з демонтажу устаткування та його упаковці в розмірі 6000 грн. (у тому числі ПДВ — 1000 грн.).

Щомісячна вартість послуг спеціалізованого підприємства з пожежної та сторожової охорони законсервованого об’єкта становить 4800 грн. (у тому числі ПДВ — 800 грн.).

Через 2 роки законсервовані об’єкти переведено до складу звичайних основних засобів. Виробничі витрати, пов’язані з розконсервацією будівлі цеху, дорівнюють 7200 грн. (у тому числі ПДВ — 1200 грн.), а виробничого устаткування — 3000 грн. (у тому числі ПДВ — 500 грн.).

Відобразимо зазначені операції в бухгалтерському та податковому обліку.

 

Облік операцій з консервації об’єктів основних засобів

№ з/п

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Податковий облік

дебет

кредит

ВВ

БВ

1

2

3

4

5

6

7

Переведення основних засобів на консервацію

1

Відображено вартість робіт з демонтажу та упаковки устаткування

977

685

5000

5000

2

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

685

1000

3

Переведено об’єкти основних засобів на консервацію:

 — будівлю цеху

103/1 ОЗ

на консервації

103

148500*

-150000**

* Залишкова вартість будівлі цеху в бухгалтерському обліку не збігається з балансовою вартістю в податковому обліку хоча б тому, що переведення її на консервацію здійснюється в середині кварталу.

** Відповідно до п.п. 8.4.5 Закону про податок на прибуток балансова вартість об’єкта ОФ групи 1 прирівнюється до нуля.

 

 — устаткування

104/1 ОЗ

на консервації

104

38000

—*

* Відповідно до п.п. 8.4.6 Закону про податок на прибуток при виведенні об’єктів ОФ групи 3 з експлуатації балансова вартість такої групи не змінюється.

Утримання об’єктів, що знаходяться на консервації

1

Надано послуги з пожежної та сторожової охорони ОЗ на консервації

977

685

4000

4000

2

Відображено податковий кредит з ПДВ у складі вартості послуг

641

685

800

3

Перераховано оплату за послуги

685

311

4800

4

У податковому обліку нараховано амортизацію на балансову вартість ОФ групи 3

3000

 (умовно)

Розконсервація об’єктів основних засобів

1

Відображено витрати з розконсервації будівлі цеху

977

685

6000

—*

* Сума витрат, безпосередньо пов’язаних з розконсервацією об’єкта та введенням його в експлуатацію, збільшує балансову вартість об’єкта ОФ групи 1 на дату введення об’єкта в експлуатацію після розконсервації (п.п. 8.4.2 Закону про податок на прибуток).

2

Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

641

685

1200

3

Списано на витрати вартість послуг з розконсервації виробничого устаткування

977

685

2500

—*

* Обережні платники податків віднесуть витрати, безпосередньо пов’язані з процедурою розконсервації, на збільшення балансової вартості відповідної групи ОФ при введенні об’єкта в експлуатацію після його розконсервації.

4

Збільшено податковий кредит з ПДВ

641

685

500

5

Переведено об’єкти ОЗ на консервації до складу звичайних основних засобів:

 — будівлю цеху

103

103/1 ОЗ

 на консервації

148500

+150000

+6000

 — виробниче устаткування

104

104/1 ОЗ

 на консервації

38000

+2500

 

Сподіваємося, що за допомогою наших рекомендацій ви зможете без зусиль упоратися з відображенням операцій з консервації основних фондів у податковому та бухгалтерському обліку підприємства.

Оформи передплату та читай все Передплатити журнал

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити
Завантажуйте наш мобільний додаток iFactor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Закрити
icon-block
Заважає реклама?
Ви маєте можливість її відключити!
Бажаєте побачити, як сайт буде виглядати без реклами?
Вимкнути на 10 секунд