Щодо декларування бюджетного відшкодування ПДВ, не задекларованого у періоді його виникнення
Лист Державної податкової адміністрації України від 30.01.2009 р. № 1793/7/16-1517-07
Державна податкова адміністрація України розглянула лист <...> щодо можливості декларування платником бюджетного відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо таке бюджетне відшкодування не було задекларовано у періоді його виникнення, і повідомляє.
Порядок розрахунку суми бюджетного відшкодування встановлено підпунктом 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»
(далі — Закон), в який Законом України від 28.12.2007 р. № 107-VI «Про Державний бюджет України на 2008 рік та про внесення змін до деяких законодавчих актів України» внесено зміни.З урахуванням зазначених змін бюджетному відшкодуванню відповідно до п.п. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону підлягає частина від’ємного значення, розрахованого згідно з п.п. 7.7.1 цього пункту, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).
Платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (рядок 25.1) (підпункт 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону).
У разі, якщо платник податку визначив суму бюджетного відшкодування, він може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів.
Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації (рядок 25.2), яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів (підпункт 7.7.3 пункту 7.3 статті 7 Закону).
Відповідно до абзацу «а» підпункту 7.7.7 пункту 7.7 статті 7 Закону у разі, якщо за наслідками документальної невиїзної (камеральної) або позапланової виїзної (документальної) перевірки податковий орган виявляє заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної податковим органом унаслідок таких перевірок, то платнику надсилається податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з підпунктом 7.7.3 цього пункту у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів.
У зв’язку зі зміною порядку розрахунку суми бюджетного відшкодування наказом ДПАУ від 17.03.2008 р. № 159 «Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість» викладено в новій редакції форму податкової декларації з податку на додану вартість, затверджену наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166 (зі змінами) та затверджено додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість «Довідка щодо залишку суми від’ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду»
(далі — Довідка).Роз’яснення щодо особливостей складання Довідки та Методика розрахунку показників Довідки
(далі — Методика) направлені для використання в роботі листом Державної податкової адміністрації України від 06.08.2008 р. № 15844/7/16-1117.Відповідно до зазначеної Методики, якщо за наслідками перевірки податковим органом виявлено заниження заявленої платником у попередніх періодах суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної податковим органом внаслідок такої перевірки, вважається, що платник податку добровільно відмовився від отримання такої суми заниження бюджетного відшкодування. Така сума не може в подальшому бути заявленою платником до відшкодування на розрахунковий рахунок чи в рахунок майбутніх платежів (тобто не може бути відображена ні в рядку 25.1, ні в рядку 25.2 декларації) та перераховуватися на розрахунковий рахунок платника.
На суму заниженого бюджетного відшкодування, самостійно обчислену податковим органом, відповідно зменшується значення рядка 26 податкової декларації з податку на додану вартість, що відображається в рядку 23.4 податкової декларації наступного податкового (звітного) періоду зі знаком «-».
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»
(далі — Закон № 2181), якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 Закону № 2181) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.Загальний порядок відображення платниками у звітності самостійно виявлених помилок (у тому числі подання уточнюючих розрахунків) з податку на додану вартість встановлено пунктом 4.4 Порядку заповнення і подання податкової декларації з ПДВ (затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.97 р. № 166).
Зокрема, у разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких повинні додаватися додатки, до уточнюючого розрахунку чи декларації, до якої включені уточнені показники, повинні бути подані відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників.
Враховуючи зазначене,
у разі якщо платником самостійно виявлено заниження бюджетного відшкодування внаслідок недекларування ним оплаченої частини від’ємного значення і даний факт не було виявлено органом податкової служби, такий платник може подати уточнюючий розрахунок і Довідку за той період, в якому у нього виникло право на бюджетне відшкодування (коли фактично була оплата), задекларувавши в них виправлені показники.
Заступник голови С. Чекашкін
коментар редакції
Неправильно порахували відшкодування? Можна виправити!
Ситуацію, що розглядається в цьому листі, можна звести до такого. Платник ПДВ при розрахунку суми відшкодування неправильно порахував
частину податку, фактично сплачену в попередніх податкових періодах постачальникам товарів (послуг), що призвело до заниження суми відшкодування. Тобто помилку допущено у гр. 4 додатка 2 до декларації з ПДВ — показник цієї графи виявився заниженим, у результаті чого сума, яка мала б потрапити до ряд. 25 декларації, перейшла із ряд. 24 відразу до ряд. 26.Такі ситуації можуть виникнути не тільки через помилку бухгалтера, а й через свідоме перекручення даних — бухгалтери йдуть на цей крок, щоб на догоду податківцям не показувати відшкодування в декларації з ПДВ. Чи можна
виправити цю помилку, якщо виникла необхідність згодом отримати відшкодування?Наші читачі з аналізом цієї ситуації знайомі (див. статтю «Помилка в ряд. 25: чи можна виправити та отримати відшкодування» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 77). Саме у цій публікації ми наводили нелогічні аргументи податківців, що висловлюються ними в усних бесідах, на користь того, що
виправити цю ситуацію не можна. Наш же висновок був однозначним — законодавство не забороняє виправити помилку, допущену в розрахунку суми відшкодування через неправильне відображення фактично сплаченої постачальникам суми ПДВ.У листі, що коментується, ми, чесно кажучи, не чекали побачити таку
позитивну відповідь. Фактично ДПАУ погодилася з нашими аргументами. Хоча прямо в листі не зазначено, що аналізовану суму можна відшкодувати, однак з останнього абзацу можна зробити саме такий висновок (інакше подання уточнюючого розрахунку та додатка 2 не має сенсу).Таке виправлення доречне, якщо платник податків
самостійно виявив помилку. У цьому випадку в уточнюючому розрахунку ключовим є ряд. 8.7: за ним збільшується сума, що підлягала відшкодуванню на поточний рахунок. На наш погляд, цей уточнюючий розрахунок буде свого роду декларацією, за якою платник податків претендує на відшкодування. До нього слід подати додаток 2 із заповненням його на різницю, що уточнюється, та додаток 3 також із заповненням на різницю. Крім того, оскільки платник податків претендує на отримання відшкодування на поточний рахунок, то до уточнюючого розрахунку слід подати ще і додаток 4. До речі, виправити цю помилку в поточній декларації не вийде: вона просто не пристосована для виправлення такого роду помилок.А от якщо цю помилку виявлять
податківці, то про жодне виправлення помилки не може бути й мови (нагадаємо, що в листі ДПАУ від 19.09.2007 р. № 18727/7/16-1517 перевіряючих зобов’язали неухильно дотримуватись процедури перевірки декларації та виявляти занижене відшкодування). У такому разі працюватиме п.п. 7.7.7 Закону про ПДВ і платник вважатиметься таким, що добровільно відмовився від відшкодування; він зможе тільки враховувати її у зменшення податку наступних періодів (ця сума відображається в ряд. 23.4 (колишній 23.5) зі знаком «-» і таким чином узагалі виключається з декларації, що не зовсім зручно, але правильно за значенням, — адже потрібно уникнути потрапляння цієї суми знову до ряд. 24, щоб вона не могла претендувати на відшкодування в наступних періодах, як це зазначено в п.п. 7.7 Закону про ПДВ). На практиці ж податківці не завжди приділяють настільки пильну увагу заниженню суми відшкодування. Та це й зрозуміло: немає відшкодування — немає проблем. Лист, що коментується, стане в нагоді багатьом платникам податків.І ще один момент. Можливо, у когось з’явиться бажання
не зв’язуватися з поданням уточнюючого розрахунку і додатків, а просто в поточній декларації вказати цю суму в ряд. 25. Хочемо застерегти від таких дій. Вони не вписуються до загальної методики заповнення декларації, та це найімовірніше буде розцінено податківцями як завищення бюджетного відшкодування періоду, в якому цей ряд. 25 буде заповнено.
Дмитро Костюк
