Імпорт товарів: облікові особливості
Серед запитань, що надходять до редакції, є запитання на тему імпортних операцій. Сьогодні ми вирішили зібрати такі листи читачів та відповісти на них у межах цієї статті.
Людмила СОЛОШЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Порядок № 109/188
— Порядок здійснення митними органами контролю за сплатою платниками податків податку на додану вартість та акцизного збору, що справляються при ввезенні (пересиланні) товарів та інших предметів на митну територію України, затверджений спільним наказом ДПАУ і ДМСУ від 16.03.2001 р. № 109/188.Порядок № 446
— Порядок митного оформлення товарів, що ввозяться на митну територію України та підлягають обов’язковій сертифікації в Україні, затверджений постановою КМУ від 14.05.2008 р. № 446.П(С)БО 7
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. № 92.П(С)БО 9
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну України від 20.10.99 р. № 246.П(С)БО 21
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом Мінфіну України від 10.08.2000 р. № 193.
Підприємство, що імпортує товари, оплатило послуги митного брокера, послуги із сертифікації товарів, їх зберігання на митному ліцензійному складі. Як облікувати такі витрати? Чи потрібно їх уключати до складу первісної вартості імпортного товару?
Так, потрібно. Вважаємо, що супутні імпорту витрати
в бухгалтерському обліку збільшують первісну вартість імпортних товарів, що придбаваються. Підставу зробити такий висновок, на наш погляд, дає п. 9 П(С)БО 9, згідно з яким до витрат, що формують первісну вартість запасів, придбаних за плату, належать також інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбанням запасів та доведенням їх до стану, в якому вони придатні до використання в запланованих цілях. Оскільки перелічені витрати (оплата послуг митного брокера, сертифікація, зберігання на митному ліцензійному складі) безпосередньо пов’язані з придбанням імпортних товарів, у бухгалтерському обліку, вони збільшують їх первісну вартість (Дт 28 — Кт 685, 631, 371)*.* Винятком, щоправда, може бути випадок, коли згідно з умовами сертифікації дія сертифіката відповідності, який отримується, поширюється не на визначений (конкретний) товар, що ввозиться, а на вид товарів (тобто на всі партії товарів), які ввозяться і також ще ввозитимуться в майбутньому протягом строку дії сертифіката відповідності (свідоцтва про визнання відповідності) (п. 5 Порядку № 466). У такому разі, коли витрати на сертифікацію неможливо пов’язати з конкретною одиницею товару, у бухгалтерському обліку вони первісну вартість товару не збільшують, а є витратами періоду (Дт 92, 93 — Кт 631).
Для
податкового обліку такі витрати є пов’язаними з господарською діяльністю підприємства та відносяться на валові витрати на підставі п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток (щодо витрат на сертифікацію діє в цьому випадку свій валововитратний п.п. 5.2.15 Закону про податок на прибуток, згідно з яким до валових витрат уключаються витрати, пов’язані з підтвердженням відповідності продукції, систем якості, систем управління якістю встановленим вимогам відповідно до Закону України «Про підтвердження відповідності» від 17.05.2001 р. № 2406-III). При цьому слід мати на увазі, що, будучи включеними в бухобліку до складу первісної вартості імпортних товарів, у податковому обліку такі витрати (у складі балансової вартості запасів) підлягають перерахунку за п. 5.9 Закону про податок на прибуток (нагадаємо: про те, що податкова балансова вартість запасів з метою ведення перерахунку за п. 5.9 визначається за даними бухгалтерського обліку, зазначалося, зокрема, у листі ДПАУ від 29.01.2007 р. № 1564/7/15-0217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 11).
Згідно з укладеною угодою підприємство перераховує нерезиденту частинами (у 2 етапи) передоплату за товар (кожного разу за різним валютним курсом), після цього товар увозиться на митну територію України. За якою вартістю слід оприбутковувати такий товар? Як відобразити такі операції в обліку?
Порядок формування первісної вартості імпортних товарів
у бухгалтерському обліку має свої особливості та залежить від того, яка подія була першою (оприбуткування товарів або перерахування оплати за них).Так, якщо першою подією було
отримання товару, то, як передбачає п. 5 П(С)БО 21, первісна вартість товарів, що оприбутковуються, визначається шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дату визнання активів).У ситуації, коли
першою подією (як зазначається в запитанні) є перерахування передоплати нерезиденту, слід керуватися п. 6 П(С)БО 21, згідно з яким при отриманні від нерезидента та оприбуткуванні раніше оплачених товарів (активів, робіт, послуг), їх вартість визначається виходячи з валютного курсу, що діяв на дату сплати авансу нерезиденту (тобто за сумою авансу). Якщо ж при цьому авансові оплати перераховуються нерезиденту у декілька етапів (частинами), то і вартість отриманих активів визначається за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності здійснення авансових оплат. Тобто оприбуткувати товар підприємству в цьому випадку слід виходячи із сум перерахованих часткових передоплат, з урахуванням валютних курсів, що діяли на момент перерахування таких часткових оплат. А от курс НБУ на дату отримання імпортного товару в цьому випадку не матиме для бухгалтерського обліку жодного значення.У податковому обліку
порядок формування валових витрат при імпорті обумовлено п.п. 7.3.2 Закону про податок на прибуток. Так, згідно з цим підпунктом валові витрати виникають у розмірі балансової вартості валюти, витраченої на придбання товарів (у свою чергу, нагадаємо, що балансову вартість валюти визначають відповідно до положень п.п. 7.3.1 (якщо валюту отримано як виручку), п.п. 7.3.4 (якщо валюта купувалася), п.п. 7.3.6 (якщо валюта значиться з попереднього кварталу) , докладніше про це також див. статтю «Визначаємо балансову вартість іноземної валюти» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 51. При цьому, ураховуючи нерезидентський статус продавця (п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток), відобразити такі валові витрати підприємство-імпортер зможе тільки на дату оприбуткування товарів (тобто правило першої події при імпорті не працює, тому при перерахуванні передоплати валові витрати не виникають).Розглянемо приклад.
Приклад.
За товар вартістю $20000 імпортер перерахував продавцю-нерезиденту передоплату (у рівних частках по $10000) у два етапи:— 08.12.2008 р. (курс НБУ — 7,3598 грн./$) і
— 22.12.2008 р. (курс НБУ — 7,8788 грн./$).
Товар фактично ввезено (стоїть відмітка ВМД) та оприбутковано 15.01.2009 р. (курс НБУ — 7,70 грн./$).
Митні платежі, сплачені при розмитненні товару, склали 49280 грн.,
у тому числі:
— мито — 15400 грн.;
— увізний ПДВ — 33880 грн.
В обліку операції відобразяться так:
Імпорт на умовах передоплати
| Дата | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума $/грн. | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Припустимо, що за імпортний товар підприємство розраховуватиметься валютою (валютною виручкою), раніше отриманою за експортним контрактом, що надійшла 02.12.2008 р. (курс НБУ — 7,1420 грн./$) у розмірі $20000, балансова вартість якої відповідно склала $20000 х 7,1420 грн./$ = 142840 грн.), див. операцію 1. | ||||||
| 02.12.2008 р. | 1. Надійшла виручка за експортним контрактом | 312 | 362 | $20000 142840 | 142840 | — |
| 08.12.2008 р. | 2. Перераховано нерезиденту передоплату за товар (у розмірі 50 %) ($10000 х 7,3598 грн./$ = 73598 грн.) | 371 | 312 | $10000 73598 | — | — * |
| * У податковому обліку правило першої події при здійсненні операцій з нерезидентами не працює, тому валові витрати щодо передоплати підприємство не відображає. Разом із тим підприємству варто запам’ятати балансову вартість валюти, перерахованої в оплату за товар ($10000 х 7,1420 грн./$= 71420 грн., що в цьому випадку визначається виходячи з курсу НБУ на дату отримання валютної виручки), вона знадобиться в подальшому при відображенні суми валових витрат. | ||||||
| 3. Відображено курсову різницю щодо валюти при перерахуванні передоплати нерезиденту ($10000 х (7,3598 грн./$ - 7,1420 грн./$) = 2178) | 312 | 714 | 2178 | — * | — | |
| * Курсова різниця відображається тільки в бухгалтерському обліку (як за монетарною статтею балансу). У податковому обліку курсові різниці за валютою при її перерахуванні не виникають і не розраховуються. | ||||||
| 22.12.2008 р. | 4. Перераховано нерезиденту решту 50 % оплати за товар ($10000 х 7,8788 грн./$ = 78788 грн.) | 371 | 312 | $10000 78788 | — | — * |
| * Аналогічно операції 2 валові витрати не виникають, при цьому запам’ятовується балансова вартість валюти, перерахованої в оплату за товар ($10000 х 7,1420 грн./$= 71420 грн.) | ||||||
|
| 5. Відображено курсову різницю щодо валюти, перерахованої нерезиденту ($10000 х (7,8788 грн./$ - 7,1420 грн./$) = 7368 грн.) | 312 | 714 | 7368 | — * | — |
| * Курсова різниця відображається тільки в бухгалтерському обліку (як за монетарною статтею балансу). У податковому обліку курсові різниці за валютою при її перерахуванні не виникають і не розраховуються. | ||||||
| 12.01.2009 р. | 6. Перераховано митному органу грошові кошти для сплати митних платежів | 377 | 311 | 50000 (умовно) | — | — |
| 15.01.2009 р. | 7. Оприбутковано імпортний товар (первісну вартість сформовано з урахуванням валютних курсів, що діяли на дати перерахування передоплат нерезиденту: 73598 грн. + 78788 грн. = 152386 грн.) | 281 | 632 | $20000 152386 | — | 142840* |
| * У податковому обліку згідно з п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток у момент оприбуткування товару підприємство відображає валові витрати в сумі, що дорівнює балансовій вартості валюти, перерахованої в оплату за товар нерезиденту, тобто в сумі 71420 грн. + 71420 грн. = 142840 грн. | ||||||
| 8. Уключено до первісної вартості товару суму ввізного мита ($20000 х 7,70 грн./$ х 10 % = 15400 грн.) | 281 | 377 | 15400 | — | 15400* | |
| * На підставі ВМД підприємство відносить суму ввізного мита на валові витрати (згідно з п.п. 5.2.5 Закону про податок на прибуток). На відміну від вартості товару, відображеної в декларації з податку на прибуток у рядку 04.1, сума ввізного митного збору потрапляє до рядка 04.6 декларації, і при цьому, будучи включеною в бухгалтерському обліку до складу первісної вартості, бере участь у перерахунку за п. 5.9 Закону про податок на прибуток. | ||||||
| 9. Віднесено до складу податкового кредиту суму ввізного ПДВ (на підставі ВМД) ($20000 х 7,70 грн./$ + 15400 грн.) х 20 % = 33880 грн.) | 641 | 377 | 33880 | — | — | |
| 10. Повернено залишок грошових коштів митним органом (50000 грн. - 15400 грн. - 33880 грн. = 720 грн.) | 311 | 377 | 720 | — | — | |
| 15.01.2009 р. | 11. Здійснено залік заборгованості | 632 | 371 | $20000 152386 | — | — |
Для порівняння розглянемо іншу ситуацію: припустимо, що підприємство спершу перераховує частину авансу нерезиденту, після чого отримує товар, а потім перераховує нерезиденту залишок грошових коштів. У такому разі при оприбуткуванні товару його первісна вартість складатиметься з двох складових:
— частини вартості, що дорівнює перерахованому авансу та відображена згідно з
п. 6 П(С)БО 21 за курсом НБУ на дату перерахування такого авансу;— частини вартості (фактично отриманої без попередньої оплати), що залишилася, відображеної
за курсом НБУ на дату оприбуткування товару.
За умовами укладеного імпортного договору підприємство-імпортер спершу отримує товар, після чого перераховує оплату за нього нерезиденту. Як у такому разі визначити суму валових витрат щодо придбаних імпортних товарів? Курс НБУ на яку дату (оплати чи оприбуткування) для цього використовується?
Як уже зазначалося, для відображення валових витрат
при імпорті важливою є балансова вартість іноземної валюти, перерахованої за товари нерезиденту (п.п. 7.3.2 Закону про податок на прибуток). Тому незалежно від курсу НБУ (на дату оплати чи оприбуткування) валові витрати формуватимуться саме в розмірі балансової вартості валюти. Водночас ситуація, коли першою подією є надходження товару, має свої особливості: так, у цьому випадку виходить, що підприємство (зважаючи на п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток) уже має право відобразити валові витрати, але точно визначити їх суму поки що не може (оскільки ще невідома балансова вартість валюти, виходячи з якої і має бути відображено такі ВВ).Вважаємо, у цьому випадку підприємству слід
учинити так: спершу відобразити валові витрати при оприбуткуванні товару (визначивши їх виходячи з курсу НБУ на момент митного оформлення, а в разі незбігу дати митного оформлення з датою оприбуткування товару — виходячи з курсу НБУ на момент оприбуткування), а потім при перерахуванні в оплату за товар валюти (уже виходячи з її балансової вартості) скоригувати раніше відображені ВВ.Однак податківці в цьому питанні наполегливо дотримуються іншої думки: вони вважають, що відображені при оприбуткуванні товарів валові витрати згодом (при перерахуванні оплати нерезиденту) коригувати не потрібно (
листи ДПАУ від 27.05.2005 р. № 4807/6/11-1116 // «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 49; від 06.08.2005 р. № 7497/6/15-2315). Варте уваги, що свою позицію вони мотивують тим же п.п. 7.3.2 Закону про податок на прибуток, в якому зазначається, що витрати при імпорті (які визначаються в розмірі балансової вартості валюти) «не підлягають перерахуванню у зв’язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду». Ще один їх аргумент такий: оскільки заборгованості в іноземній валюті в цьому випадку згідно з п.п. 7.3.3 Закону про податок на прибуток не виникає, то і курсові різниці в цьому випадку не визначаються і перерахування валових витрат не здійснюється.Не можемо з цим погодитися. Дійсно, валютна заборгованість, що виникає, не потрапляє під поняття заборгованості з
п.п. 7.3.3 Закону про податок на прибуток, і не вимагає розрахунку курсових різниць. Однак у цьому випадку маємо справу не з визначенням курсової різниці як такої (що виникає у зв’язку зі зміною валютного курсу), а з необхідністю уточнення величини валових витрат. Адже законодавча норма (п.п. 7.3.2) прямо встановлює порядок визначення валових витрат при імпорті — у розмірі балансової вартості перерахованої валюти. А оскільки така балансова вартість стає відомою лише на момент здійснення оплати, то на цей момент і може бути остаточно сформовано суму валових витрат щодо імпортних товарів. До того ж, формування валових витрат саме за балансовою вартістю валюти виглядає цілком обґрунтованим, оскільки тим самим відображає реальні витрати платника податків на придбання імпортних товарів (чого не скажеш, наприклад, у разі відображення валових витрат за курсом НБУ на дату оприбуткування). До речі, правомірність уточнення валових витрат у цьому випадку підтримує і судова практика (рішення господарського суду Рівненської області від 24.09.2004 р. у справі № 2/273, згодом підтверджене постановою ВГСУ від 30.06.2005 р.).
Якими є особливості участі імпортних товарів у перерахунку за п. 5.9 Закону про податок на прибуток? Яку величину (балансову (первісну) вартість товарів чи суму валових витрат) слід перераховувати в цьому випадку?
Проведення перерахунку за
п. 5.9 Закону про податок на прибуток щодо імпортних товарах має свої особливості, які зумовлено розбіжністю між бухгалтерською балансовою вартістю імпортних товарів та валовими витратами, пов’язаними з їх придбанням. Слід зауважити, що така розбіжність супроводжує імпортні операції практично завжди. Адже бухгалтерська первісна вартість товарів визначається згідно з П(С)БО 9 та П(С)БО 21 (тобто за курсом НБУ на момент оприбуткування — якщо першою подією було отримання товару або за курсом НБУ на момент перерахування авансу — якщо першою подією було перерахування передоплати за товар), тоді як валові витрати формуються згідно з п.п. 7.3.2 Закону про податок на прибуток (тобто в розмірі балансової вартості валюти, перерахованої в оплату за товар). Тому, наприклад, у ситуації, коли на момент перерахування передоплати за імпортний товар (вартістю $1000) курс НБУ склав 7,70 грн. за $1 при тому, що валюту для цього було куплено на МВРУ за ринковим курсом 8,20 грн. за $1, відповідно:— первісна вартість таких товарів (що визначається за курсом НБУ на дату перерахування передоплати) складе 7700 грн., а — валові витрати (що розраховуються виходячи з комерційного курсу) — 8200 грн.
У зв’язку з цим виникає запитання: за якою вартістю (бухгалтерською первісною або за сумою відображених валових витрат) перераховувати імпортні товари за
п. 5.9 Закону про податок на прибуток ?У цьому випадку слід пам’ятати, що:
(1) облік приросту (убутку) запасів ведеться за їх балансовою вартістю, тобто вартістю, що визначається згідно з даними
бухгалтерського обліку (лист ДПАУ від 29.01.2007 р. № 1564/7/15-0217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 11);(2) у розрахунку приросту (убутку) бере участь балансова вартість тільки тих запасів, витрати на придбання яких уключаються
до складу валових витрат.Отже, при здійсненні перерахунку за
п. 5.9 щодо імпортних товарів мають дотримуватися обидві ці умови. Тобто в перерахунку за п. 5.9 Закону про податок на прибуток повинна брати участь балансова вартість товарів, визначена за правилами бухгалтерського обліку, але в межах суми валових витрат. Інакше кажучи, у розрахунку приросту (убутку) імпортні товари беруть участь за найменшою з двох оцінок:— якщо менше сума валових витрат, то в сумі, що дорівнює валовим витратам;
— якщо менше балансова (первісна) вартість, то в сумі, що дорівнює первісній вартості.
Так, стосовно описаного випадку це означає, що за
п. 5.9 Закону про податок на прибуток перераховуватиметься найменша — балансова (первісна) вартість товару (у розмірі 7700 грн.), хоча валові витрати при цьому сформовано в більшій сумі (8200 грн.).
Підприємство придбало об’єкт основних засобів (устаткування) у нерезидента. Як у такому разі в цілях оподаткування визначити балансову вартість імпортних ОФ, що підлягає амортизації в податковому обліку?
Подібне запитання виникає у зв’язку з тим, що порядок формування балансової вартості основних фондів, що придбаваються за імпортом, у
Законі про податок на прибуток не прописано. Адже жодних застережень з цього приводу немає ні в його п. 7.3, ні в п. 8.4. У результаті говорять про такі можливі варіанти визначення податкової балансової вартості імпортних ОФ:— (1) — у розмірі балансової вартості валюти, перерахованої в оплату за ОФ нерезиденту (тобто в цьому випадку проводять аналогію з імпортом товарів та нормами
п.п. 7.3.2 Закону про податок на прибуток, що регулюють порядок визначення величини валових витрат при імпорті; такої думки, зокрема, дотримуються податківці — п. 6 листа ДПАУ від 10.11.2006 р. № 12816/6/16-1515-26 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 99);— (2) — за курсом НБУ, що діяв на дату перерахування валюти нерезиденту;
— (3) — за курсом НБУ, зазначеним у ВМД.
Із перелічених нам ближче останній варіант, що передбачає визначення
податкової балансової вартості імпортних ОФ на підставі курсу НБУ, відображеного у ВМД. При цьому можна говорити, що п.п. 7.3.2 Закону про податок на прибуток у цьому випадку не застосовується зважаючи на те, що він регулює величину валових витрат за імпортними товарами, а витрати на придбання ОФ до таких не належать (до складу валових не включаються). До того ж, як відомо, для ОФ групи 2, 3, 4 нарахування амортизації починається з кварталу, наступного за кварталом оприбуткування матеріальних цінностей, що входять до складу таких груп, незалежно від фактичного здійснення розрахунків за такі ОФ. А отже, у ситуації, коли першою подією є отримання ОФ, застосування саме третього способу дозволить без проблем визначити балансову вартість об’єктів, що надійшли (тоді як, наприклад, при використанні першого чи другого варіантів тут з’являються свої облікові труднощі).А от
у бухгалтерському обліку первісна вартість імпортних ОЗ формується з урахуванням положень П(С)БО 7 та П(С)БО 21 і так само, як і в разі імпорту товарів, залежить від того, яка подія була першою — перерахування передоплати за ОЗ (у цьому випадку первісна вартість об’єкта ОЗ визначається з урахуванням курсу НБУ на момент перерахування авансу) або отримання об’єкта (у такому разі важливим є курс НБУ на момент оприбуткування ОЗ).
ВМД, подану для митного оформлення митному органу 27 лютого 2009 року, було оформлено тільки 3 березня 2009 року. Коли в підприємства виникає право на податковий кредит з ПДВ, сплаченого при ввезенні: у лютому чи в березні?
Відразу зазначимо, що віднести імпортний ПДВ до
податкового кредиту підприємство зможе в березні (тобто таку суму буде відображено у складі податкового кредиту березневої декларації). Для цього нагадаємо особливості обліку ввізного ПДВ при імпорті.Так, як передбачає
п.п. 7.3.6 Закону про ПДВ, датою виникнення податкових зобов’язань при імпорті є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Варте уваги, що хоча Закон про ПДВ і зазначає у цьому випадку про виникнення податкових зобов’язань, однак такі податкові зобов’язання щодо ввізного ПДВ, сплаченого на митниці, виникають нібито умовно і в декларації з ПДВ не відображаються. А в декларації (у рядку 12.1) підприємство-імпортер при цьому показує тільки податковий кредит з ПДВ, сплаченого при ввезенні.При цьому
право на податковий кредит за ввізним ПДВ згідно з п.п. 7.5.2 Закону про ПДВ виникає на дату фактичної сплати податку за податковими зобов’язаннями, тобто на дату сплати ПДВ при розмитненні. Однак, оскільки право на податковий кредит, як відомо, при цьому має бути підтверджено документально, то підтверджує таке право в цьому випадку вантажна митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства (п.п. 7.2.7 Закону про ПДВ). Отже, відображення податкового кредиту можливе тільки за наявності належно оформленої ВМД. А оскільки ВМД, як зазначено у запитанні, було оформлено 3 березня 2009 року, то і право на податковий кредит у платника податків з’являється в березні. А от раніше цієї дати показати податковий кредит не вийде.Отже, право на податковий кредит при імпорті, як бачимо, прив’язане до ввезення товарів та моменту оформлення ВМД. Тому,
правило першої події тут не працює і перерахування передоплати нерезиденту на ПДВ-облік підприємства-імпортера не впливає (про що також зазначається в п.п. 7.3.8 Закону про ПДВ). Залишається зауважити: на те, що сума ввізного ПДВ, сплаченого при розмитненні, уключається до складу податкового кредиту в розмірі, зазначеному у ВМД (навіть у разі, коли договірна (фактурна) вартість при цьому нижче митної) неодноразово звертала увагу ДПАУ в листах від 06.04.2007 № 7049/7/16-1517-26 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 33 та від 04.05.2007 № 8991/7/16-1517 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 45 і Держкомпідприємництва в листі від 08.06.2007 р. № 4164.
У п. 4.3 Закону про ПДВ, що стосується нарахування ПДВ при імпорті, зазначається про необхідність перерахунку бази оподаткування (вартості імпортних товарів) за курсом НБУ, що діяв на кінець операційного дня, який передує дню потрапляння товарів під митний контроль. Чи потрібно у зв’язку з цим платнику податків самостійно здійснювати подібний перерахунок ввізного ПДВ, ураховуючи, що митники до сплати розраховують ввізний ПДВ виходячи з курсу НБУ на дату подання ВМД до оформлення?
Подібна вимога (про необхідність перерахунку бази оподаткування при імпорті товарів виходячи з курсу НБУ, який діяв на кінець операційного дня, що передував дню, в якому товар уперше потрапляє під режим митного контролю згідно з митним законодавством) дійсно міститься в
абзаці першому п. 4.3 Закону про ПДВ.Разом із тим митники (що підтверджується й запитанням) зазвичай нараховують ввізний ПДВ виходячи з курсу НБУ, що діяв
на дату подання ВМД до оформлення (лист ДМСУ від 19.05.2006 р. № 11/4-15/5453-ЕП). У ситуації, що склалася, платнику податків залишається тільки прийняти таку позицію. Адже саме митні органи згідно з п.п. «б» п. 10.1 Закону про ПДВ є відповідальними за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету ПДВ при імпорті. І саме на митників у цьому випадку покладаються обов’язки з контролю за правильністю нарахування ввізного ПДВ (п. 10.4 Закону про ПДВ, п. 2.1 Порядку № 109/188).Отже, підприємство
не є відповідальним за розрахунок суми імпортних податкових зобов’язань (із цієї причини до нього не можуть застосовуватися і будь-які санкції за неправильний розрахунок такої суми). Тому до податкового кредиту підприємство в цьому випадку відносить суму ввізного ПДВ, сплачену при ввезенні та зазначену у ВМД, і в подальшому здійснювати будь-яке її уточнення (здійснювати перерахунок) підприємству не потрібно.Завершуючи розмову про імпортні операції, узагальнимо облікові особливості, властиві імпорту товарів, у табличній формі:
Імпорт товарів
| Операції | Бухгалтерський облік | Податковий облік | |
| ВВ | ПК | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Перша подія — перерахування передоплати | |||
| 1. Перерахування передоплати | Заборгованість, що виникла після перерахування передоплати, є немонетарною (оскільки її буде погашено немонетарним активом — товаром), тому курсові різниці (на кінець періоду та на дату погашення) щодо неї не розраховуються
| — | — |
| (ВВ не виникають згідно з п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток, однак при цьому запам’ятовується балансова вартість валюти, перерахованої нерезиденту в оплату за товар)
| Перерахування попередньої (авансової) оплати за товар на ПДВ-облік імпортера не впливає (п.п. 7.3.8 Закону про ПДВ) | ||
| 2. Оприбуткування товару | При оприбуткуванні первісна вартість товарів визначається за сумою авансу (тобто за курсом НБУ на дату перерахування передоплати) (п. 6 П(С)БО 21)
| + | + |
| (згідно з п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток виникають ВВ у розмірі балансової вартості раніше перерахованої валюти)
| (на дату оформлення ВМД виникає право на ПК у розмірі ПДВ, сплаченого при ввезенні, що зазначений у ВМД) | ||
| Перша подія — оприбуткування товару | |||
| 1. Оприбуткування товару | Первісна вартість товарів визначається за курсом НБУ на дату оприбуткування товарів (п. 5 П(С)БО 21)
| + | + |
| (у момент оприбуткування товарів виникають ВВ, виходячи з курсу НБУ на момент оприбуткування)
| (на дату оформлення ВМД виникає право на ПК у розмірі ПДВ, сплаченого при ввезенні, що зазначений у ВМД) | ||
| 2. Перерахування оплати | Заборгованість, що виникла після перерахування передоплати, є монетарною (оскільки її буде погашено грошима), тому за нею (на кінець періоду та на дату погашення) розраховуються курсові різниці
| + | — |
| (після оплати товару сума раніше відображених ВВ уточнюється до розміру балансової вартості валюти, перерахованої в оплату за товар)
| |||
