Нерухомість від учасника-нерезидента: хто сплачує ПДВ?
Приводом для написання цієї статті стало запитання такого змісту: «Підприємство (емітент) отримало від нерезидента (інвестора) внесок до статутного капіталу у вигляді об’єкта нерухомості, розташованого на території України. Чи виникнуть податкові зобов’язання з ПДВ у нерезидента (інвестора)? Хто зобов’язаний сплачувати ПДВ до бюджету?
» Відповіді на ці запитання ви знайдете у запропонованій статті.Григорій Іванов,
консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»Марина КОВЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Положення № 79
— Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затверджене наказом ДПАУ від 01.03.2000 р. № 79.
Внесок до статутного фонду майном — це операція поставки
Запитання, імовірно, виникло у зв’язку з тим, що при передачі учасником господарського товариства до його статутного капіталу об’єктів основних фондів відбувається передача прав власності на них за компенсацію у вигляді корпоративних прав. А з точки зору
п. 1.4 Закону про ПДВ така операція вважається поставкою товару. Нагадаємо: поставкою товару є операції, що здійснюються на підставі цивільно-правових договорів, які передбачають перехід права власності на товар за компенсацію незалежно від строку її надання. Якщо внесок здійснено згідно з умовами засновницького договору, то можна говорити про поставку згідно з договором. І хоча сьогодні наявність засновницького договору не обов’язкова, внесок до статутного капіталу зазвичай вважається поставкою в будь-якому разі.Як відомо, операції
платників податків з поставки товарів (послуг), місце поставки яких знаходиться на митній території України, є об’єктом обкладення ПДВ (п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ). Місце поставки товарів визначається за особливими правилами, установленими п. 6.4 Закону про ПДВ. Так, згідно з п.п. «в» п. 6.4 Закону про ПДВ місцем поставки об’єкта нерухомого майна є місце його розташування. У нашому випадку місцем розташування нерухомості є територія України, а отже, внесок нерезидентом об’єкта нерухомого майна до статутного капіталу українського підприємства підлягає оподаткуванню за ставкою 20 %. Виняток становить нерухомість, яка підпадає під пільгу п.п. 5.1.20 Закону про ПДВ, згідно з якою не оподатковується поставка житла (об’єктів житлового фонду), крім їх першої поставки. Далі говоритимемо тільки про непільговану нерухомість.
Чи може нерезидент сплатити податок?
Вище ми з’ясували, що операція з внесення нерухомості до статутного фонду — це оподатковувана операція. Тепер потрібно вирішити основне питання:
хто в цьому випадку зобов’язаний нараховувати та сплачувати ПДВ? Чи може це зробити інвестор-нерезидент? Адже за правилами п.п. 7.2.4 Закону про ПДВ «право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку». Подивимося, що говориться із цього приводу в Законі про ПДВ.Згідно з
п. 1.3 Закону про ПДВ платник податку — це особа, яка відповідно до цього Закону зобов’язана утримувати і вносити до бюджету податок, сплачений покупцем. У свою чергу, зазначеною особою може бути будь-яка з таких осіб незалежно від того, є вона резидентом чи ні (п. 1.2):— суб’єкт підприємницької діяльності (у тому числі підприємство з іноземними інвестиціями);
— інша юридична особа, що не є суб’єктом підприємницької діяльності;
— фізособа (громадянин, іноземний громадянин та особа без громадянства), яка здійснює підприємницьку діяльність або імпортує товари на територію України.
Як бачимо, платниками ПДВ можуть бути нерезиденти-юрособи, іноземні громадяни — підприємці або звичайні громадяни, які імпортують товари на територію України.
На звичайних громадянах-імпортерах не зупинятимемося, бо до цієї ситуації вони не мають жодного відношення. Інтерес викликають такі потенційні платники ПДВ, як нерезиденти-юрособи та іноземні громадяни — підприємці. Статусу платника ПДВ, як і резиденти, вони набувають
тільки після відповідної реєстрації — добровільної чи обов’язкової.
Реєстрація нерезидента як платника: міф чи реальність?
Ставати
добровільно до лав платників ПДВ нерезиденту-інвестору немає жодного сенсу: навіщо йому цей статус, якщо він, крім операції з внесення до статутного фонду, не збирається тут провадити іншу діяльність.Тому проаналізуємо, наскільки правила
обов’язкової реєстрації можуть зачепити нерезидента-інвестора.Перелік осіб, які підлягають обов’язковій реєстрації, наведено в
п. 2.3 Закону про ПДВ. Серед них, зокрема, зазначені й ті, у яких загальна сума від здійснення оподатковуваних операцій з поставки товарів за останні 12 календарних місяців сукупно перевищує 300000 грн. (п.п. 2.3.1). Причому для потенційного платника можливі два варіанти подій, пов’язані зі строками реєстрації:1)
якщо обсяг оподатковуваних операцій за останні 12 або менше календарних місяців перевищив 300 тис. грн., але не досяг 600 тис. грн., то заява про реєстрацію подається протягом 20 календарних днів, наступних за звітним податковим періодом, в якому сталося таке перевищення (п.п. «а» п. 9.6 Закону про ПДВ);2)
якщо обсяг поставок нерезидента перевищить 600 тис. грн., то заяву доведеться подати у строки, передбачені абзацом третім п. 9.4. Закону про ПДВ. Для наочності процитуємо зазначену норму: «Якщо особа укладає одну чи більше цивільно-правових угод (договорів), унаслідок виконання яких планується здійснення оподатковуваних операцій, обсяг яких перевищуватиме протягом звітного податкового періоду у два чи більше разів суму, визначену п.п 2.3.1 Закону про ПДВ, то така особа зобов’язаназа реєструватися як платник цього податку до кінця такого звітного податкового періоду ».Тепер оцінимо наслідки обох варіантів стосовно нашого нерезидента.
Перший
. Припустимо, що майно оцінене в 400 тис. грн. (тобто більше 300, але менше 600 тис. грн.), тоді за правилами Закону про ПДВ заяву про реєстрацію слід подати протягом 20 днів після місяця, в якому було здійснено операцію внесення. Тобто власне операція під об’єкт не підпадає, оскільки нерезидент має стати платником дещо пізніше. Але давайте подивимося, чим йому загрожує ігнорування вимог про обов’язкову реєстрацію після закінчення 20 днів... У п. 9.4 Закону про ПДВ зазначено: особа, яка не подає заяву у визначені строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату ПДВ на рівні зареєстрованого платника без права на податковий кредит. Але наш нерезидент не планує більше жодних операцій та жодної діяльності, тому йому нема за що буде донараховувати податкові зобов’язання, і тим більше йому не потрібне право на податковий кредит. Та й щоб потрапити до лав платників ПДВ, нерезиденту необхідно «засвітитися» як суб’єкту господарювання у правовому полі України (наприклад, через представництво), а нерезидент не планує господарювати на нашій території, і тому йому цей статус абсолютно не потрібний.Другий
. Припустимо, що майно оцінене в 700 тис. грн. (тобто більше 600 тис. грн.), тоді за правилами Закону про ПДВ заяву про реєстрацію слід подати «.. до кінця такого звітного податкового періоду». Перш ніж безпосередньо перейти до особи нерезидента, давайте розберемося, що має на увазі Закон під «таким звітним періодом».На перший погляд може здатися, що особа зобов’язана зареєструватися платником ПДВ до кінця звітного періоду, в якому власне і відбулася оподатковувана операція, що спровокувала перевищення 300-тисячної межі більше ніж удвічі. Однак, імовірно, метою законодавців було «ввести» такі великі обороти в післяреєстраційний період, щоб вони підпали під оподаткування. При такому трактуванні «таким звітним періодом» слід вважати період укладення договорів, а не період здійснення операції. Водночас із
листа ДПАУ від 11.09.2007 р. № 17995/7/16-1517-26 випливає, що якщо і укладення договору, і здійснення поставки відбулися в першій декаді місяця, то така операція все-таки залишається неоподатковуваною.Як бачите, плутанини з реєстрацією вистачає, навіть якщо б ішлося виключно про резидентів. Що ж тут казати про нерезидента? Можна порадити за можливістю провести операцію в першій декаді місяця, щоб вона точно не потрапила до розряду оподатковуваних. Але навіть якщо цього не зробити, то, чесно кажучи, ми не бачимо варіантів покарання нерезидента.
Закон про ПДВ не надає податківцям таких повноважень щодо іноземних суб’єктів господарювання.Щодо підприємства-емітента, яке отримало нерухомість нерезидента, розташовану на території України, як внесок до статутного капіталу, то воно не повинне і не може нарахувати ПДВ. Адже Закон про ПДВ не «призначив» його податковим агентом, як це, наприклад, передбачено при придбанні в нерезидентів послуг, місце поставки яких визначається територією України. Отже, резидент не несе жодної відповідальності за оподаткування цієї операції. Щодо такого підприємства можна було б говорити лише про право на податковий кредит при отриманні об’єкта нерухомості (адже нерухомість отримують не безоплатно, а за компенсацію — в обмін на корпоративні права). Але для цього необхідно, щоб нерезидент уже на момент передачі нерухомості був платником ПДВ і відповідно міг виписати податкову накладну. В іншому разі права на податковий кредит з ПДВ у підприємства-емітента не буде.
