Імпорт без ввезення, експорт без вивезення: відображаємо в обліку
Підприємство-резидент придбало товар у нерезидента (італійського підприємства) і відразу уклало контракт на його продаж з іншим нерезидентом (російським підприємством). Товар доставляється безпосередньо з Італії до Росії, оминаючи кордон України. Опишіть порядок оподаткування таких операцій.
(м. Харків)
У ситуації, що розглядається, відбувається дві операції: купівля товару в Італії та його подальший продаж до Росії без фактичного ввезення товару на територію України. Такі операції в цілях
Закону про ЗЕД визнаються імпортом та експортом. Нагадаємо: відповідно до ст. 1 цього Закону імпортом вважається купівля (у тому числі з оплатою в негрошовій формі) українськими суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності в іноземних суб’єктів господарської діяльності товарів зі ввезенням або без ввезення цих товарів на територію України, уключаючи купівлю товарів, призначених для власного споживання установами та організаціями України, розташованими за її кордонами. Тобто будь-яка купівля товару в нерезидента відноситься до імпорту. При цьому вона може здійснюватися і без ввезення такого товару на митну територію України.Подібне положення має місце і щодо
експорту, під яким Закон про ЗЕД розуміє продаж товарів українськими суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб’єктам господарської діяльності (у тому числі з оплатою в негрошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України, уключаючи реекспорт товарів.Отже, придбаваючи товар у нерезидента (або продаючи йому товар) навіть без перетину цим товаром митного кордону України, така операція визнається імпортом (або експортом).
В обліку з податку на прибуток
ці операції слід відображати за правилами, установленими окремо для імпорту і окремо для експорту товарів. Так, згідно з п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток при здійсненні операцій з нерезидентами датою збільшення валових витрат є дата оприбуткування платником податків товару. У цьому випадку дату оприбуткування товарів необхідно прив’язати до дати переходу права власності на товар відповідно до умов ЗЕД-договору. Тоді на дату отримання документа про перехід права власності на товар* підприємство-імпортер зможе відобразити валові витрати.* Таким документом може бути товаросупровідний документ, виписаний італійським постачальником на ім’я українського підприємства, вантажоодержувачем за яким буде російське підприємство.
Що стосується розміру валових витрат, то тут необхідно керуватися нормами
п.п. 7.3.2 Закону про податок на прибуток. Відповідно до них витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв’язку з придбанням товарів у нерезидента, визначаються в сумі, яка має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, перерахованої іноземному постачальнику при придбанні товару. Докладно про порядок визначення балансової вартості іноземної валюти можна прочитати у статті «Визначаємо балансову вартість іноземної валюти», опублікованій у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 51.В експортній частині операції підприємство відображає валові доходи за правилом першої події, обумовленим
п.п. 11.3.1 Закону про податок на прибуток:— або за датою отримання виручки від покупця-нерезидента;
— або за датою відвантаження товарів. На нашу думку, вона збігається з датою переходу права власності на товар до покупця-нерезидента (і підтверджується товаросупровідними документами, накладною чи актом приймання-передачі товарів).
Формуючи валові доходи, необхідно враховувати, що розрахунки з нерезидентом здійснюються в іноземній валюті. Тому до складу валового доходу продавця-резидента включаються відповідні доходи, отримані (нараховані) платником податку у зв’язку з продажем товарів протягом звітного періоду, перераховані у гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом НБУ, що діяв на дату отримання (нарахування) таких доходів, і не підлягають перерахунку у зв’язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду (
п.п. 7.3.1 Закону про податок на прибуток).У ПДВ-обліку
операції імпорту без ввезення та експорту без вивезення не спричиняють будь-яких наслідків. Пояснимо, чому. Згідно із загальним п. 3.1.1 Закону про ПДВ об’єктом оподаткування є операції з поставки товарів, місце поставки яких знаходиться на митній території України. У цьому випадку операція здійснюється за межами митної території України, а отже, об’єкта для нарахування ПДВ на цій підставі не виникає.Відповідно до спеціальних
пп. 3.1.2, 3.1.3 Закону про ПДВ об’єктом оподаткування є операції платника податку з:— ввезення товарів у митному режимі імпорту або реімпорту;
— вивезення товарів у митному режимі експорту або реекспорту.
Тобто об’єктом оподаткування є операції з імпорту та експорту, які передбачають фактичне перетинання товаром митного кордону України. У ситуації, що розглядається, ввезення та вивезення при купівлі-продажі не було, отже, немає й об’єкта для нарахування ПДВ.
Таким чином, при здійсненні імпортних операцій за межами митної території України податкових зобов’язань за ставкою 20 % і податкового кредиту не виникає. Не нараховується ПДВ і при експорті товарів, оскільки відвантаження товару відбувається з території іншої держави. У зв’язку з цим такі операції не відображаються в декларації з ПДВ.
А тепер узагальнимо все викладене на прикладі.
Приклад
. Підприємство-резидент придбало в Італії товар контрактною вартістю 5000 євро і продає їх російському підприємству за ціною 7000 євро без фактичного ввезення таких товарів на митну територію України.За умовами імпортного договору італійському підприємству перераховано передоплату 2 листопада 2009 року. Курс НБУ на цю дату склав 11,83 грн/євро. Балансова вартість перерахованої валюти — 59500 грн.
Згідно з договором право власності на товар переходить до підприємства-резидента в момент виконання італійським підприємством своїх зобов’язань з доставки товару. На цю ж дату відбувається і перехід права власності на товар до російського підприємства.
Перехід права власності на товар відбувся 9 листопада 2009 року. Курс НБУ на цю дату склав 11,88 грн./євро. Оплата за товар від російського підприємства надійшла 11 листопада 2009 року (курс НБУ — 11,96 грн./євро).
Облік імпортно-експортних операцій без ввезення товарів на митну територію України
| Дата | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума,грн. | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | |||
| Імпорт без ввезення | ||||||
| 02.11.2009 р. | Перераховано передоплату італійському підприємству (€5000 х 11,83) | 632 | 312 | € 500059150 | — | — |
| 09.11.2009 р. | Оприбутковано товар від іноземного постачальника(підстава — товаросупровідний документ) | 281/Товари в дорозі | 632 | € 500059150 | — | 59500 |
| Експорт без вивезення | ||||||
| 09.11.2009 р. | Відображено реалізацію товару російському підприємству (€7000 х 11,88) | 362 | 702 | € 700083160 | 83160 | — |
| 09.11.2009 р. | Списано собівартість реалізованого товару | 902 | 281/Товари в дорозі | 59150 | — | — |
| 11.11.2009 р. | Надійшла оплата за товар (€7000 х 11,96) | 312 | 362 | € 700083720 | — | — |
| 11.11.2009 р. | Відображено курсову різницю(11,96 - 11,88) х 7000 | 362 | 714 | 560 | — | — |
Марина Ковенко, економіст-аналітик
